袁翠翠 吳江六

（廣州城市理工學(xué)院 廣東廣州 510800）

一、引言

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，餐飲企業(yè)面臨的競(jìng)爭(zhēng)和挑戰(zhàn)愈加激烈，很多企業(yè)開(kāi)始思考自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理方式，逐漸意識(shí)到進(jìn)行科學(xué)的成本利潤(rùn)分析和管理的重要性。本量利分析（CVP，Cost Volume Profit Analysis），是在成本性態(tài)劃分的基礎(chǔ)上，對(duì)成本、產(chǎn)量（或銷量）、利潤(rùn)之間相互關(guān)系進(jìn)行的分析。本文以W餐飲公司為例，通過(guò)本量利分析法計(jì)算該公司的保本點(diǎn)和保本量，確保日常經(jīng)營(yíng)的安全，通過(guò)成本、業(yè)務(wù)量、利潤(rùn)之間的勾稽關(guān)系，確定餐飲公司的盈虧臨界點(diǎn)，從中挖掘成本、業(yè)務(wù)量及利潤(rùn)存在的問(wèn)題，為企業(yè)的財(cái)務(wù)決策、成本控制、預(yù)測(cè)、規(guī)劃等提供可靠的分析依據(jù)，幫助企業(yè)運(yùn)用最小的投入獲取最大的利潤(rùn)。

二、本量利分析在餐飲企業(yè)的應(yīng)用

W公司是一家中小型的餐飲管理公司，主要產(chǎn)品有湯面、面餅和餃子三大類，20多個(gè)單品。該公司實(shí)行店長(zhǎng)負(fù)責(zé)制，有前廳、廚房、采購(gòu)和財(cái)務(wù)部門。本文將以該公司的湯面、面餅和餃子三大類主要產(chǎn)品為中心進(jìn)行本量利分析。

（一）成本性態(tài)構(gòu)成

1.固定成本。固定成本是指成本總額不隨業(yè)務(wù)量的改變而變化的成本。如，店長(zhǎng)、廚師和服務(wù)員的工資是每月必須支付的固定工資成本；餐飲門店的租金、裝修維護(hù)費(fèi)、折舊費(fèi)與產(chǎn)量無(wú)關(guān)，也是固定成本。W餐飲公司2019年發(fā)生的固定成本數(shù)據(jù)如表1所示。

表1 W餐飲公司2019年固定成本構(gòu)成 單位：元

2.變動(dòng)成本。變動(dòng)成本是在一定時(shí)期內(nèi)成本總額會(huì)隨產(chǎn)量的變化而發(fā)生明顯變化的成本。如，生產(chǎn)產(chǎn)品所需的各種材料費(fèi)用、水電氣費(fèi)用、變動(dòng)性銷售費(fèi)用和變動(dòng)性制造費(fèi)用等。W餐飲公司2019年發(fā)生的變動(dòng)成本數(shù)據(jù)如表2所示。

表2 W餐飲公司2019年變動(dòng)成本構(gòu)成 單位：元

（二）貢獻(xiàn)毛益分析

本文根據(jù)原材料消耗比例分配原材料的變動(dòng)成本，經(jīng)測(cè)算，湯面類、面餅類以及餃子類的原材料占比分別為58.65%、13.05%、28.30%；對(duì)于變動(dòng)性制造費(fèi)用、銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用，按銷售額比重分配。貢獻(xiàn)毛益分析如下：

1.W餐飲公司的銷售量、銷售額及銷售額占比（見(jiàn)表3）。

表3 W餐飲公司2019年各類產(chǎn)品的銷售數(shù)據(jù)

2.根據(jù)原材料消耗比以及銷售額占比分配變動(dòng)成本（見(jiàn)表4）。

表4 W餐飲公司2019年各類產(chǎn)品分配的變動(dòng)成本

3.貢獻(xiàn)毛益計(jì)算分析。由表4計(jì)算結(jié)果可知，湯面類、面餅類、餃子類的單位變動(dòng)成本分別為26.13元、12.89元、18.92元，查閱公司資料可知，三類產(chǎn)品的單位售價(jià)分別為40元、18元、28元，根據(jù)本量利分析中單位貢獻(xiàn)毛益和貢獻(xiàn)毛益率的相關(guān)計(jì)算公式，分析W餐飲公司的貢獻(xiàn)毛益。

從表5可知，湯面類的單位邊際貢獻(xiàn)最大，其次是餃子類，最后是面餅類，湯面類、面餅類、餃子類的貢獻(xiàn)毛益率分別為34.68%、28.39%、32.43%，在不考慮固定成本的前提下，湯面類的貢獻(xiàn)毛益最大，其次是餃子類產(chǎn)品，最后是面餅類。從貢獻(xiàn)毛益的分析結(jié)果可知，湯面類產(chǎn)品的獲利能力比其他兩類要好，W公司可以湯面類產(chǎn)品的研發(fā)銷售為主，餃子類和面餅類產(chǎn)品為輔。

表5 貢獻(xiàn)毛益分析

（三）盈虧臨界點(diǎn)分析

1.單產(chǎn)品的盈虧臨界分析。由前文可知，W餐飲公司的固定成本總額為317 122元，按銷售占比60.01%、12.08%、27.91%分?jǐn)偟饺惍a(chǎn)品中，可得湯面類、面餅類、餃子類的固定成本分別為190 304.9122元、38 308.3376元、88 508.7502元。下面，以獲利能力最好的湯面類產(chǎn)品為例，計(jì)算保本數(shù)據(jù)，如表6所示。

表6 W餐飲公司單產(chǎn)品的盈虧臨界分析

由表6分析結(jié)果可知，當(dāng)湯面類的銷量約達(dá)到13 721份時(shí)，湯面類處于不盈不虧的狀態(tài)，當(dāng)湯面類的銷量小于13 721份時(shí)，湯面類的成本大于收入，此時(shí)湯面類的銷售處于虧損狀態(tài)，當(dāng)湯面類的銷量大于13 721份時(shí)，成本小于收入，此時(shí)湯面類的銷售處于盈利狀態(tài)。利用盈虧臨界點(diǎn)分析，W公司可以對(duì)自身的經(jīng)營(yíng)計(jì)劃做出調(diào)整。

2.多產(chǎn)品的盈虧臨界分析。W公司是多產(chǎn)品的銷售，當(dāng)品種結(jié)構(gòu)發(fā)生變化時(shí)，盈虧臨界點(diǎn)的值也會(huì)發(fā)生變化，所以，本文在假設(shè)與盈虧臨界點(diǎn)有關(guān)的其他條件不變的情況下，以湯面類、面餅類、餃子類各自的銷售收入占比為權(quán)數(shù)，計(jì)算W公司產(chǎn)品的加權(quán)平均貢獻(xiàn)毛益率，以此為基礎(chǔ)進(jìn)行盈虧臨界分析。

由表7可知，在固定成本、售價(jià)、單位變動(dòng)成本三者都不變的前提下，湯面類、面餅類、餃子類這三類產(chǎn)品的銷售量分別為14 291.44份、6 393.03份、9 495.42份時(shí)，W餐飲公司處于保本狀態(tài)，盈虧臨界點(diǎn)的銷售額分別為571 657.89元、115 074.61元、265 871.89元。

表7 W公司多產(chǎn)品的盈虧臨界分析

（四）經(jīng)營(yíng)安全度分析

安全邊際率可用于經(jīng)營(yíng)安全性的測(cè)試，根據(jù)前文的資料數(shù)據(jù)并結(jié)合安全邊際的公式，計(jì)算W餐飲公司安全邊際的相關(guān)數(shù)據(jù)，如下頁(yè)表8所示。

表8 經(jīng)營(yíng)安全度分析

一般來(lái)說(shuō)，安全邊際率＜10%，表示經(jīng)營(yíng)狀態(tài)非常危險(xiǎn)；安全邊際率為10%—20%，表示經(jīng)營(yíng)狀態(tài)危險(xiǎn)；安全邊際率為20%—30%，表示經(jīng)營(yíng)狀態(tài)值得注意；安全邊際率為30%—40%，表示經(jīng)營(yíng)狀態(tài)安全；安全邊際率＞40%，表示經(jīng)營(yíng)狀態(tài)非常安全。由表8可以看出，湯面類、面餅類、餃子類這三類產(chǎn)品的安全邊際量分別是6 604.56份、2 953.97份和4 388.58份，安全邊際率分別為31.61%、31.60%和31.61%，處于30%至40%之間，根據(jù)經(jīng)驗(yàn)值判斷，W餐飲公司處于經(jīng)營(yíng)安全狀態(tài)。

（五）利潤(rùn)敏感性分析

運(yùn)用敏感系數(shù)，可以了解湯面類、面餅類、餃子類的單價(jià)、銷量、單位變動(dòng)成本和固定成本改變時(shí)將會(huì)對(duì)利潤(rùn)產(chǎn)生怎樣的影響。

1.單價(jià)敏感性分析。當(dāng)湯面類、面餅類、餃子類的單位售價(jià)均增長(zhǎng)10%時(shí)，分析結(jié)果如表9所示。

表9 單價(jià)敏感性分析

2.銷量敏感性分析。當(dāng)湯面類、面餅類、餃子類的銷量均增長(zhǎng)10%時(shí)，分析結(jié)果如表10所示。

表10 銷量敏感性分析

3.單位變動(dòng)成本敏感性分析。當(dāng)湯面類、面餅類、餃子類的單位變動(dòng)成本均增長(zhǎng)10%時(shí)，分析結(jié)果如表11所示。

表11 單位變動(dòng)成本敏感性分析

4.固定成本敏感性分析。當(dāng)湯面類、面餅類、餃子類的固定成本均增長(zhǎng)10%時(shí)，分析結(jié)果如表12所示。

表12 固定成本敏感性分析

湯面類、面餅類、餃子類產(chǎn)品單價(jià)、銷量、單位變動(dòng)成本、固定成本的敏感系數(shù)如表13所示。由于敏感分析與系數(shù)正負(fù)無(wú)關(guān)，由表13可知，在形成利潤(rùn)的各因素中，單價(jià)最敏感，單位變動(dòng)成本次之，之后是銷量，最后是固定成本。敏感系數(shù)若為正數(shù)，則意味著該因素對(duì)利潤(rùn)的影響是正向的；敏感系數(shù)若為負(fù)值，則表明該因素對(duì)利潤(rùn)的影響是負(fù)向的。敏感程度則與數(shù)據(jù)大小相關(guān)，敏感系數(shù)值越大，表示敏感度越高，反之，則表示敏感度越低。需要注意的是，上述各因素的敏感系數(shù)排列是依據(jù)W餐飲公司2019年的經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)，如果以后年度經(jīng)營(yíng)情況發(fā)生變化，則各因素的敏感系數(shù)排序或許會(huì)發(fā)生改變。

表13 各產(chǎn)品因素的敏感系數(shù)

從分析結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，本量利分析揭示了相關(guān)因素變化對(duì)利潤(rùn)的影響，為企業(yè)評(píng)判經(jīng)營(yíng)狀況、控制經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、進(jìn)行科學(xué)決策、達(dá)成目標(biāo)提供了科學(xué)的依據(jù)和方法。但是，在本量利分析的實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中，仍存在未合理劃分成本屬性、本量利分析相關(guān)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和參數(shù)的選擇計(jì)算未考慮時(shí)間動(dòng)態(tài)變化以及因素分析單一等問(wèn)題。對(duì)此，企業(yè)需要積極探索提高本量利分析應(yīng)用質(zhì)量的途徑，從而為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理方案的制定提供依據(jù)。

三、基于本量利分析視角的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理優(yōu)化策略

通過(guò)本文的分析可知，餐飲企業(yè)可以借助本量利分析方法比較分析銷售價(jià)格、生產(chǎn)水平與實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)之間的差距，制定并實(shí)施恰當(dāng)?shù)膬r(jià)格、產(chǎn)量、成本、新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)策略，優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，從而提高企業(yè)的綜合盈利水平。

（一）合理劃分成本屬性

成本屬性的劃分影響著本量利分析結(jié)果的準(zhǔn)確性，劃分不當(dāng)會(huì)導(dǎo)致分析結(jié)果不精確、有偏差。因此，要全面收集和記錄企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展過(guò)程中的相關(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)數(shù)據(jù)，由專業(yè)人員按相關(guān)規(guī)則進(jìn)行成本劃分工作，如果某些費(fèi)用支出無(wú)法直接歸類到某一種屬性類別成本下，則需要具體分析成本內(nèi)容后再進(jìn)行劃分，直至將其歸類到某種成本屬性類別中，從而使成本屬性劃分合理。需要注意的是，成本屬性的劃分是在特定情況下的相對(duì)結(jié)果，不是一成不變的，可以根據(jù)企業(yè)的實(shí)際運(yùn)營(yíng)情況，適時(shí)調(diào)整成本屬性和相關(guān)的成本計(jì)算方法，從而制定出有效的經(jīng)營(yíng)管理方案和決策。

（二）多維度考慮成本動(dòng)因

本量利分析方法在應(yīng)用過(guò)程中受到的影響因素較多，為此，需要全面考慮成本驅(qū)動(dòng)因素，可以在本量利模型中設(shè)計(jì)固定成本、短期變動(dòng)成本或長(zhǎng)期變動(dòng)成本等項(xiàng)目，提高分析結(jié)果和企業(yè)實(shí)際情況的貼合度，提高企業(yè)的管理水平，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（三）根據(jù)市場(chǎng)因素的變化，及時(shí)修正本量利分析的方法和參數(shù)

由于外部不確定因素對(duì)本量利分析方法的應(yīng)用效果影響較大，因此，企業(yè)管理人員需要時(shí)刻關(guān)注外部環(huán)境的變化，掌握最新的市場(chǎng)信息，適時(shí)調(diào)整本量利分析中相關(guān)物價(jià)成本和產(chǎn)品價(jià)格的數(shù)據(jù)，根據(jù)市場(chǎng)變動(dòng)，調(diào)整完善本量利分析的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)與參數(shù)，盡量提高本量利分析結(jié)論的準(zhǔn)確性和時(shí)效性。同時(shí)，要積極探索其他有效的成本劃分和計(jì)算方法，修正成本參數(shù)的計(jì)算，如采用動(dòng)態(tài)化的本量利分析法，確定一個(gè)合適的劃分節(jié)點(diǎn)，將生產(chǎn)周期劃分為若干個(gè)短的時(shí)間段，根據(jù)每個(gè)時(shí)間段的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況和市場(chǎng)狀況等進(jìn)行分析，在計(jì)算出每一個(gè)時(shí)間段的本量利結(jié)果后，根據(jù)實(shí)際情況逐個(gè)修正分析結(jié)構(gòu)，促進(jìn)分析結(jié)果的精準(zhǔn)性。

四、結(jié)論

本量利分析方法可以幫助企業(yè)判斷所采用的營(yíng)銷方案的有效性，并對(duì)營(yíng)銷方案的調(diào)整起到指導(dǎo)作用，隨著營(yíng)銷商品組合的調(diào)整，各商品銷售結(jié)算比例和對(duì)應(yīng)折扣會(huì)有所改變，從而可得到新的銷售單價(jià)，通過(guò)盈虧平衡分析、敏感性分析和目標(biāo)利潤(rùn)率分析，得到新單價(jià)下的盈虧平衡點(diǎn)，幫助企業(yè)制定出有效的定價(jià)策略和合理的銷售方案，促使其做出正確的發(fā)展預(yù)測(cè)和管理決策，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。然而由于受多方面因素的影響，本量利分析在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在未合理劃分成本屬性、相關(guān)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和參數(shù)的選擇計(jì)算未考慮時(shí)間動(dòng)態(tài)變化以及因素分析單一等問(wèn)題，對(duì)此，企業(yè)可以通過(guò)合理劃分成本屬性、多維度考慮成本動(dòng)因、根據(jù)市場(chǎng)因素的變化及時(shí)修正本量利分析的方法和參數(shù)等措施，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理方案的制定提供依據(jù)。