張清玉

長(zhǎng)期以來，我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)的主要任務(wù)是保證財(cái)政財(cái)務(wù)真實(shí)性，維護(hù)國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序，查處違紀(jì)違法問題。《審計(jì)法》修訂以后，政府審計(jì)還要審查財(cái)政資金使用效益，從而使得效益審計(jì)引起關(guān)注。而政府審計(jì)獨(dú)立性差，審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性得不到保障。明確政府審計(jì)的職責(zé)定位：審計(jì)政府，為人民服務(wù)（張龍平，2010），就要徹底改革政府審計(jì)組織管理體制。十九屆三中全會(huì)重新部署審計(jì)管理體制，組建了中央審計(jì)委員會(huì)，為謀劃建立集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，發(fā)揮審計(jì)在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中重要作用，奠定組織保證基礎(chǔ)，擺脫了長(zhǎng)期困擾政府審計(jì)“獨(dú)立難、權(quán)威差”的問題。政府審計(jì)要“全面覆蓋”、“拓展監(jiān)督廣度”、“消除監(jiān)督盲區(qū)”、“加大黨中央重大政策貫徹落實(shí)審計(jì)”、“揭示經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中各類風(fēng)險(xiǎn)”，以往僅實(shí)施財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)已經(jīng)成為歷史，要監(jiān)督政府制定和實(shí)施的所有重大政策，關(guān)注政府運(yùn)行績(jī)效。當(dāng)前世界發(fā)展存在重大不確定性，恐怖主義、強(qiáng)權(quán)政治、單邊主義興起影響全球安全，環(huán)境問題、全球變暖趨勢(shì)日益嚴(yán)峻；經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域不確定性顯著增加，中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展也面臨嚴(yán)峻考驗(yàn)。人工智能、物聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈等技術(shù)發(fā)展對(duì)審計(jì)工作產(chǎn)生重大影響。政府審計(jì)工作面臨這些新形勢(shì)，審計(jì)監(jiān)督要實(shí)現(xiàn)“全面覆蓋”必須有人才依托，借鑒美國(guó)政府問責(zé)局（GAO）對(duì)政府審計(jì)人才要求，探討我國(guó)政府審計(jì)人才培養(yǎng)策略。

一、政府審計(jì)人才培養(yǎng)文獻(xiàn)綜述

長(zhǎng)期以來，我國(guó)政府審計(jì)人才缺乏專門培養(yǎng)機(jī)制，主要依靠會(huì)計(jì)人才“轉(zhuǎn)行”。直到20世紀(jì)90年代才開始設(shè)置社會(huì)審計(jì)（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）專業(yè)，而與會(huì)計(jì)專業(yè)區(qū)分度較小，多數(shù)是在會(huì)計(jì)專業(yè)課基礎(chǔ)上增加少量審計(jì)專業(yè)課程，實(shí)質(zhì)是將審計(jì)作為會(huì)計(jì)組成部分（劉世林，2006）。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)受到追捧，高校講授審計(jì)課程主要是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師培養(yǎng)，涉及政府審計(jì)的課程較少，即使是專門講授政府審計(jì)的課程，也主要是作為選修課，未給予足夠重視。

政府審計(jì)人才的培養(yǎng)面臨困境，重要原因在于政府審計(jì)人才隊(duì)伍比較穩(wěn)定，主要通過公務(wù)員招錄，招錄專業(yè)沒有嚴(yán)格限制（馬德林、闞爽，2020）；而根本原因還在于我國(guó)政府審計(jì)長(zhǎng)期從事財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)，相對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)難度較小，人們對(duì)政府審計(jì)不夠重視，將其作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的“附屬品”，無論審計(jì)難度還是規(guī)范性都較注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)差。隨著國(guó)家對(duì)政府審計(jì)工作的重視，人們逐步認(rèn)識(shí)到三大審計(jì)的差異，一些高校開始系統(tǒng)培養(yǎng)政府審計(jì)人才（康芳芹，2016）。而就目前高校進(jìn)行的政府審計(jì)人才培養(yǎng)看，政府審計(jì)課程仍然偏少，政府審計(jì)理論教學(xué)與實(shí)踐差距較大，專業(yè)教材建設(shè)滯后，審計(jì)案例陳舊，一些審計(jì)實(shí)踐中的熱點(diǎn)問題如跟蹤審計(jì)、PPP審計(jì)、環(huán)境審計(jì)等尚沒有系統(tǒng)審計(jì)教材。

另外，由于審計(jì)機(jī)關(guān)編制受限，自行培養(yǎng)審計(jì)人才也是審計(jì)機(jī)關(guān)采取的重要措施。而無論是脫產(chǎn)培訓(xùn)、掛職交流，還是通過全國(guó)性審計(jì)項(xiàng)目開展來互相學(xué)習(xí)（陳進(jìn)，2017），都存在培訓(xùn)時(shí)間相對(duì)較短，忙于應(yīng)對(duì)日常審計(jì)項(xiàng)目等問題。短期交流式自行培養(yǎng)審計(jì)人才，主要是通過分享經(jīng)驗(yàn)掌握審計(jì)工作技能，難以理解專業(yè)理論知識(shí)，知識(shí)面較窄，往往只能停留在基礎(chǔ)實(shí)踐層面，很難升華到理論層面，在整體審計(jì)理論層次上難以提升，從培訓(xùn)過后的成果大多是“工作經(jīng)驗(yàn)總結(jié)報(bào)告”可見一斑。

總之，現(xiàn)行探討會(huì)計(jì)人才、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)人才培養(yǎng)文獻(xiàn)較多，而專門探討政府審計(jì)人才培養(yǎng)的文獻(xiàn)非常有限。政府審計(jì)工作面對(duì)新形勢(shì)，如何培養(yǎng)高質(zhì)量政府審計(jì)人才，對(duì)于夯實(shí)政府審計(jì)基礎(chǔ)作為“黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分”的戰(zhàn)略定位有重要意義。

二、美國(guó)政府問責(zé)局的工作部署及對(duì)審計(jì)人員的能力提升要求

美國(guó)總審計(jì)長(zhǎng)吉恩L·多達(dá)諾（Gene L. Dodaro）分別在2018年5月9日于科羅拉多州斯普林斯市舉行的第22屆政府審計(jì)師論壇，以及同年8月13日在華盛頓舉行的美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)政府會(huì)計(jì)和審計(jì)變革大會(huì)上，就美國(guó)政府問責(zé)局（GAO）面臨的影響政府和社會(huì)的發(fā)展因素及相關(guān)政府問責(zé)工作進(jìn)行發(fā)言，它對(duì)我國(guó)政府審計(jì)工作的未來走向及政府審計(jì)人員的能力要求具有借鑒意義。

吉恩L·多達(dá)諾列舉了影響政府和社會(huì)的八個(gè)方面趨勢(shì)，分別是全球安全、債務(wù)和財(cái)政展望、經(jīng)濟(jì)和貿(mào)易、教育和就業(yè)、人民和社會(huì)的變化、科學(xué)技術(shù)、政府和治理、環(huán)境與可持續(xù)性，就政府問責(zé)局相關(guān)工作要求、認(rèn)定的高風(fēng)險(xiǎn)清單、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架等做出說明。

實(shí)際上，從2004年美國(guó)總審計(jì)署更名為美國(guó)政府問責(zé)局，準(zhǔn)確地反映了其所承擔(dān)的角色，即由單純核查聯(lián)邦政府的財(cái)務(wù)狀況，發(fā)展到負(fù)責(zé)對(duì)聯(lián)邦政府的政策分析、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、項(xiàng)目評(píng)估等方面，財(cái)務(wù)審計(jì)只占到其工作量的15%。美國(guó)政府問責(zé)局工作的最終目標(biāo)是提高聯(lián)邦政府工作績(jī)效，它要對(duì)美國(guó)國(guó)會(huì)和民眾承擔(dān)受托責(zé)任，來審查政府從事的項(xiàng)目是否達(dá)到了預(yù)期目標(biāo)，對(duì)美國(guó)國(guó)會(huì)和公眾負(fù)責(zé)。由現(xiàn)任總審計(jì)長(zhǎng)提到的首要影響美國(guó)政府和社會(huì)的因素（全球安全），可以看出，美國(guó)政府問責(zé)局的工作重心，就是要提高政府工作績(jī)效，無論其是否是財(cái)政財(cái)務(wù)問題，只要可能影響聯(lián)邦政府運(yùn)行績(jī)效，都是其關(guān)注的內(nèi)容和工作范圍。

吉恩L·多達(dá)諾首先提出，政府問責(zé)局面臨的新形勢(shì)對(duì)美國(guó)政府審計(jì)人員的能力要求更加廣泛，不僅要具備一定專業(yè)知識(shí)（此處專業(yè)知識(shí)，不僅包括財(cái)會(huì)審計(jì)專業(yè)知識(shí)，還包括基建工程、網(wǎng)絡(luò)工程、法律規(guī)范等領(lǐng)域?qū)I(yè)知識(shí)，甚至還要了解軍事領(lǐng)域、核安全、核工業(yè)等方面的專業(yè)知識(shí)），還要具備戰(zhàn)略眼光，具有大局意識(shí)，能站在全球視野思考問題，最基本的出發(fā)點(diǎn)，就是要維護(hù)美國(guó)戰(zhàn)略利益，保障美國(guó)政府運(yùn)行的良好績(jī)效。

其次，美國(guó)債務(wù)與財(cái)務(wù)赤字是長(zhǎng)期困擾美國(guó)政府和社會(huì)的問題，而對(duì)債務(wù)與財(cái)政進(jìn)行監(jiān)督審查也是政府責(zé)任署的最初始工作。審計(jì)人員需要具備會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、財(cái)政、稅收、審計(jì)專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)，還要能熟練運(yùn)用數(shù)據(jù)庫軟件操作系統(tǒng)，進(jìn)行數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)模擬運(yùn)算等。

再次，需要審計(jì)人員具有風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，并具備風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)防范的能力；政府審計(jì)人員要適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)時(shí)代要求，掌握網(wǎng)絡(luò)安全面臨的挑戰(zhàn)，熟悉人工智能、物聯(lián)網(wǎng)等新興技術(shù)的運(yùn)作及安全漏洞，掌握防范惡意軟件安裝的一般技能；了解私人和敏感數(shù)據(jù)獲取的方式方法，熟知信息獲取的流程以及相應(yīng)控制措施；了解現(xiàn)行網(wǎng)絡(luò)安全措施的運(yùn)行機(jī)理，從而發(fā)現(xiàn)可能存在的問題并提出改善建議等。

最后，政府審計(jì)人員還需要深入了解教育就業(yè)管理政策與措施，了解醫(yī)療保險(xiǎn)和醫(yī)療補(bǔ)助的籌資、支出和監(jiān)督流程，了解改變社會(huì)發(fā)展進(jìn)程的新科技、自然災(zāi)害應(yīng)對(duì)、食品安全、供應(yīng)鏈監(jiān)督等。

由此，政府問責(zé)局對(duì)政府審計(jì)人員的要求是造就各個(gè)行業(yè)的專家，能夠精通政府運(yùn)行績(jī)效的各個(gè)方面。在審計(jì)師技能再造與能力提升上，對(duì)政府審計(jì)人員具體提出四個(gè)方面基本要求。

（一）具備數(shù)學(xué)和統(tǒng)計(jì)知識(shí)

具體包括機(jī)器學(xué)習(xí)能力，統(tǒng)計(jì)模型，實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)能力；貝葉斯推理，監(jiān)督式學(xué)習(xí)（一個(gè)機(jī)器學(xué)習(xí)中的技巧），決策樹，隨機(jī)森林，邏輯回歸；無監(jiān)管學(xué)習(xí)（常見方法包K-Means、分層集群和自組織地圖），聚類分析，降維分析，梯度下降優(yōu)化算法和變異。

（二）具備各專業(yè)領(lǐng)域知識(shí)與軟技能

具體包括對(duì)各行業(yè)領(lǐng)域知識(shí)充滿熱情，對(duì)各種數(shù)據(jù)保持好奇心，不受權(quán)威干涉或影響；具有計(jì)算機(jī)“黑客”的思維模式，成為問題解決者，具有自主戰(zhàn)略創(chuàng)新與合作能力。

（三）具備編程與數(shù)據(jù)庫應(yīng)用能力

具體包括要具有計(jì)算機(jī)科學(xué)基礎(chǔ)知識(shí)，會(huì)運(yùn)用腳本語言（例如Python），具備使用計(jì)算機(jī)統(tǒng)計(jì)分析軟件包（如R軟件）能力，能運(yùn)用數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)化查詢語言和非關(guān)系型數(shù)據(jù)庫，能運(yùn)用關(guān)系代數(shù)，操作并行數(shù)據(jù)庫與并行查詢處理等。

（四）具備溝通與可視化能力

包括具備講述“故事”的技巧，能將對(duì)數(shù)據(jù)的洞察力轉(zhuǎn)化為決策和行動(dòng)，具有視覺藝術(shù)設(shè)計(jì)能力等。

可見，面對(duì)信息技術(shù)的挑戰(zhàn)，政府問責(zé)局對(duì)政府審計(jì)人員數(shù)字思維、數(shù)據(jù)應(yīng)用能力的提升非常重視，而這也是面對(duì)現(xiàn)行復(fù)雜數(shù)據(jù)審計(jì)環(huán)境，政府審計(jì)人員最迫切需要具備的能力。而我國(guó)政府審計(jì)人員的能力狀況如何？

根據(jù)馬德林、闞爽（2020）對(duì)2013-2018年審計(jì)署機(jī)關(guān)及所屬特派辦招錄公務(wù)員的專業(yè)要求發(fā)現(xiàn)，盡管招錄公務(wù)員的專業(yè)背景從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向地質(zhì)測(cè)繪、環(huán)境工程、交通運(yùn)輸?shù)裙こ填悾约罢軐W(xué)、歷史、自然保護(hù)等專業(yè)轉(zhuǎn)變，呈現(xiàn)出跨學(xué)科、多領(lǐng)域的特征，而工商管理類、財(cái)政類、金融類、經(jīng)濟(jì)類等專業(yè)仍是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)招錄公務(wù)員的主要群體。尤其是包括會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)管理等在內(nèi)的工商管理類專業(yè)招錄人數(shù)更是占到各年度招錄總?cè)藬?shù)的三分之一左右，最高年份出現(xiàn)在2014年（34.96%）。這就表明，財(cái)政財(cái)務(wù)監(jiān)督仍是現(xiàn)行國(guó)家審計(jì)的重要職能。另外，各特派辦對(duì)計(jì)算機(jī)類專業(yè)人才需求在逐步上升，2017年占到招錄全部公務(wù)員總數(shù)的17.38%，這也反映出應(yīng)對(duì)大數(shù)據(jù)審計(jì)環(huán)境的挑戰(zhàn)，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)意識(shí)到運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)提高審計(jì)效率、保障審計(jì)工作質(zhì)量的重要性。

三、政府審計(jì)人才培養(yǎng)的路徑思考

（一）構(gòu)建政府審計(jì)人才質(zhì)量評(píng)價(jià)體系

面對(duì)我國(guó)政府審計(jì)的新形勢(shì)新要求，借鑒美國(guó)政府問責(zé)局的工作部署及對(duì)員工的能力要求，政府審計(jì)理論界應(yīng)與實(shí)務(wù)界協(xié)同合作，盡快研究構(gòu)建新形勢(shì)下的政府審計(jì)人才質(zhì)量評(píng)價(jià)框架，作為高等院校政府審計(jì)人才培養(yǎng)以及政府審計(jì)機(jī)關(guān)人才招聘的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。現(xiàn)行政府審計(jì)人才培養(yǎng)整體是依附于社會(huì)審計(jì)，缺乏獨(dú)立的人才質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，導(dǎo)致政府審計(jì)人才的供給側(cè)與需求側(cè)都沒有可以參照的標(biāo)準(zhǔn)。由于政府審計(jì)面對(duì)的審計(jì)環(huán)境與社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)有顯著區(qū)別，政府審計(jì)對(duì)象的特殊性決定了政府審計(jì)人員在審計(jì)中面對(duì)的審計(jì)環(huán)境通常具有高度信息化特征。因此，政府審計(jì)人才質(zhì)量評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建，應(yīng)突出強(qiáng)調(diào)應(yīng)對(duì)現(xiàn)行數(shù)據(jù)化審計(jì)環(huán)境的意識(shí)與能力，提升數(shù)據(jù)思維和數(shù)據(jù)處理能力，在掌握計(jì)算機(jī)科學(xué)知識(shí)基礎(chǔ)上，突出強(qiáng)調(diào)數(shù)理統(tǒng)計(jì)知識(shí)以及數(shù)據(jù)庫應(yīng)用能力。

（二）突出政府審計(jì)人才培養(yǎng)的特色

不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)等學(xué)科，審計(jì)學(xué)科有其獨(dú)特學(xué)科體系，需要審計(jì)人員具備績(jī)效評(píng)價(jià)、環(huán)境工程、信息技術(shù)等領(lǐng)域?qū)I(yè)知識(shí)與審計(jì)技能。有條件的高校應(yīng)獨(dú)立開設(shè)審計(jì)學(xué)院（系），把政府審計(jì)作為二級(jí)學(xué)科獨(dú)立開設(shè)，與政府審計(jì)機(jī)關(guān)密切合作，共同制訂政府審計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)方案，明確專業(yè)核心課程，根據(jù)政府審計(jì)領(lǐng)域設(shè)置專業(yè)課程模塊，針對(duì)政府審計(jì)面對(duì)新時(shí)代新形勢(shì)開設(shè)探討性選修課程；豐富政府審計(jì)專業(yè)人才的實(shí)踐鍛煉形式，把校內(nèi)理論學(xué)習(xí)與政府審計(jì)實(shí)踐有機(jī)結(jié)合。在教學(xué)中，應(yīng)著力體現(xiàn)政府審計(jì)“服務(wù)黨和國(guó)家政策方針、密切追蹤經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)、揭示經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)隱患、審計(jì)政府與服務(wù)人民”特色，緊扣政府審計(jì)實(shí)踐，及時(shí)總結(jié)政府審計(jì)鮮活案例，探討大數(shù)據(jù)審計(jì)理論、欺詐風(fēng)險(xiǎn)管理框架、政府審計(jì)功能等政府審計(jì)基本理論問題，建立健全政府審計(jì)準(zhǔn)則體系，逐步構(gòu)建政府審計(jì)理論框架。

（三）高等院校與政府審計(jì)機(jī)關(guān)密切協(xié)作

高等院校致力于會(huì)計(jì)、金融、經(jīng)濟(jì)管理等審計(jì)相關(guān)理論研究，缺乏理論應(yīng)用性檢驗(yàn)。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)多忙于審計(jì)事務(wù)，有豐富的審計(jì)操作技能，總結(jié)有諸多審計(jì)案例，盡管定期有審計(jì)總結(jié)、案例分享等內(nèi)部交流活動(dòng)，但多屬于經(jīng)驗(yàn)介紹，在理論層面達(dá)到升華的較少。由于編制限制，政府審計(jì)人員隊(duì)伍比較穩(wěn)定，面對(duì)“全面覆蓋”的審計(jì)要求，擴(kuò)大審計(jì)人才隊(duì)伍是大勢(shì)所趨，急需掌握政府審計(jì)專業(yè)知識(shí)、具有較高思想覺悟的審計(jì)專業(yè)大學(xué)生。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)和相關(guān)高等院校應(yīng)進(jìn)行戰(zhàn)略合作，選派專業(yè)教師到審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行實(shí)踐鍛煉，定期進(jìn)行理論研討、案例交流；將政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為專業(yè)實(shí)踐基地，高校定期選派優(yōu)秀大學(xué)生到審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行實(shí)踐鍛煉，提升大學(xué)生專業(yè)實(shí)踐能力，為政府審計(jì)培養(yǎng)后備人才。

（四）改進(jìn)政府審計(jì)干部培養(yǎng)機(jī)制

除高等院校外，審計(jì)干部在職培訓(xùn)也是政府審計(jì)人才培養(yǎng)的重要組成部分。充分履行對(duì)國(guó)家和人民負(fù)責(zé)的承諾、清正廉潔、剛正不阿等，是政府審計(jì)人才的顯著特色。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)要緊扣新時(shí)代教育主題，加強(qiáng)政治思想引領(lǐng)，牢固樹立服務(wù)意識(shí)，強(qiáng)化黨性修養(yǎng)，繃緊廉潔自律弦，提升審計(jì)基礎(chǔ)理論水平，服務(wù)政府審計(jì)實(shí)踐，全方位提升政治與業(yè)務(wù)素質(zhì)。同時(shí)，面對(duì)政府審計(jì)工作新形勢(shì)，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)必須完善激勵(lì)考核機(jī)制，實(shí)行末位淘汰制，讓審計(jì)干部自覺學(xué)習(xí)專業(yè)知識(shí)，提高審計(jì)專業(yè)勝任能力，更好地適應(yīng)新形勢(shì)下政府審計(jì)工作面臨的挑戰(zhàn)。另外，除了當(dāng)前審計(jì)干部短期脫產(chǎn)培訓(xùn)、不同層級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)干部相互掛職交流以及利用全國(guó)性審計(jì)項(xiàng)目相互學(xué)習(xí)外，應(yīng)多利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)，開辟多種學(xué)習(xí)溝通交流平臺(tái)，交流工作經(jīng)驗(yàn)；引入高?；?qū)徲?jì)署科研所理論專家，讓理論與實(shí)踐更好結(jié)合，提升審計(jì)干部的專業(yè)素養(yǎng)。