王 娜

(石家莊職業(yè)技術(shù)學(xué)院 財(cái)務(wù)及資產(chǎn)管理處，河北 石家莊 050081)

隨著新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，事業(yè)單位基于全責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)核算體系建成[1]，財(cái)政部在2019年12月印發(fā)了《事業(yè)單位成本核算基本指引》[2]，要求事業(yè)單位2021年進(jìn)行成本核算?！妒聵I(yè)單位成本核算基本指引》的印發(fā)，為高職院校的成本核算提供了進(jìn)一步參考和操作指引。本文以此為基礎(chǔ)，分析高職院校成本核算的必要性，對(duì)現(xiàn)有成本核算方法進(jìn)行闡述，提出高職院校成本核算的優(yōu)化策略，以期提高高職院校成本核算水平，助推學(xué)院的高質(zhì)量發(fā)展。

一、高職院校成本核算的必要性

隨著職業(yè)教育的不斷改革，高職院校辦學(xué)模式與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)系越來(lái)越密切。產(chǎn)教融合校企合作模式有助于提高行業(yè)企業(yè)參與辦學(xué)的積極性，豐富辦學(xué)模式，健全多元化辦學(xué)體制。成本核算是績(jī)效考核的基礎(chǔ)，可以為教育成本的合理運(yùn)行提供保障，保證高職院校轉(zhuǎn)型工作順利完成，推動(dòng)學(xué)校長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。在高職院校轉(zhuǎn)型的進(jìn)程中，只用教育支出來(lái)衡量高職院校的教育水平已無(wú)法滿足利益相關(guān)者對(duì)教育經(jīng)費(fèi)績(jī)效考核的要求，在高職院校推進(jìn)成本核算勢(shì)在必行。之前，高職院校按照高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度進(jìn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算，一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，以現(xiàn)金的收入和支出為依據(jù)，較少考慮成本因素。新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，高職院校財(cái)務(wù)管理有了新的制度遵循，基于全責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)核算方式開始運(yùn)行，隨著成本核算指引的實(shí)施，高職院校進(jìn)行成本核算有了制度上的支持和指導(dǎo)。

(一)有利于促進(jìn)職業(yè)教育的高質(zhì)量發(fā)展

學(xué)費(fèi)是高職院校收入來(lái)源之一，學(xué)校各利益相關(guān)方都關(guān)注學(xué)費(fèi)的收取與支出。學(xué)費(fèi)收取標(biāo)準(zhǔn)的合理性，是公眾對(duì)教育的要求，與各利益相關(guān)方關(guān)系密切。合理確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)需要核算教育成本，這是確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)鍵。通過(guò)加強(qiáng)成本核算，調(diào)整優(yōu)化成本支出結(jié)構(gòu)，進(jìn)而使無(wú)效成本開支逐步減少，有效成本供給逐步加大，提高資金使用效益。隨著社會(huì)發(fā)展和教育改革的不斷深入，高職院校應(yīng)結(jié)合學(xué)校的實(shí)際情況，科學(xué)地選取成本核算方法，加強(qiáng)成本管理控制，保證學(xué)校有序健康高質(zhì)量發(fā)展。

(二)有利于高效配置教學(xué)資源

隨著社會(huì)力量興辦的培訓(xùn)機(jī)構(gòu)和培訓(xùn)學(xué)校的大量出現(xiàn)，高職院校在招生和就業(yè)等方面受到了一定沖擊，公辦高職院校的資金大部分是財(cái)政撥款，高效合理利用財(cái)政資金是學(xué)校辦學(xué)的責(zé)任和擔(dān)當(dāng)，也是高校管理的重要關(guān)注點(diǎn)。高職院校要樹立成本理念，控制資金消耗，優(yōu)化資源利用，以提高辦學(xué)質(zhì)量和辦學(xué)實(shí)力，因之，加強(qiáng)高校教育成本核算就顯得尤為重要。

(三)為科學(xué)制定財(cái)務(wù)政策提供支持

近兩年，國(guó)家對(duì)職業(yè)教育的支持力度不斷加大，對(duì)職業(yè)教育的投資逐步增加。為了更科學(xué)有效利用資金，國(guó)家對(duì)預(yù)算績(jī)效管理的關(guān)注度越來(lái)越高。2018年11月8日財(cái)政部發(fā)布了關(guān)于貫徹落實(shí)《中共中央 國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見》的通知，提出了全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的理念，指出政府在進(jìn)行各項(xiàng)投資時(shí)，需要處理好規(guī)模、結(jié)構(gòu)、效益、質(zhì)量之間的關(guān)系，關(guān)注效益[3]。教育成本精準(zhǔn)核算就是作為國(guó)家投資的一個(gè)重要參考標(biāo)準(zhǔn)。

二、高職院校成本核算方式方法分析

近年來(lái)，我國(guó)高等職業(yè)教育產(chǎn)教融合改革越來(lái)越深入。產(chǎn)教融合是促進(jìn)人才鏈與產(chǎn)業(yè)鏈的有效手段，是辦好職業(yè)教育的重要支撐。但是，學(xué)校以提高人才培養(yǎng)質(zhì)量為主要目的，而企業(yè)是以營(yíng)利為主要目的，企業(yè)的生存法則和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)就是減少成本，增加利潤(rùn)。要解決好學(xué)校與企業(yè)關(guān)系問(wèn)題，其中一個(gè)重要的辦法就是要在人才培養(yǎng)過(guò)程中，重視成本核算問(wèn)題[4]。高職院校要樹立成本意識(shí)，節(jié)省成本，讓相對(duì)固定的教育經(jīng)費(fèi)發(fā)揮最佳的經(jīng)濟(jì)效益。本文嘗試對(duì)當(dāng)前高職院校在成本核算的主要做法簡(jiǎn)要分析，以資借鑒。

(一)確立成本核算對(duì)象

確立成本對(duì)象是有效開展事業(yè)單位成本核算的基礎(chǔ)，只有確定成本核算對(duì)象才能進(jìn)行成本歸集，計(jì)算成本。高職院校本質(zhì)上是非營(yíng)利性事業(yè)單位，資金主要由財(cái)政撥款支持，政府作為高職院校的主要投資者，核心任務(wù)就是“人才培養(yǎng)和科學(xué)研究”，培養(yǎng)滿足社會(huì)需要的高素質(zhì)技術(shù)技能型專業(yè)人才，這也就是高職院校成本核算對(duì)象。在制造業(yè)企業(yè)中，成本核算對(duì)象設(shè)置相對(duì)清晰明確，例如以產(chǎn)品為基礎(chǔ)進(jìn)行核算，產(chǎn)品的規(guī)格也相對(duì)標(biāo)準(zhǔn)，易于把握。但是高職院校成本對(duì)象相對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，比較抽象，難以把握。江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院按功能設(shè)置成本對(duì)象，按功能分為“人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、文化傳承和社會(huì)服務(wù)”四類，按照功能分類分別設(shè)置成本核算對(duì)象，“人才培養(yǎng)”的成本對(duì)象為學(xué)生，“科學(xué)研究”的成本對(duì)象為科研項(xiàng)目，“文化傳承”的成本對(duì)象為傳承項(xiàng)目，“社會(huì)服務(wù)”的成本對(duì)象為合作項(xiàng)目。按管理需要設(shè)置成本對(duì)象，管理因素分為“高校整體績(jī)效評(píng)價(jià)、項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)、二級(jí)管理、賽務(wù)管理、改革因素”，“高校整體績(jī)效評(píng)價(jià)”成本對(duì)象為學(xué)校整體，“項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)”成本對(duì)象為預(yù)算項(xiàng)目，“二級(jí)管理”成本對(duì)象為二級(jí)部門，“賽務(wù)管理” 成本對(duì)象為賽項(xiàng)，“改革因素”成本對(duì)象為改革成本[5]。江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院關(guān)于 成本核算對(duì)象的確立，按照一定對(duì)象將成本進(jìn)行分配和歸集，向使用者提供成本信息，有助于強(qiáng)化各部門的成本核算意識(shí)。

(二)實(shí)施成本核算方法

成本核算的方法主要有學(xué)科法、年級(jí)法、作業(yè)成本法，民辦高校在教學(xué)運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中發(fā)生的間接費(fèi)用種類多，例如水費(fèi)、電費(fèi)、電話費(fèi)及印刷費(fèi)等，這些間接費(fèi)用需要用多種成本動(dòng)因?qū)@些間接費(fèi)用進(jìn)行分配，南通理工學(xué)院把水費(fèi)、電費(fèi)等按部門或項(xiàng)目進(jìn)行成本分配[6]，科學(xué)反映成本核算結(jié)果，為成本核算提供科學(xué)的核算標(biāo)準(zhǔn)。

高職院校教育成本按成本性質(zhì)分為變動(dòng)成本、固定成本和混合成本。變動(dòng)成本隨著學(xué)生人數(shù)的變化而變化，例如學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)和助學(xué)金；固定成本不會(huì)隨著學(xué)生人數(shù)變化而變化，例如資產(chǎn)折舊，教學(xué)樓、辦公樓日常業(yè)務(wù)等；混合成本包含變動(dòng)成本和固定成本兩種因素，隨著學(xué)生人數(shù)而變化，但是增減幅度不隨著學(xué)生人數(shù)成比例增加。河北地質(zhì)職工大學(xué)采用變動(dòng)成本法，運(yùn)用量本利分析的原理進(jìn)行計(jì)算[7]，全面衡量學(xué)校各項(xiàng)工作，確定可行性辦法，為學(xué)校財(cái)務(wù)決策提供幫助。

三、高職院校成本核算的優(yōu)化策略

(一)強(qiáng)化成本核算意識(shí)

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，職業(yè)教育的高質(zhì)量發(fā)展，高職院校更加重視內(nèi)部管理效率、人才培養(yǎng)質(zhì)量和學(xué)校綜合實(shí)力的提升。財(cái)政撥款是有一定限度的，高職院校應(yīng)當(dāng)合理配置現(xiàn)有資源，統(tǒng)籌安排。合理降低成本，需要高職院校的全體人員樹立成本核算意識(shí)，從自身尋找控制成本的外在壓力和內(nèi)在動(dòng)力，節(jié)約開支[8]。如水電費(fèi)，目前水電由學(xué)校進(jìn)行統(tǒng)一核算，由后勤保障部門分管，沒(méi)有把水電耗費(fèi)指標(biāo)分到各職能部門，因此行政辦公樓和教室經(jīng)常出現(xiàn)長(zhǎng)明燈和冷暖空調(diào)的現(xiàn)象，在進(jìn)行水電費(fèi)測(cè)算時(shí)，高職院?？梢园惭b電表，按照人數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，具體到各系部各部門，精準(zhǔn)進(jìn)行成本核算。

(二)提高成本管理的監(jiān)督機(jī)制

1.出臺(tái)高職院校成本核算辦法和實(shí)施細(xì)則

雖然高職院校教育成本的概念、核算的范圍、核算的對(duì)象、成本科目設(shè)置、費(fèi)用的歸集和分配方法、成本的計(jì)算方法等問(wèn)題受到廣泛關(guān)注，但是一直以來(lái)還缺乏嚴(yán)格的管理規(guī)范。財(cái)政部于2019年12月印發(fā)了《行政事業(yè)單位成本核算基本指引》，對(duì)成本概念、成本核算、成本對(duì)象進(jìn)行了權(quán)威界定[2]，但這些大都是共性的指標(biāo)，還需要結(jié)合高職院校的具體特點(diǎn)，制定可操作性強(qiáng)的管理辦法和監(jiān)督規(guī)則。目前，亟需針對(duì)高職院校特點(diǎn)制定出具體可行的成本核算制度和實(shí)施細(xì)則。

2.建立學(xué)校成本核算和管理制度

隨著新的政府會(huì)計(jì)制度的出臺(tái)，“雙基礎(chǔ)”和“雙核算”對(duì)高職院校的監(jiān)督機(jī)制提出了新的要求?！妒聵I(yè)單位成本核算基本指引》要求事業(yè)單位加強(qiáng)成本核算工作[2]。高職院校更應(yīng)該走在前列，建立成本核算和管理制度：第一，制定學(xué)校成本核算和管理制度，第二，設(shè)立學(xué)校成本核算和管理機(jī)構(gòu) ，第三，配備學(xué)校成本核算和管理人員，第四，厘清各二級(jí)單位的資產(chǎn)管理和成本考核責(zé)任，第五，建立校內(nèi)成本核算信息公開披露制度，第六，建立學(xué)校二級(jí)單位成本效益考核制度。成本核算是財(cái)務(wù)管理中不可或缺的重要環(huán)節(jié)，如何使用財(cái)政資金，需要強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)制[9]。

(三)明確高職院校成本核算對(duì)象、目標(biāo)、方法

高職院校成本核算依據(jù)相關(guān)核算對(duì)象和核算方法，對(duì)高職教育活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行歸集、分配和計(jì)算。高職院校根據(jù)自身管理和發(fā)展的需要確定成本核算目標(biāo)，根據(jù)成本核算的目標(biāo)確定成本核算對(duì)象。提供成本的相關(guān)信息，提高辦學(xué)效率，促進(jìn)高職院校健康發(fā)展是成本核算的重要目標(biāo)。不同的管理者的管理目標(biāo)不同，對(duì)成本信息需求不同，高職院校財(cái)務(wù)人員要提高業(yè)務(wù)水平，掌握具體項(xiàng)目的成本信息，有效控制成本，提高使用效率；高職院校的管理者需要對(duì)校內(nèi)各種項(xiàng)目和部門的成本信息進(jìn)行決策和分析；政府要依據(jù)學(xué)校提供的成本信息，對(duì)學(xué)校整體投入產(chǎn)出進(jìn)行評(píng)價(jià)。高職院?？梢愿鶕?jù)實(shí)際工作的需要，將成本核算進(jìn)行細(xì)化，將學(xué)校整體、院系、專業(yè)作為核算對(duì)象。

《事業(yè)單位成本核算基本指引》要求單位應(yīng)該根據(jù)其職能目標(biāo)、所處行業(yè)及不同的成本信息確定成本核算對(duì)象[2]。高職院?？梢园礃I(yè)務(wù)活動(dòng)和內(nèi)部組織部門進(jìn)行成本核算。第一，按業(yè)務(wù)活動(dòng)類型確定的成本核算對(duì)象，具體分為教學(xué)教輔活動(dòng)費(fèi)用、科研費(fèi)用、行政管理費(fèi)用、后勤管理費(fèi)用等。第二，按教學(xué)系部確定成本核算對(duì)象，教學(xué)系部是教學(xué)服務(wù)最直接的承擔(dān)者，因此將成本核算對(duì)象定義為系部是必要的。教學(xué)系部費(fèi)用含直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，直接費(fèi)用指由學(xué)校各系部直接列支的費(fèi)用，主要包括教學(xué)業(yè)務(wù)支出(教學(xué)耗材、專家指導(dǎo)費(fèi)、教學(xué)設(shè)備購(gòu)置等)，辦公支出(辦公用品、印刷費(fèi)、郵寄費(fèi)、交通費(fèi)、設(shè)備維修費(fèi)等)，人員支出(工資、績(jī)效、差旅費(fèi)、教師培訓(xùn)費(fèi)等)；間接費(fèi)用主要包括學(xué)校的公共教育費(fèi)用(數(shù)字化校園建設(shè)費(fèi)、圖書資料相關(guān)費(fèi)等)、學(xué)校公共行政管理費(fèi)(工會(huì)經(jīng)費(fèi)、三公經(jīng)費(fèi)、行政管理人員工資等)、后勤保障管理費(fèi)(后勤人員工資福利費(fèi)、水電暖費(fèi)等)。高職院校發(fā)生的公共教育費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照“誰(shuí)受益，誰(shuí)承擔(dān)”的原則進(jìn)行分?jǐn)偂Ｒ贫ǚ謹(jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，將公共費(fèi)用分配到各教學(xué)系部。分配標(biāo)準(zhǔn)是影響分配準(zhǔn)確性的重要因素，不同的標(biāo)準(zhǔn)，其結(jié)果也各不相同，可以是學(xué)生人數(shù)，也可以是教學(xué)課時(shí)。不同的費(fèi)用分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)也有可能不同，在進(jìn)行成本分配時(shí)，可以根據(jù)不同費(fèi)用，確定適當(dāng)?shù)姆峙錁?biāo)準(zhǔn)。這樣，才能有效核算成本，發(fā)揮成本在財(cái)務(wù)決策中的作用。

一般情況下，有五種成本核算方法：第一是分步法，以產(chǎn)品生產(chǎn)階段、步驟作為成本計(jì)算對(duì)象而計(jì)算成本的一種方法；第二是分類法，以產(chǎn)品類別作為成本計(jì)算對(duì)象，歸集費(fèi)用、計(jì)算成本的一種方法；第三是分批法，以產(chǎn)品批別作為成本計(jì)算對(duì)象的一種成本計(jì)算方法；第四是品種法，以產(chǎn)品種類作為成本計(jì)算對(duì)象的一種成本計(jì)算方法；第五是作業(yè)成本法，以作業(yè)費(fèi)用歸集和分配的方法。舊有的成本核算方法不適用高職院校的成本計(jì)算，其核算的成本不能真實(shí)、全面、客觀地反映高職院校成本，所以需要對(duì)其進(jìn)行改進(jìn)。高職院校日常教學(xué)包含人力、物力、財(cái)力眾多方面，這些因素不能簡(jiǎn)單地歸集，需要運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行間接分配。通過(guò)作業(yè)成本法對(duì)學(xué)院教育管理中各個(gè)方面進(jìn)行成本—效益分析，根據(jù)確定的作業(yè)動(dòng)因，將學(xué)院的成本進(jìn)行分配，對(duì)能計(jì)入成本的則直接計(jì)入核算對(duì)象，對(duì)不能計(jì)入成本的，按照作業(yè)成本確定的分配率進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)教育資源消耗的情況進(jìn)行反饋，根據(jù)成本核算的數(shù)據(jù)，改善教育管理工作中的薄弱層面，減少低效支出，盡可能杜絕無(wú)效支出，支持教學(xué)方面的高效支出，優(yōu)化支出結(jié)構(gòu)，從而改進(jìn)教育管理方式，提高辦學(xué)效益。把全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理貫穿于教育教學(xué)活動(dòng)的各環(huán)節(jié)和全過(guò)程，有效提高教育資源的使用效益，進(jìn)一步提高學(xué)院的綜合辦學(xué)實(shí)力，切實(shí)提高學(xué)校人才培養(yǎng)質(zhì)量。

隨著職業(yè)教育的不斷改革，高職院校的教育教學(xué)質(zhì)量與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)系越來(lái)越密切。隨著新政府會(huì)計(jì)制度和《事業(yè)單位成本核算基本指引》等相關(guān)政策措施的逐步實(shí)施，高校開展教育成本核算既有理論作支撐，又有制度作指引。開展成本核算，明確成本核算的目標(biāo)、對(duì)象、方法，進(jìn)一步完善高職院校成本核算相關(guān)制度，提高高職院校成本核算水平，以助推學(xué)院的高質(zhì)量發(fā)展。