文/許宇哲（上海理工大學(xué)管理學(xué)院）

一、引言

20 世紀(jì)80 年代以來(lái)，由于經(jīng)濟(jì)全球化、國(guó)際產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移及虛擬經(jīng)濟(jì)的不斷深化，美國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)日新月異，制造業(yè)日益衰退，失業(yè)率長(zhǎng)期處于較高水平。為了擺脫當(dāng)時(shí)的困境，美國(guó)各界深刻意識(shí)到發(fā)展實(shí)體經(jīng)濟(jì)對(duì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的重要作用，開(kāi)始制定重振制造業(yè)的戰(zhàn)略，目標(biāo)是發(fā)展先進(jìn)制造業(yè)，保持其在世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的主導(dǎo)地位。自此，先進(jìn)制造技術(shù)開(kāi)始應(yīng)用于制造業(yè)中，“智能制造”（Intelligent manufacturing）開(kāi)始出現(xiàn)在人們的視野里。改革開(kāi)放后，經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境逐年優(yōu)化，我國(guó)制造業(yè)在全球范圍內(nèi)持續(xù)擴(kuò)大市場(chǎng)[1]。2012 年，我國(guó)制造業(yè)所創(chuàng)造的價(jià)值在全球范圍內(nèi)的占比已超過(guò)20%，制造規(guī)模躍居世界第一位，可與美國(guó)比肩，成為真正的世界工業(yè)強(qiáng)國(guó)。從世界各國(guó)先進(jìn)制造技術(shù)的戰(zhàn)略規(guī)劃中不難發(fā)現(xiàn)，智能制造已經(jīng)成為現(xiàn)代制造業(yè)的關(guān)鍵發(fā)展趨勢(shì)，也是各國(guó)公共關(guān)系和研究的主攻方向。智能制造引領(lǐng)著新時(shí)代的技術(shù)科技革命。智能制造是促成新興技術(shù)與制造技術(shù)融合創(chuàng)新的強(qiáng)大動(dòng)力，是真正實(shí)現(xiàn)“中國(guó)智造”的中流砥柱。智能制造在降低企業(yè)生產(chǎn)成本、提高企業(yè)生產(chǎn)效率方面擁有巨大的潛能和吸引力，企業(yè)效益也將因?yàn)橹悄苤圃鞎?huì)有大幅度提升[2]。過(guò)去，因?yàn)橹圃旒夹g(shù)和會(huì)計(jì)制度規(guī)范的限制，制造業(yè)成本管理只能計(jì)量企業(yè)購(gòu)進(jìn)和使用的生產(chǎn)要素的實(shí)際支出，這種計(jì)量手段只能反映出成本的本質(zhì)屬性。然而，在智能制造環(huán)境下，一些無(wú)法估量的隱性成本是以往成本管理無(wú)法做到的。為了更好地理解其發(fā)展意義，特發(fā)起本次調(diào)查[3]。

二、智能制造模式下企業(yè)的成本管理

（一）智能制造的概述

智能制造作為一種人機(jī)集成的智能技術(shù)系統(tǒng)，是人工智能發(fā)展最直接的產(chǎn)物。它主要由智能機(jī)器和人類(lèi)專(zhuān)家組成。在制造階段，智能機(jī)器可以進(jìn)行一系列智能活動(dòng)，包括分析、推理和構(gòu)思。在人和智能機(jī)器的協(xié)同工作下，它可以逐步減輕制造過(guò)程中人類(lèi)勞動(dòng)者的腦力工作。智能制造從概念上進(jìn)一步提升了制造自動(dòng)化的三大特征，即柔性、智能化和集成化。智能制造可以分為智能制造技術(shù)和智能制造系統(tǒng)。智能制造技術(shù)采用智能化生產(chǎn)線和工廠，結(jié)合靈活的工裝、深度集成等多種手段和方法，加快企業(yè)生產(chǎn)速度，突破產(chǎn)能瓶頸，提高生產(chǎn)質(zhì)量；智能制造系統(tǒng)在操作過(guò)程中建立了完善的信息知識(shí)庫(kù)。一方面，它可以發(fā)揮自學(xué)的有效性，另一方面，它可以掌握更多的環(huán)境和自己有關(guān)的信息，從而幫助自己的行為判斷，提高企業(yè)管理的效率。

（二）智能制造模式成本管理的問(wèn)題

制造企業(yè)在運(yùn)用智能制造模式時(shí)，企業(yè)成本的核算范圍和成本結(jié)構(gòu)將會(huì)發(fā)生變化，這意味著企業(yè)的成本管理也需要相應(yīng)調(diào)整。具體問(wèn)題如下：

（1）成本核算的范圍已經(jīng)擴(kuò)展到產(chǎn)品的整個(gè)生命周期，這表明企業(yè)成本核算的難度大大增加。單單依靠傳統(tǒng)的成本管理技術(shù)很難高效處理快速增長(zhǎng)的成本信息，這就要求企業(yè)重視成本管理技術(shù)革新，盡快建立成本大數(shù)據(jù)平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)成本管理信息化。

（2）成本構(gòu)成的變化將導(dǎo)致企業(yè)成本管理重心的重大轉(zhuǎn)移，這就要求企業(yè)在發(fā)展技術(shù)的基礎(chǔ)上，既要堅(jiān)持規(guī)則，又要注重成本管理理念的創(chuàng)新。由于成本控制管理在企業(yè)中需要硬件設(shè)施與管理系統(tǒng)共同呈現(xiàn)，所以如何在適當(dāng)?shù)墓芾砝砟铑I(lǐng)導(dǎo)下，將已有的技術(shù)優(yōu)勢(shì)轉(zhuǎn)化為成本管理水平的提高，成為成本控制管理中亟待解決的問(wèn)題[4]。

三、智能制造企業(yè)的成本管理優(yōu)化途徑

根據(jù)上文，我們發(fā)現(xiàn)在智能制造企業(yè)中成本管理的模式發(fā)生了一些變化，針對(duì)這些變化，本文將采用樹(shù)立聯(lián)合價(jià)值創(chuàng)造理念，實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)融合。結(jié)合阿米巴經(jīng)營(yíng)模式并運(yùn)用會(huì)計(jì)智能化建設(shè)，實(shí)現(xiàn)成本管理智能化。

（一）構(gòu)建業(yè)財(cái)融合網(wǎng)絡(luò)關(guān)系

在企業(yè)價(jià)值鏈模式下的業(yè)財(cái)融合，首先應(yīng)當(dāng)明確企業(yè)價(jià)值鏈上主要的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，梳理能夠?qū)崿F(xiàn)價(jià)值增值的基本活動(dòng)，結(jié)合智能制造企業(yè)本身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，緊緊扣住生產(chǎn)、銷(xiāo)售、發(fā)貨、售后等主要環(huán)節(jié)以及采購(gòu)、財(cái)務(wù)、人事、研發(fā)等輔助性環(huán)節(jié)的價(jià)值增值部分，重新構(gòu)建業(yè)財(cái)融合的網(wǎng)絡(luò)關(guān)系，牢牢把握住企業(yè)價(jià)值鏈的主動(dòng)脈。業(yè)財(cái)融合應(yīng)當(dāng)以企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，部門(mén)間合作的角色應(yīng)當(dāng)分清以誰(shuí)為主導(dǎo)，誰(shuí)為輔助，從而確定企業(yè)業(yè)務(wù)所需資源應(yīng)當(dāng)如何分配。除此之外，業(yè)財(cái)融合可以通過(guò)大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)將目光置于細(xì)節(jié)之處，用于控制容易忽略的因素，完善價(jià)值鏈的網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)[5]。

（二）突破管理決策主體職能，完善組織結(jié)構(gòu)和管理體系

業(yè)財(cái)融合網(wǎng)絡(luò)關(guān)系的明確是實(shí)現(xiàn)不同部門(mén)資源合理分配利用的基礎(chǔ)。清晰的關(guān)系架構(gòu)使得業(yè)務(wù)部門(mén)與財(cái)務(wù)部門(mén)在任務(wù)進(jìn)程中有明確的權(quán)責(zé)關(guān)系，更好地實(shí)現(xiàn)主導(dǎo)部門(mén)的領(lǐng)頭作用，同時(shí)也為企業(yè)部門(mén)間的資源共享創(chuàng)造了條件。在業(yè)財(cái)融合的模式下，業(yè)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)不再是“信息孤島”，企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)或企業(yè)價(jià)值增值環(huán)節(jié)明確牽頭決策部門(mén)，將影響關(guān)鍵環(huán)節(jié)的部門(mén)置于主導(dǎo)地位，實(shí)現(xiàn)資源共享，并要求其余配合部門(mén)之間實(shí)現(xiàn)合作，培養(yǎng)主導(dǎo)—配合的權(quán)責(zé)意識(shí)。

（三）嵌入智能技術(shù)的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，拓展信息系統(tǒng)管控功能

隨著智能技術(shù)的不斷升級(jí)，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)也應(yīng)當(dāng)順應(yīng)智能技術(shù)的發(fā)展，進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級(jí)。在財(cái)務(wù)部門(mén)與業(yè)務(wù)部門(mén)的協(xié)作過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步滿足其信息共享的需求，需要在財(cái)務(wù)信息共享的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)信息共享的功能，使得信息系統(tǒng)提供的數(shù)據(jù)成為管理者的決策依據(jù)。

一方面，企業(yè)可以構(gòu)建管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)，從業(yè)務(wù)角度出發(fā)，歸集整理不同業(yè)務(wù)活動(dòng)的投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)，消除財(cái)務(wù)部門(mén)與業(yè)務(wù)部門(mén)之間信息共享的壁壘；另一方面，企業(yè)需要通過(guò)對(duì)這些管理會(huì)計(jì)信息進(jìn)行處理，統(tǒng)一業(yè)財(cái)信息的口徑，從而提高企業(yè)業(yè)財(cái)部門(mén)應(yīng)用信息的效率[6]。

（四）結(jié)合阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，提高企業(yè)成本管理效率

單位時(shí)間核算制是阿米巴模式的特點(diǎn)之一。阿米巴模式將單位時(shí)間創(chuàng)造的價(jià)值視作阿米巴小組每個(gè)成員對(duì)企業(yè)所做出的貢獻(xiàn)，其實(shí)質(zhì)在于追求單位時(shí)間附加價(jià)值的最大化，從而導(dǎo)致小組經(jīng)營(yíng)的績(jī)效成為每個(gè)小組成員關(guān)注的重中之重。單位時(shí)間核算制具有清晰明了的特點(diǎn)，它將組織目標(biāo)細(xì)小化，有助于員工制定工作目標(biāo)和工作計(jì)劃。除此之外，單位時(shí)間核算制將每個(gè)阿米巴小組成員所帶來(lái)的效益進(jìn)一步細(xì)化，通過(guò)獎(jiǎng)懲制度，員工可以清晰地得知自身工作存在的缺陷，進(jìn)而尋找彌補(bǔ)的方法，從根本上提高企業(yè)成本管理效率。阿米巴經(jīng)營(yíng)模式采用利益連鎖管理的機(jī)制，其意義在于當(dāng)一個(gè)阿米巴小組獲得高績(jī)效時(shí)，能夠帶動(dòng)其他阿米巴小組達(dá)到更高的生產(chǎn)率，設(shè)定更高的績(jī)效目標(biāo)，從而產(chǎn)生連鎖增速而帶來(lái)企業(yè)整體效益不斷提高的效果。由此可知，對(duì)于單個(gè)阿米巴小組來(lái)說(shuō)，通過(guò)單位時(shí)間核算制有助于小組自身追求更高的運(yùn)行效率，實(shí)現(xiàn)自身效益的最大化；另一方面，對(duì)于企業(yè)整體來(lái)說(shuō)，利益連鎖效應(yīng)使得企業(yè)各個(gè)阿米巴小組更具靈活性，自發(fā)自主地尋求更高的企業(yè)效益，降低了機(jī)會(huì)損失出現(xiàn)的可能性，對(duì)企業(yè)的整體效益具有較大的促進(jìn)作用。當(dāng)然，企業(yè)中阿米巴小組的規(guī)模并不是越小越好。通過(guò)阿米巴經(jīng)營(yíng)模式的定義可以得知，每個(gè)阿米巴小組需要有獨(dú)立核算、執(zhí)行任務(wù)的能力，這樣劃分出來(lái)的阿米巴經(jīng)營(yíng)小組才能給經(jīng)濟(jì)組織帶來(lái)收益。劃分阿米巴小組的依據(jù)在于組織劃分是否能夠帶來(lái)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益的提升。這個(gè)邏輯相當(dāng)于組織在確定部門(mén)層級(jí)時(shí)，是選擇相對(duì)集中的科層制度更具優(yōu)勢(shì)，還是選擇結(jié)構(gòu)靈活的扁平化組織能夠帶來(lái)更大的效益一樣。當(dāng)劃分得到的阿米巴組織產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益大于運(yùn)營(yíng)整個(gè)組織的成本時(shí)，即該阿米巴小組的邊際收益大于零，這種劃分才是有效的。

（五）基于數(shù)據(jù)實(shí)時(shí)利用的管理會(huì)計(jì)智能化

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的主要聯(lián)系之一，如何利用好這些財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)劃、控制和決策是管理會(huì)計(jì)需要解決的問(wèn)題。不同于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息化時(shí)代，智能化的管理會(huì)計(jì)建立在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的“實(shí)時(shí)利用”之上，即根據(jù)企業(yè)內(nèi)部管理層的需要重新整合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)，并形成一定的數(shù)據(jù)處理流程，從中識(shí)別有價(jià)值的信息，通過(guò)智能化的手段向上反饋，形成實(shí)時(shí)的信息循環(huán)，具體流程如圖1 所示。

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，企業(yè)購(gòu)入的房屋、設(shè)備等重大固定資產(chǎn)在每年末均會(huì)產(chǎn)生折舊，形成當(dāng)年的固定成本，這些反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中固定成本數(shù)據(jù)降低了企業(yè)當(dāng)年的利潤(rùn)。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)本身的特性決定了其只能在交易發(fā)生之后用以評(píng)價(jià)管理層決策的合理性，這些沉淀下來(lái)的數(shù)據(jù)雖客觀反映了交易的事實(shí)，但卻偏離了企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)營(yíng)初衷。智能化的管理會(huì)計(jì)在決策前存在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的環(huán)節(jié)，能夠做到真正的事前控制。根據(jù)圖1，在管理者作出重大決策之前，先經(jīng)過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)的測(cè)算模塊，管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)能夠?qū)崟r(shí)獲得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的成本、折舊以及利潤(rùn)等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，并且通過(guò)智能化手段測(cè)算出該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)于企業(yè)整體財(cái)務(wù)績(jī)效的影響，從而得出該決策是否能夠進(jìn)行下去的結(jié)論[7]。

圖1 智能化管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)循環(huán)流程圖

（六）管理會(huì)計(jì)底層控制系統(tǒng)的重塑

目前，“互聯(lián)網(wǎng)+”和大數(shù)據(jù)等新興科技技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)猛烈，組織與組織之間的關(guān)系越來(lái)越復(fù)雜多變。如何有序地開(kāi)展不同組織間的合作，以尋求組織間的雙贏，是當(dāng)今經(jīng)濟(jì)環(huán)境下管理會(huì)計(jì)理論和方法面臨的重大問(wèn)題。智能成本管理可以在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)上提高其決策有用性，從而達(dá)到更高的效率。成本管理的應(yīng)用架構(gòu)基于數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)、利用、分析和問(wèn)題解決，數(shù)據(jù)來(lái)自底層控制系統(tǒng)。因此，為了促進(jìn)成本管理的智能化建設(shè)，需要重塑成本管理的底層控制體系，以適應(yīng)科技進(jìn)步的需要。智能成本管理在一定程度上增加了企業(yè)管理者對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈的關(guān)注，使企業(yè)資源更加集中在能夠創(chuàng)造價(jià)值的業(yè)務(wù)流程上。因此，基于智能制造的成本管理底層控制系統(tǒng)將以產(chǎn)品管理的“生產(chǎn)”和“銷(xiāo)售”為重點(diǎn)，提高產(chǎn)品生產(chǎn)制造過(guò)程的智能化程度，使制造過(guò)程更加可控，生產(chǎn)數(shù)據(jù)更加透明，從根本上提高產(chǎn)品生產(chǎn)的知名度。同時(shí)，管理會(huì)計(jì)底層控制系統(tǒng)將實(shí)時(shí)監(jiān)控影響企業(yè)價(jià)值增長(zhǎng)的因素，提供不同戰(zhàn)略選擇下的控制措施，降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中的容錯(cuò)率，從而提高企業(yè)成本管理的效果，提高成本管理體系的有效性和針對(duì)性。由此可見(jiàn)，成本管理在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)體系建設(shè)中發(fā)揮著重要作用。成本管理的特性決定了其對(duì)企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行控制決策的關(guān)鍵地位。人工智能技術(shù)的深入應(yīng)用能夠部分代替財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作內(nèi)容，成本管理是實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能的方法與手段，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的數(shù)據(jù)是企業(yè)成本管理運(yùn)行的基礎(chǔ)，兩者目的均為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的財(cái)務(wù)目標(biāo)，也正是這樣的內(nèi)在關(guān)聯(lián)，在智能技術(shù)的不斷推動(dòng)下，會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域不斷進(jìn)步，逐步從事后工作者的角色中轉(zhuǎn)變，成為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的賦能者和參與者。

四、結(jié)論

本文通過(guò)業(yè)財(cái)融合與會(huì)計(jì)智能化建設(shè)來(lái)達(dá)到將智能制造企業(yè)成本管理優(yōu)化的目的，將財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)真正實(shí)現(xiàn)深度融合，建立業(yè)務(wù)—財(cái)務(wù)聯(lián)動(dòng)體系，從根源上提高企業(yè)在財(cái)務(wù)方面的能力，促進(jìn)企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系的建設(shè)。智能制造模式下，企業(yè)部門(mén)的權(quán)責(zé)劃分會(huì)越加明確，智能化的成本管理實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)與管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的信息循環(huán)，加強(qiáng)了對(duì)生產(chǎn)制造過(guò)程的可控性，從根本上降低了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，最大程度上提升了企業(yè)的成本管理效率。