摘要：成本管理對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的獲得有著直接的影響，因此，企業(yè)在生產(chǎn)運(yùn)營中總是想方設(shè)法采取措施來控制成本支出。近年來，隨著我國市場改革的深入和商業(yè)競爭的加劇，構(gòu)建全過程的成本控制體系在企業(yè)成本控制中得到了廣泛的重視，本文從企業(yè)成本控制的事前、事中和事后三個(gè)階段對此展開了討論。

關(guān)鍵詞：全過程成本控制;企業(yè);成本控制原則

中圖分類號：F426;F406.72?文獻(xiàn)識別碼：A?文章編號：2096-3157（2020）22-0058-03

企業(yè)全過程成本控制，總括起來可以將其劃分為三個(gè)階段，即成本的事前控制、事中控制和事后控制。由于企業(yè)全過程成本控制涉及到了很多的主體對象，比如企業(yè)的管理部門、財(cái)務(wù)部門、采購部門、生產(chǎn)部門以及市場營銷部門等，因此，控制主體對成本控制的認(rèn)知和執(zhí)行情況就成為了決定企業(yè)全過程成本控制體系構(gòu)建能否取得預(yù)期效果的關(guān)鍵。

一、在事前成本控制階段

一是樹立先進(jìn)的成本控制意識。思路決定出路，有思路才會有行動，有行動才會有未來，企業(yè)要構(gòu)建全過程的成本控制體系，首先需要解決的就是成本控制意識問題，只有有了先進(jìn)的控制意識作為主導(dǎo)和引領(lǐng)，后面的控制技術(shù)和控制行為才會與時(shí)俱進(jìn)，適應(yīng)時(shí)代大形勢的需要，才能為全過程成本控制體系的構(gòu)建夯實(shí)思想基礎(chǔ)。為此，企業(yè)就必須要重視在意識形態(tài)領(lǐng)域方面的建設(shè)，從思想深處入手，扭轉(zhuǎn)傳統(tǒng)的守舊觀念，代之以先進(jìn)的控制理念，在日常管理工作中，不僅要具備業(yè)績觀念，更要具備社會觀念、服務(wù)觀念和競爭觀念，更要從戰(zhàn)略高度認(rèn)識全過程成本控制的重要性和必要性。樹立先進(jìn)的成本控制意識，是成功構(gòu)建全過程成本控制體系的重要前提條件。

二是強(qiáng)化成本控制制度建設(shè)。企業(yè)成本控制關(guān)系著企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的得與失，企業(yè)全過程成本控制關(guān)系著企業(yè)成本控制結(jié)果的得與失，僅僅從這個(gè)角度來看，強(qiáng)化成本控制制度建設(shè)就是企業(yè)成功構(gòu)建全過程成本控制體系的必然要求。有學(xué)者觀點(diǎn)認(rèn)為，制度限定了企業(yè)行為主體的行為，將行為主體的行為框定在了為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益的框架內(nèi)，因此，制度下面暗含的是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，企業(yè)構(gòu)建全過程成本控制體系必須要有一個(gè)健全的制度來作為實(shí)現(xiàn)的保障。比如，企業(yè)通過強(qiáng)化成本核算制度可以加強(qiáng)對采購制度、盤點(diǎn)制度、登記制度、臺賬制度等的強(qiáng)化管理，提高資源的利用率;企業(yè)通過強(qiáng)化定額制度可以加強(qiáng)對物資和人員的定額管理，提高資金的利用率;再如，企業(yè)通過強(qiáng)化費(fèi)用申報(bào)制度可以加強(qiáng)對各種費(fèi)用開支的管理，減少資金的浪費(fèi)。

三是提高全體員工成本控制的參與度。成本管理本身就是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工作，全過程成本控制體系的構(gòu)建，無疑會更加復(fù)雜，因此，構(gòu)建過程需要上至企業(yè)高管下至企業(yè)普通員工全體人員的齊心協(xié)力，共同為之，任何狹隘和偏見的思想，任何把成本控制簡單的認(rèn)定是財(cái)務(wù)部門事情的想法，在全過程成本控制面前都是錯誤的，都是站不住腳的。只有這樣才能在企業(yè)內(nèi)部形成一個(gè)良好到成本控制氛圍，才能打造一個(gè)健康的成本控制局面。為此，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要在全過程成本控制中發(fā)揮帶頭作用，要身體力行，以身作則，帶頭執(zhí)行成本控制制度，帶頭宣傳成本控制的意義，帶頭學(xué)習(xí)先進(jìn)的成本控制方法，帶頭進(jìn)行成本控制經(jīng)驗(yàn)的交流，領(lǐng)導(dǎo)是員工學(xué)習(xí)的榜樣，是員工效仿的對象，有了領(lǐng)導(dǎo)的身先士卒，垂范在先，員工自然就會緊跟其后，步調(diào)一致，企業(yè)全過程成本控制自然就會收到應(yīng)有的效果。

二、在事中成本控制階段

由于事中階段是成本的實(shí)際發(fā)生階段，因此是企業(yè)全過程成本控制體系構(gòu)建的核心環(huán)節(jié)，事中控制階段的內(nèi)容主要包括兩個(gè)方面，即對原材料采購的成本控制和對產(chǎn)品生產(chǎn)的成本控制。

首先，在原材料采購成本控制方面，需要重點(diǎn)掌控好這樣三個(gè)環(huán)節(jié)的選擇：即采購方式的選擇、采購時(shí)機(jī)的選擇和采購數(shù)量的選擇。在采購方式選擇環(huán)節(jié)，企業(yè)自身生產(chǎn)資料需求的復(fù)雜性和市場上物資供應(yīng)的復(fù)雜性，決定了企業(yè)采購方式的多樣性，常用采購方式比如訂單采購、招標(biāo)采購、詢價(jià)采購、合同采購、電子采購以及直接采購等，通常來說，訂單采購、招標(biāo)采購、詢價(jià)采購和合同采購比較適用于大批量采購的情況，對于這種情況，企業(yè)可以利用供應(yīng)商之間價(jià)格競爭來降低采購成本;電子訂貨和直接采購一般來說比較適用于小批量采購的情況，電子訂貨的優(yōu)勢在于能夠降低物流成本和時(shí)間成本，直接采購的優(yōu)勢在于可以減少中間商的盤剝，直接拿到最低采購價(jià)，直接降低采購成本。在采購時(shí)機(jī)選擇環(huán)節(jié)，對采購時(shí)機(jī)恰到好處的把握，可以為企業(yè)節(jié)約大量成本支出，提高企業(yè)產(chǎn)品的利潤率，這是因?yàn)椋谠牧瞎?yīng)市場上，材料價(jià)格始終是處在動態(tài)的變化之中，比如季節(jié)不同會對原材料價(jià)格造成影響，股市波動會對原材料價(jià)格在造成影響，市場競爭環(huán)境變化會對原材料價(jià)格造成影響，國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策調(diào)整會對原材料價(jià)格造成影響，等等。這就對企業(yè)采購人員如何選擇采購時(shí)機(jī)提出了較高的要求，一個(gè)合格的采購人員必須要懂得審時(shí)度勢，必須要對各種能夠影響原材料價(jià)格的因素洞若觀火，必須要善于分析和預(yù)測市場上原材料價(jià)格的變動情況，必須要學(xué)會利用采購時(shí)機(jī)的選擇來降低企業(yè)的采購成本。在采購數(shù)量選擇環(huán)節(jié)，企業(yè)到底應(yīng)該采購、儲備多少數(shù)量的原材料來維持正常的產(chǎn)品生產(chǎn)運(yùn)營需要，對這個(gè)分寸的掌握的確不好拿捏，一方面，原材料的采購數(shù)量過多會造成庫存積壓，增加企業(yè)的倉儲成本，另一方面，原材料采購的數(shù)量過少又容易影響企業(yè)的正常生產(chǎn)，減少企業(yè)的經(jīng)營性收益，并且，在采購數(shù)量大的情況下，商家一般也會給企業(yè)更大的折扣價(jià)，而在采購數(shù)量少的情況下，則商家的銷售價(jià)格一般也比較高，因此，如何把握準(zhǔn)原材料采購數(shù)量，對采購人員和企業(yè)管理人員都是一個(gè)不小的考驗(yàn)，要解決好這個(gè)問題，企業(yè)必須要建立順暢的信息溝通與反饋系統(tǒng)，加強(qiáng)各層級、各部門間的橫向聯(lián)系，并給予采購人員更大的自主權(quán)，以保證采購人員在綜合分析各方信息后，對采購數(shù)量選擇做出正確的判斷。

其次，在產(chǎn)品生產(chǎn)的成本控制方面，企業(yè)需要重點(diǎn)掌握好的環(huán)節(jié)同樣也有三個(gè)，即“材料-設(shè)備”成本控制環(huán)節(jié)、人工成本控制環(huán)節(jié)和“制造費(fèi)-管理費(fèi)”控制環(huán)節(jié)。在“材料-設(shè)備”成本控制環(huán)節(jié)，企業(yè)在產(chǎn)品投產(chǎn)之前就要針對產(chǎn)品的設(shè)計(jì)理念、生產(chǎn)流程、施工工藝等展開選優(yōu)工作，在保證產(chǎn)品質(zhì)量不受影響的前提下，選擇最佳的“材料-設(shè)備”配置方案，降低殘次品的產(chǎn)出比，促進(jìn)產(chǎn)品的低投入和高產(chǎn)出，同時(shí)，企業(yè)還要做好對邊角料、廢料等的回收工作，減少浪費(fèi)，提高材料的利用率。對于生產(chǎn)設(shè)備，企業(yè)要制定嚴(yán)格的維修和保養(yǎng)制度，要定期對生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行檢查和檢測，要杜絕生產(chǎn)設(shè)備帶病工作現(xiàn)象的發(fā)生，提高設(shè)備使用的生命周期。在人工成本控制環(huán)節(jié)，人是維持企業(yè)正常生產(chǎn)運(yùn)營的基本要素，也是推動企業(yè)向前發(fā)展的能動要素，但是企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營并不是人越多越好，人多力量大的生產(chǎn)觀念已經(jīng)退出了歷史舞臺，當(dāng)今社會生產(chǎn)是知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代、是信息時(shí)代，企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營的人工成本投入必須要以一定的產(chǎn)出為前提，這樣才能保證企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營的高效運(yùn)轉(zhuǎn)，減少大鍋飯式的混日子人員，使企業(yè)生產(chǎn)人盡其職，人盡其用，為此，企業(yè)要確立現(xiàn)代化的人工成本管理機(jī)制，對員工的薪資待遇和各種福利進(jìn)行合理分配，將人工成本支出在企業(yè)總成本支出中的占比控制在科學(xué)的范圍內(nèi)，以減少企業(yè)內(nèi)耗，提高管理效率，降低管理成本。在“制造費(fèi)-管理費(fèi)”控制環(huán)節(jié)，一般來說，制造費(fèi)會占到企業(yè)總的產(chǎn)品生產(chǎn)成本的百分之十左右，企業(yè)制造費(fèi)比如間接材料費(fèi)（再生產(chǎn)過程中耗用的不能歸入到某一特定產(chǎn)品的材料費(fèi)）、間接人工費(fèi)用（不直接參與產(chǎn)品生產(chǎn)或其他不能歸入人工的人工成本）、折舊費(fèi)（固定資產(chǎn)在使用過程中由于損耗而轉(zhuǎn)移到成本費(fèi)用中的價(jià)值部分）以及其他支出（如水電費(fèi)、差旅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、辦公費(fèi)等），企業(yè)管理費(fèi)則指的是企業(yè)為組織經(jīng)營各項(xiàng)活動而發(fā)生的費(fèi)用，企業(yè)管理費(fèi)如組織活動經(jīng)費(fèi)、工會會費(fèi)、職教費(fèi)、勞保費(fèi)、董事會費(fèi)、審計(jì)費(fèi)、訴訟費(fèi)、排污費(fèi)、土地使用與補(bǔ)償費(fèi)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓與研發(fā)費(fèi)等，無論是制造費(fèi)還是管理費(fèi)，都是企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營中的一項(xiàng)巨大開支，都有著巨大的節(jié)約和控制空間，為了加強(qiáng)對制造費(fèi)、管理費(fèi)的控制，有效降低各項(xiàng)費(fèi)用支出，企業(yè)必須要實(shí)施全面的預(yù)算管理制度，健全各項(xiàng)費(fèi)用的報(bào)銷與審批流程，完善審計(jì)與審查機(jī)制，嚴(yán)格各項(xiàng)檢查制度，做好對預(yù)算執(zhí)行和費(fèi)用支出的全面監(jiān)督管理工作。

三、在事后成本控制階段

事后成本控制指的是，在某一產(chǎn)品的生產(chǎn)周期結(jié)束后，企業(yè)對預(yù)算成本與實(shí)際發(fā)生成本之間的差異所進(jìn)行的分析研究，其目的是通過找出差異的產(chǎn)生原因來減少在今后產(chǎn)品生產(chǎn)中同類問題的再度發(fā)生。為了達(dá)到這個(gè)目的，在產(chǎn)品的生產(chǎn)周期結(jié)束后，企業(yè)需將實(shí)際發(fā)生成本與預(yù)期計(jì)劃成本進(jìn)行對比分析，如果出現(xiàn)差異，則需找出差異的發(fā)生原因和責(zé)任的歸屬，并對之前的成本控制措施做出及時(shí)的修訂，以為下一個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期的成本控制消除不利影響。據(jù)此可知，及時(shí)準(zhǔn)確的尋找到造成成本差異的原因所在，是做好事后成本控制的關(guān)鍵點(diǎn)，是企業(yè)對上一個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期成本控制措施進(jìn)行修正、改進(jìn)和完善的基礎(chǔ)，是提高下一個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期成本控制水平的依據(jù)。不建立健全事后成本控制機(jī)制，不重視對成本控制的事后分析、研究、總結(jié)與差異尋找，就不會有企業(yè)全過程成本控制體系的科學(xué)構(gòu)建。

四、應(yīng)遵循的原則

構(gòu)建全過程的成本控制體系，這是現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境下企業(yè)成本管理的大勢所趨，是推動企業(yè)成本管理實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化、規(guī)范化、科學(xué)化的必然要求，在現(xiàn)代市場商業(yè)競爭中，企業(yè)只有構(gòu)建起全過程的成本控制體系，才能保證成本管理的先進(jìn)性，才能保證綜合競爭力的先進(jìn)性。為了保證全過程成本控制體系的構(gòu)建成功，為了保證全過程成本控制體系能順利發(fā)揮出預(yù)期的功效，為了保證企業(yè)成本管理工作的現(xiàn)代化發(fā)展，企業(yè)在構(gòu)建全過程成本控制體系過程中必須要遵循以下三個(gè)原則。

一是目標(biāo)責(zé)任原則。就是企業(yè)在構(gòu)建全過程成本控制體系的過程中，首先要為全過程成本控制設(shè)計(jì)一個(gè)總體目標(biāo)，然后再由企業(yè)成本管理機(jī)構(gòu)對這個(gè)總體目標(biāo)進(jìn)行逐級分解，將總體目標(biāo)一步步轉(zhuǎn)換成為下屬部門和下級單位的分目標(biāo)，直至最終將成本控制的總體目標(biāo)量化落實(shí)到具體的每個(gè)崗位和每個(gè)員工個(gè)體的頭上。在企業(yè)實(shí)施全過程成本控制過程中，每個(gè)崗位目標(biāo)和每個(gè)員工個(gè)體目標(biāo)任務(wù)的完成情況，都與企業(yè)整體目標(biāo)的完成情況有著直接的關(guān)聯(lián)性，都能對整體目標(biāo)的完成情況產(chǎn)生或正面或負(fù)面的影響，因此，為了保證總體目標(biāo)的完成，企業(yè)就必須要對量化的分目標(biāo)的完成情況以責(zé)任制的方式進(jìn)行監(jiān)管，明確責(zé)任崗位和責(zé)任人的權(quán)責(zé)利關(guān)系，保持權(quán)責(zé)利關(guān)系的一致性和對稱性，使人盡其責(zé)，恪盡職守，目標(biāo)明確，責(zé)無旁貸。同時(shí)，為了保證權(quán)責(zé)利關(guān)系的公平性，企業(yè)還需對成本控制目標(biāo)的完成情況進(jìn)行考核評估，通過考核評估讓被考核對象對自己成本控制目標(biāo)的完成數(shù)量和完成質(zhì)量有一個(gè)客觀的認(rèn)識，找出差距，找出不足，促使被考核對象由被動接受成本控制目標(biāo)任務(wù)向主動完成成本控制目標(biāo)任務(wù)的轉(zhuǎn)變，從而心甘情愿的接受組織部門的獎勵或者是處罰。顯然，成本控制目標(biāo)考核評估措施的實(shí)施，可以充分調(diào)動被考核對象完成成本控制目標(biāo)任務(wù)的積極性，激發(fā)他們完成成本控制目標(biāo)任務(wù)的創(chuàng)造性，提升企業(yè)全過程成本控制體系的民主化、公平化、科學(xué)化、現(xiàn)代化水平。

二是例外事項(xiàng)原則。所謂例外事項(xiàng)原則，顧名思義，就是企業(yè)在全過程成本控制中對哪些超出了常規(guī)的、越出了常理認(rèn)知范圍之內(nèi)的例外事項(xiàng)所應(yīng)采取的處理原則。例外事項(xiàng)雖然只是“例外”，但是這種“例外”相對于“常規(guī)”而言的，就企業(yè)全過程成本控制的整體過程來看，例外事項(xiàng)其實(shí)并不罕見，也絕不可能沒有發(fā)生，正因?yàn)槿绱?，所以在企業(yè)全過程成本控制體系的構(gòu)建中，才有必要把這一個(gè)原則單獨(dú)拎出來加以強(qiáng)調(diào)。我們知道，企業(yè)全過程成本控制體系的構(gòu)建是一項(xiàng)龐大而繁雜的系統(tǒng)工程，是由企業(yè)專門的成本管理部門來負(fù)責(zé)的，但是企業(yè)成本管理部門在處理這一工作時(shí)不可能事無巨細(xì)、面面俱到，管理部門還需要騰出來一部分精力來處置其他問題，因此企業(yè)才會建立成本控制目標(biāo)責(zé)任制，將具體的成本控制目標(biāo)分解到具體的每個(gè)崗位和每個(gè)員工頭上，并明確權(quán)責(zé)利關(guān)系。一般來說，企業(yè)全過程成本控制中例外事項(xiàng)的出現(xiàn)不外乎緣于兩種情況，一種情況是由企業(yè)外部環(huán)境變化導(dǎo)致的，比如，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，市場情況出現(xiàn)了較大波動，生產(chǎn)經(jīng)營所需的原材料價(jià)格發(fā)生了變化，這樣一來，原本應(yīng)該是在成本控制計(jì)劃之內(nèi)的原材料成本支出就要超出成本控制計(jì)劃之外，這時(shí)如果仍采用常規(guī)的成本控制原則，顯然會勉為其難，而且也不符合市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律，因此，當(dāng)企業(yè)在全過程成本控制中遇到這種情況時(shí)，就應(yīng)采取例外事項(xiàng)原則應(yīng)對;另一種情況是由企業(yè)內(nèi)部環(huán)境變化導(dǎo)致的，比如，在企業(yè)全過程成本控制中，由于下級部門之間、崗位之間或者是員工個(gè)體之間就工作問題產(chǎn)生了矛盾，致使原來的權(quán)責(zé)利關(guān)系可能要失去平衡，如果不采取“非?！笔侄渭右越鉀Q，可能要導(dǎo)致既定成本控制目標(biāo)任務(wù)的完成情況要因此而受到影響，對于這種情況，企業(yè)同樣需要采取例外事項(xiàng)的原則進(jìn)行應(yīng)對。據(jù)此可以看出，例外事項(xiàng)原則其實(shí)是對目標(biāo)責(zé)任原則的補(bǔ)充原則，其目的是避免因出現(xiàn)例外事項(xiàng)而危害全過程成本控制的整體效果，避免造成企業(yè)全過程成本控制的更大損失。對于全過程成本控制過程中例外事項(xiàng)的出現(xiàn)，企業(yè)成本管理部門要及時(shí)查找原因，弄清原委，制定積極的防范措施，盡量減少它的出現(xiàn)。

三是相互結(jié)合原則。相互結(jié)合原則，指的是企業(yè)在構(gòu)建全過程成本控制體系的過程中，要遵循日常控制與定期控制相結(jié)合的原則;局部控制與整體控制相結(jié)合的原則;分目標(biāo)控制與總目標(biāo)控制相結(jié)合的原則;動態(tài)控制與靜態(tài)控制相結(jié)合的原則;單一控制與綜合控制相結(jié)合的原則;領(lǐng)導(dǎo)層控制、管理層控制與崗位控制、員工個(gè)體控制相結(jié)合的原則。

在企業(yè)全過程成本控制體系的構(gòu)建過程中，只有領(lǐng)導(dǎo)親力親為、員工群策群力、全體人員共同努力，在企業(yè)形成了廣泛的相互結(jié)合共識，全過程成本控制體系的構(gòu)建才有望實(shí)現(xiàn)預(yù)期的成本控制效能。

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作者簡介：

張萌萌，供職于平煤煌龍新能源有限公司，中級會計(jì)師。