石子印

摘 要：實踐中，盡管流動性稅基在政府間的劃分呈多元化，但依然存在規(guī)律性。這種規(guī)律并不是僅依據稅種屬性，而是追求較高的稅收效率。其關鍵在于，在客觀條件和制度設置約束下，稅基是否發(fā)生流動。只要具備相應的約束條件，流轉稅與所得稅都可以劃給地方政府?；谶@種規(guī)律性，我國政府間稅收劃分制度需要進一步改進，完善的思路應該是在增加地方對個人所得稅分享的基礎上，降低對增值稅的分享比例。

關鍵詞： 稅收劃分;稅收效率;稅基流動性;制度約束

中圖分類號：F810.422 ? 文獻標識碼： A ? ?文章編號：1003-7217（2021）03-0094-07

一、引 言

我國在1994年開啟分稅制，尤其是2002年所得稅收入分享制度改革之后，政府間稅收劃分制度得到了較好的完善。隨著2016年5月1日全面實施“營改增”改革，地方失去了主體稅種。為保障地方財力，提高了地方對增值稅的分享比例。這種安排使得目前政府間稅收劃分主要以分成形式實現，地方稅體系受到了較大削弱，不利于財稅體制的有效運行。完善政府間稅收劃分制度、健全地方稅體系將是我國“十四五”期間的重要內容。

財政是國家治理的基礎和重要支柱，業(yè)界對政府間稅收劃分非常關注，出現了大量研究成果。其中，對財產稅等稅種爭議較小，但對于流動性稅基，無論是包含增值稅和消費稅在內的商品服務稅，還是包含企業(yè)所得稅和個人所得稅在內的生產要素稅，由于分析角度不同，都并未取得共識，政府間稅收劃分的建議改革方案也非常多元。

增值稅方面，有將其劃為中央稅，之后抽出一定比例按照人口或者社會消費品零售總額在地區(qū)之間分配的建議[1-4];也有維持生產地原則分配不變，但是降低地方分享增值稅比例的主張[5];還有提出“營改增”之后，地方分享增值稅的比例應該大幅提高的觀點[6]。企業(yè)所得稅方面，有學者提出企業(yè)所得稅不應劃為地方稅種[7， 8];也有研究認為應該將企業(yè)所得稅完全劃給地方[9， 10]，或者企業(yè)所得稅應按照稅率共享的方式在政府間分配[11， 12]。個人所得稅方面，有分析提出應該設置為地方稅[13];也有主張目前設為共享稅種，未來則可將其完全劃為中央獨享稅種[5];還有研究提出，針對勞動綜合所得以及經常性資本所得征稅的部分作為省級政府主體稅，對資本分類所得的征稅部分作為中央稅[14]。消費稅方面，有研究認為應將消費稅在擴大稅基、前移至零售環(huán)節(jié)征收的基礎上轉作地方稅?！秶鴦赵宏P于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費后調整中央與地方收入劃分改革推進方案的通知》（國發(fā)〔2019〕21號）也提出，先對高檔手表、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實施改革。但是，也有學者提出，將消費稅作為地方稅可能會誤導地方產業(yè)結構的升級與優(yōu)化[15]。權衡之下，可以將消費稅作為中央和地方的共享稅：消費稅是中央稅屬性，地方可以征收附加稅率[16]。

可以看出，目前政府間稅收劃分的爭議主要是對稅基流動性存在不同的理解：一是依據稅收理論認為，只要稅基具有流動性性質，就應該劃給中央政府，以避免超額稅收負擔;二是認為稅收劃分的關鍵并不在于稅基流動性，還需要依據其他特征來進行。爭議的根源在于，目前對于稅基流動性的認識不足。為此，本文試圖從兩個方面深化對稅基流動性的理解：其一，區(qū)分稅基流動性與稅基流動。稅基流動性只是稅種屬性，稅基流動才是現實中發(fā)生的流動。即使某稅種的稅基具有流動性屬性，但是在一定主客觀條件制約下，也可能不發(fā)生流動。此時，將其劃分給地方政府，也不會影響稅收效率。其二，以經濟合作與發(fā)展組織（OECD）國家為例，分析影響稅基流動的主客觀條件及其作用機制，從而得出政府間稅收劃分的規(guī)律性。

二、OECD國家中央和地方間稅收劃分狀況

目前OECD組織有37個國家，其中聯邦制國家有9個①。由于商品稅與所得稅是主要稅種，所以，我們只是分析這兩類稅種的劃分狀況。

（一）一般商品稅的劃分狀況

表1顯示了OECD國家一般商品稅在政府間劃分的情形②?？梢园l(fā)現，幾乎所有的OECD國家都將該稅的收入劃分給了中央政府，地方政府獲得的比例很少：劃給中央政府的比例各國平均為91.90%，僅有平均8.10%的歸屬了州與地方政府。其中，有2/3的OECD國家將一般商品稅全部劃給了中央政府。但加拿大、德國與美國具有一定的特殊性，他們都將一半以上的一般商品稅劃給了地方政府，其比重分別為59.79%、50.63%、100.00%③，美國更是將全部商品稅配置給了聯邦以下政府。作為最重要的一般商品稅，加拿大與德國將增值稅分配給地方政府的比例分別為58.40%、50.63%。此外，日本雖然不及以上3個國家比例明顯，但也將一定數量的增值稅配置給了地方政府。

（二）所得稅的劃分狀況

如表2所示，挪威、日本、德國等13個國家將超過30%的所得稅劃給了地方政府，其中，德國、拉脫維亞、芬蘭、瑞士、瑞典5個國家劃給地方政府所得稅的比重超過了50%。

雖然所得稅占地方政府比重很大，但這只是由于將個人所得稅劃給地方政府所致，劃給地方政府的企業(yè)所得稅比重并不高。只有極少數國家將企業(yè)所得稅以較高比重劃給地方政府，典型的代表是德國，將71.55%的企業(yè)所得稅劃給了地方政府。大多數國家將個人所得稅劃給地方政府比重較高，挪威、斯洛文尼亞、丹麥、日本、波蘭、加拿大、西班牙、冰島、德國、拉脫維亞、芬蘭、瑞士、瑞典等13個國家將超過40%的個人所得稅劃給了地方政府，其中，冰島、德國等8個國家超過了50%。

表1和表2的數據顯示，無論是一般商品稅，還是所得稅，大部分國家將其劃給了中央政府，這是符合稅收經濟學理論的。但還是有些國家將這些稅種的較大比例分配給了地方政府，這種反?，F象是否會導致稅基流動而損害稅收效率，需要作進一步的分析。

三、流動性稅基劃分的稅收效率分析

（一）政府間稅收劃分的效率原則

稅種在政府間的劃分需要追求稅收效率④，盡量減少超額稅收負擔。稅收經濟學表明，如果對所有消費品征收統一的商品稅，征收行為只有收入效應而無替代效應，此時，稅收并沒有扭曲效應，超額稅收負擔為零。但如果是對消費品選擇性征收商品稅，或者是設置差異而非統一稅率，都會導致消費者行為改變，從而出現征稅的替代效應而產生超額稅收負擔。究其根源，這種效率損失源于個體行為改變使得商品的社會收益偏離了社會成本。所以，差別稅率導致的稅基流動損害了經濟效率[17]。

如果將稅基流動性較強的稅種分配給地方，出于對稅收最大化的追求，地方政府將會采取各種形式的稅收競爭手段促使稅基向本地流動：或者通過稅收優(yōu)惠的絕對稅收競爭，或者通過提高投資者收益的相對稅收競爭。無論采取怎樣的手段，都表現為各地實際稅率的差異。如果具有流動性性質的稅基在實際稅率差異下發(fā)生流動，就會出現較大的超額稅收負擔，導致社會福利的損失⑤。有研究顯示，這種超額稅收負擔與流動性稅基的規(guī)模正相關[18]。

在這一過程中，稅基流動性的屬性只是前提，關鍵在于差異稅率下稅基是否能夠發(fā)生較大規(guī)模的流動。在差異稅率下，如果稅基由于各種原因沒有從高稅率區(qū)域流向低稅率區(qū)域，那么，差異稅率導致的超額稅收負擔并不大。此時，該稅種可配置給地方政府。所以，分析政府間稅收劃分時，關鍵是判斷稅基是否能夠流動，而不是依據稅基具有流動性的屬性。

（二）影響稅基流動的三種因素

影響稅基流動性的因素有：稅種屬性、環(huán)境限制、制度約束（如圖1所示）。

1.僅由于稅基自身屬性導致。如對資源交易額征收的資源稅，其稅基僅存在于資源所在地，即使外地稅率很低，資源稅的稅基也無法向該地流動。不動產稅也是如此。此時，僅從稅收效率出發(fā)，可以將這樣的稅種配置給地方政府。商品稅以商品交易額為稅基，所得稅以個體的收入額為稅基，若沒有條件制約，則會在各種激勵之下發(fā)生流動，基于對稅種屬性的考慮，需要將其劃分給中央政府。

2.如果存在某種環(huán)境條件的客觀約束，即使將某個稅基流動性較強的稅種劃給了地方政府，由于約束的存在，其稅基也不會發(fā)生較高的流動性，此時，差異稅率對稅收效率的影響不大，因此，可以將該稅種劃給地方政府。

3.在一定制度設置下，即使將稅基流動性較強的稅種劃給地方政府，如果其無能力或者無激勵促使稅基流動到本地，那么，該稅種也是可以劃給地方政府的。

可見，政府間稅收劃分的規(guī)律在于降低超額稅收負擔，稅種屬性只是其中需要考慮的一個方面。如果需要將流動性稅基配置給地方政府，那么，應該存在對稅基流動的約束，或者經由客觀環(huán)境，或者通過相應的制度設置。

四、典型國家降低稅基流動程度的制度設計

（一）增值稅配置給地方政府的制度安排

在一般商品稅的劃分上，加拿大、德國與美國具有一定的特殊性：將一半以上的一般商品稅劃給了地方政府。那么，他們違背傳統稅收理論的做法該如何解釋？這需要分析其背后是否存在降低超額稅收負擔的制度設計。

1.轉移支付式的增值稅分配：德國。德國的增值稅在各州間的分配實質上屬于轉移支付，是一個作為德國稅收收入分配體系中唯一能夠調整聯邦與州之間以及州與地區(qū)之間收入關系的稅種[19]。德國按照四個環(huán)節(jié)在中央和地方間分配增值稅。首先，將該稅的5.63%用于養(yǎng)老保險、2.2%分配給地方政府。其次，將剩余增值稅的49.6%與50.4%分配給中央政府與州政府。在分配給州政府的增值稅中，至少將其中的75%按照州的居民人數分配。第三，在分配給州政府的增值稅中，針對財政能力弱的州將最多不超過25%的部分進行非對稱分配，使其財政能力達到全國平均水平的92%。再次，如果州政府的增值稅依然有剩余，依然按照各州的居民人數分配。這一分配流程表明，德國增值稅在州政府之間的分配主要是依據各州的居民人數來分配的，輔助以地方財力強弱進行，實質是轉移支付的工具。因此，地方政府無法促使增值稅稅基流向本地，也沒有動力通過差異稅率對增值稅進行稅收競爭。在這種制度約束下，德國將增值稅的很大比例劃給地方政府并不會導致超額稅收負擔。

2.消費地原則下的增值稅分配：日本與加拿大。日本的消費稅稅率為8%，是與我國增值稅性質相同的稅種，其在各都道府縣的分配依據“消費相當額”進行。這種消費相當額的6/8是年度商品零售總額、服務業(yè)及個人事業(yè)收入額的總和;1/8是全國前兩項總和的1/6部分按各都道府縣人口比例分配;另1/8是按照從業(yè)者比例分配[20]。在這種分配方法下，消費稅在各地之間的分配絕大部分按照消費地原則，此時，各地政府為了獲取更多的消費稅收入，只能是提升本地的消費能力，而無法在其他方面展開競爭。所以，盡管商品稅是流動性稅基，但這種在地區(qū)間分配的方式緩和了稅收競爭程度，減小了超額稅收負擔，對稅收效率的影響不大。

加拿大的增值稅非常復雜。聯邦政府在全國征收聯邦增值稅“貨物服務稅”（GST），各省的流轉稅則多樣化⑥，其中，協調銷售稅（HST）由聯邦政府征收，之后按照一定的公式分配給各州?；痉峙涔降暮诵脑谟冢髦莸囊话阆M支出與人口數量決定了其獲得增值稅的規(guī)模，并基于投入產出表來計算。與日本的增值稅分配設置類似，加拿大各省之間增值稅的分配制度引致地區(qū)間的稅收競爭較小，對稅收效率影響也不大。

3.稅收協調機制下的銷售稅分配：美國。美國沒有增值稅，只有銷售稅，而且全部劃給地方政府。各州之間的稅率不同，如加利福尼亞州稅率為8.25%，田納西州為7%，而阿拉斯加州與特拉華州的稅率為0。同時，各州還有不同的稅收優(yōu)惠政策，以激勵公司基于本地的特點投資制造業(yè)、保險業(yè)、銀行業(yè)或者其他行業(yè)。

首先，美國從憲法層面限制各州之間的稅收競爭。憲法規(guī)定，州政府如果想對州際貿易征稅，必須要符合四條檢測標準：一是州政府只能對那些在本州內有重大商業(yè)關系的活動征稅;二是州政府只能征收經過公平分配過了的稅收;三是征收的稅收必須與征稅州提供的服務有正常的關系;四是州征收的稅收不得歧視州際貿易。美國最高法院的案例和司法解釋不僅對政府間的稅收競爭行為進行裁判，而且有效地調節(jié)著各轄區(qū)的稅收競爭程度[21]。其次，美國還有成熟的稅收協調機制：一是包括跨州稅收委員會在內的州際組織協調，依據《跨州稅收協議》進行;二是通過合作協議或雙邊交換協議的協調，如《統一信息交換協議》。通過這些方式，美國各州之間的稅收競爭有條不紊地進行。

（二）所得稅劃分給地方政府的設置

丹麥、冰島、挪威、瑞典、芬蘭等北歐國家將大部分的個人所得稅分配給了地方政府，并且成為了其主體稅種。如丹麥，2016年地方稅收為257.617億丹麥克朗，其中源自個人所得的稅收為229.181億丹麥克朗，占地方總稅收的88.96%。冰島、挪威、瑞典、芬蘭的這一比例分別為80.17%、86.62%、97.62%、85.34%。這些國家的土地與人口都較少，即使其不動產保有稅全部劃為地方政府，在地方稅收中也只占很小比例：冰島、丹麥、芬蘭、挪威與瑞典依次為16.34%、11.04%、7.61%、6.29%與2.38%。此時，由于地方政府承擔了大量公共職能，僅靠財產稅難以維持財政支出。此外，這些國家人口同質化低，且流動性低，盡管源自個人所得的稅收是流動性稅基，但成為地方主體稅種也不會帶來較多的超額稅收負擔，稅收效率損失并不嚴重。

德國將所得稅分配給地方政府的比例更高：將源自個人所得的稅收的56.81%、源自企業(yè)所得的稅收71.55%分配給了地方政府。首先，德國作為戰(zhàn)敗國，其憲法受到了諸多限制，削弱了聯邦政府的地位[22]。此時，稅收分享在政府間較為普遍與徹底。其次，所得稅的分配按照《稅收分解法》進行，其制度設計降低了超額稅收負擔。工資稅與個人所得稅由雇主代繳，當雇員居住地與工作地不在同一個地方時，征得稅收的市鎮(zhèn)財政局需要將該稅劃歸雇員的居住地財政局（戶口登記所在地），從而激勵地方構建優(yōu)良的居住環(huán)境，以吸引居民定居從而獲得更多個人所得稅。公司所得稅也是采取所在地原則，總公司將公司所得稅交給總部所在地市鎮(zhèn)財政局，之后該局將各分公司的所得稅分解，劃歸分公司所在地市鎮(zhèn)財政局。此外，依據《基本法》進行州際財政平衡，進行州與州之間的財政轉移支付[23]。這些設計會降低所得稅的超額稅收負擔，減少稅收效率的損失。

在美國，州與地方政府能夠獲得源自公司所得與個人所得的稅收。其方式是稅基共享：由聯邦政府確定稅基，征主稅，聯邦以下政府按比例附征。此時，地方政府的所得稅比例較小，只占全部所得稅的15.80%（企業(yè)）、19.70%（個人）。同時，聯邦憲法對州的行為有諸如禁止稅負輸出、禁止擾亂州際商業(yè)的州稅等約束，其目的在于促進要素流動，提高市場效率。公司所得稅在各州之間的劃分依據1957年通過的《應稅所得統一分配法案》（UDITPA）進行，用企業(yè)在某州的資產、薪水額和銷售額三因素來測度企業(yè)在該州的收益[24]。這些制度安排可以避免公司為避稅而進行的資產及薪水支出轉移，從而降低超額稅收負擔，減緩所得稅歸屬地方政府對稅收效率的影響。

總之，無論是商品稅還是所得稅，OECD國家對流動性稅基的劃分雖然有較大差異，但總是會遵循自身規(guī)律，即減小超額稅收負擔，追求稅收效率。

五、我國中央和地方間稅收劃分制度的改革思路

（一）目前我國稅收在中央和地方間劃分狀況

我國對商品稅與所得稅在政府間的劃分采取了比例分成的制度安排：國內增值稅在中央和地方間采取五五分成，所得稅按照六四分成;進口貨物增值稅與消費稅都歸中央征收所有，出口貨物增值稅與消費稅的退稅也都由中央政府負擔。據2018年稅收統計數據顯示，地方獲得了國內稅收的48.56%。其中，在商品稅（包括增值稅與消費稅）和所得稅（包括企業(yè)所得稅與個人所得稅）中，地方獲得的比例分別是42.65%、37.88%。在商品稅中，消費稅全部劃給了中央政府，增值稅則有50.02%劃歸地方;在所得稅中，地方獲得企業(yè)所得稅、個人所得稅的比例分別是37.03%、39.99%⑦。

與OECD國家相比，我國地方政府獲得企業(yè)所得稅的比例已是很高了，僅低于德國、加拿大與瑞士，與日本相差無幾。不過，與OECD國家中有13個國家地方政府獲得超過40%的個人所得稅相比，我國地方政府獲得個人所得稅的比重并不高，地方政府獲得商品稅的比例僅次于德國、加拿大與美國。

稅收理論認為，增值稅應該劃給中央政府所有，絕大多數的OECD國家在實踐中也是如此設置的。盡管德國、美國（銷售稅）、加拿大將較多的增值稅劃給了地方政府，但他們都有相應的制度約束，一定程度上降低了超額稅收負擔，對稅收效率影響并不大。與之對比，我國對于地方政府增值稅在各地之間的分配實施生產地原則，這種制度安排對地方稅基競爭的激勵程度較高，存在加劇政府間橫向財政失衡、不利于區(qū)域協調發(fā)展的弊端[25， 26]。

（二）政府間稅收劃分制度的改革思路

在國家財政運行中，財力、轉移支付、支出責任是一個整體系統，中央和地方間財政事權和支出責任的劃分是政府間劃分流動性稅基的前提，三者將維持動態(tài)平衡。我國在2016年發(fā)布的《國務院關于推進中央與地方財政事權和支出責任劃分改革的指導意見》中，提出適度加強中央的財政事權。與此匹配，可以減少中央政府對地方的轉移支付規(guī)模，也可以降低地方對稅收的分享比例。在此背景下，地方對流動性稅基的分享需要進一步改革，并與健全地方稅體系相結合。

1.降低地方政府對增值稅的分享比例。我國的增值稅在地區(qū)間按照生產地原則分配的制度安排雖然會影響稅收效率，但生產地原則分配稅收對地方政府發(fā)展本地經濟的激勵程度也較高。相比而言，德國轉移支付式的增值稅分享方式雖然可以實現在地區(qū)間的平衡分配，但也對其經濟增長產生了消極影響[19]。所以，為實現我國經濟的穩(wěn)增長目標，增值稅在地方間的分配方式依然可以采取生產地原則。不過，為了平衡經濟增長激勵和降低稅收效率的矛盾，可以適當減少地方政府對增值稅的分享比例。至于減少到何種程度，需要依據能夠給予地方的財力補償與其支出責任測算得出。同時，一旦明確了降低地方政府對增值稅的分享，在中央與地方財力格局不變的前提下，需要給予地方彌補財力的稅種。

2.短期內消費稅對地方政府財力增加的作用有限。我國目前的消費稅是選擇性商品稅，只是對選擇性商品征收，以實現其調節(jié)消費行為的目標。同時，消費稅的收入結構表明，卷煙、酒、汽車、成品油這四個行業(yè)貢獻的消費稅稅收占了消費稅總額的99%。即使將其征稅環(huán)節(jié)后移，將這些稅收分配給地方政府也無益于激勵地方對經濟結構的調整。如果將除此之外的其他消費稅收入分給地方政府，其規(guī)模相當小，對地方財力的增加有限。此外，消費稅劃歸地方在征稅范圍、征收環(huán)節(jié)等方面仍然面臨著諸多現實阻礙，目前劃歸地方的覆蓋面和比例很小，短期之內難以擔負地方主體稅種的功能定位[27]。

3.增加地方政府對個人所得稅的分享。增加地方政府對個人所得稅的分成比例，或者直接設置為地方獨享稅種，是增加地方財力的有效舉措。稅收經濟學理論將個人所得稅設置為中央稅種，其理由在于該稅能有效發(fā)揮收入調節(jié)功能，如果劃給地方政府，該功能將被削弱。但依然有不少OECD國家在制度約束下將該稅的絕大部分劃給中央以下政府（見表2）。在我國，該稅對收入調節(jié)的效果并不明顯[28]。個人所得稅的67.26%來自工薪收入⑧，稅基流動性并不強，從而將個人所得稅劃給地方政府較高比例所導致的超額稅收負擔并不高。同時，個人所得稅目前為我國第四大稅種，能夠顯著增加地方政府的財力規(guī)模。

目前，我國地方政府對企業(yè)所得稅的分享比例已較高。資本是流動性最強的稅基，出于稅收效率的考慮，地方政府分享企業(yè)所得稅的比例不應再增加。進一步的改革需要在全部企業(yè)所得稅納入分配范圍的基礎上，調整現行總分機構企業(yè)所得稅在區(qū)域間的分配政策。

可以將車輛購置稅設置為地方獨享稅種，以對地方財力作進一步補充。目前車輛購置稅是中央稅種，這種設置并不合理，此稅的納稅人基本都在納稅人所在地，應將該稅劃給地方政府，這是稅收原則的基本要求。

按照上述思路，依據2017年的稅收統計數據進行三種情景的簡單模擬（見表3），分別將個人所得稅的70%、80%、100%劃給地方政府，并將車輛購置稅設為地方獨享稅種，在按照中央和地方稅收規(guī)模不變的原則下，計算出地方應該分成的增值稅比例。盡管地方總體規(guī)模不變，但由于各地稅收結構存在差別，所以，會存在各地稅收規(guī)模的增減差異⑨。如表3所示，如果將車輛購置稅設為地方獨享稅種，地方分享個人所得稅比例提高至70%，那么，地方政府對增值稅的分享比例可以降到38%，這樣，北京、上海、河北、浙江、福建、廣東等14個地區(qū)的稅收可增加。如果將個人所得稅與車輛購置稅全部劃給地方政府，此時，地方對增值稅的分享比例降到31.6%，這樣，絕大部分省市的稅收規(guī)模減少，稅收上升的地市只有北京、上海、廣東、四川、福建、浙江、西藏等7個地區(qū)。不過，各地稅收的增減可以通過中央政府對各地財政轉移支付重新實現平衡。

六、結 論

以上基于對OECD國家商品稅與所得稅劃分狀況的分析發(fā)現，稅收劃分存在一定規(guī)律性。將這種規(guī)律性應用于我國，從而得出政府間稅收劃分進一步改革的思路。首先，中央和地方間稅收劃分的規(guī)律性并不表現為某個稅種一定需要劃給哪一級政府，而是需要以稅收屬性為基礎，在分析環(huán)境限制與制度約束之后，以追求稅收效率為終極目標。政府間稅收劃分的關鍵在于稅基是否發(fā)生流動。盡管有些稅種的稅基具有流動性性質，但如果在環(huán)境條件或某種制度的制約下，稅基流動難以發(fā)生，此時，這種稅種即使劃給地方政府也不會影響稅收效率，無論是商品稅還是所得稅，都是如此。其次，目前我國稅收在中央和地方間的劃分需要進一步完善。改革的思路是降低地方政府對增值稅的分成比例，以增加個人所得稅和車輛購置稅的分享來補充地方財力，短期內消費稅對地方政府財力增加的作用有限。同時，這需要在保持中央和地方間收入規(guī)模不變的前提下進行，并需要以地區(qū)間財政轉移支付格局的改變來配合。

注釋：

① 本文依據2017年OECD統計數據進行分析。哥倫比亞在2020年加入OECD，所以，未將其納入分析之列，只分析了其余36個國家的情況。

② 如無特殊說明，以下比重都是基于OECD統計數據計算得出。數據來源于https：//stats.oecd.org/。同時，地方所指的是中央以下政府;對于聯邦制國家來說，包括了州與地方政府。

③ 在分配給地方政府的一般銷售稅中，這3個國家將絕大部分配置給了州政府：加拿大99.87%、德國95.52%、美國77.28%，最基層的地方政府獲得規(guī)模極少。

④ 稅收效率分為經濟效率與行政效率，前者是稅收對資源合理配置和經濟機制有效運行的影響程度;后者則是實現一定入庫稅收所付出征稅成本的多少。本文分析的是稅收的經濟效率。

⑤ 在超額稅收負擔之外，稅收競爭也會使得地方政府更加關注本地經濟，促使國家經濟的快速發(fā)展。權衡之下，整體的最優(yōu)效率需要在降低超額稅收負擔下的地區(qū)間競爭下才會實現。

⑥ 魁北克省實行雙重增值稅制度（dual VAT），即在聯邦增值稅之外單獨開征魁北克銷售稅（QST）;新不倫瑞克省、安大略省等5個省與聯邦政府聯合開征增值稅，即“協調銷售稅”（HST）;不列顛哥倫比亞省、馬尼托巴省與薩斯喀徹溫省征收一般零售稅;阿爾伯塔省與其他落后的三個高緯度省只是針對少數商品征收特種銷售稅。其中，與本文主題有關的是協調銷售稅（HST）如何在各省之間分配，以使得超額稅收負擔降低。

⑦ 根據中華人民共和國國家統計局數據計算得出。

⑧ 由《中國稅務年鑒（2019）》的數據計算得出。

⑨ 盡管各地稅收規(guī)模存在增減差異，但是地方獲得的總稅收規(guī)模不變。同時，這種結果也只是基于稅收規(guī)模不隨稅制改革改變的前提下進行的靜態(tài)模擬。

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（責任編輯：寧曉青）

Abstract：The system of tax division between central government and local government shows a pluralistic state， but the law of tax division still exists. The law is to obtain a higher tax efficiency， rather than only by tax attribute. When we divide up the tax revenue between central government and local government， the more critical is whether the tax base is flowing under the restriction of conditions and institutional. As long as the conditions are available， both commodity tax and income tax can be allocated to local governments. Based on the law of tax division， we make an analysis to China's system of tax division between central government and local government， and puts forward some suggestions for further reform， that is reducing the share proportion of VAT on the basis of increasing the local share to personal income tax.

Key words：tax division; tax efficiency; tax base liquidity; institutional constraint