【編者按】過量的碳排放會(huì)給人類帶來災(zāi)難性后果， 這已在世界各國達(dá)成共識(shí)， 碳排放治理也已成為全人類的共同行動(dòng)。 我國在碳排放治理中更是顯現(xiàn)了大國擔(dān)當(dāng)， 在“十四五”規(guī)劃中確定“雙碳目標(biāo)”之后， 中共中央、國務(wù)院又頒布了《關(guān)于完整準(zhǔn)確全面貫徹新發(fā)展理念做好碳達(dá)峰碳中和工作的意見》等文件， 啟動(dòng)了“1+N”的政策體系。 碳審計(jì)以審計(jì)固有功能在碳排放治理中發(fā)揮作用， 我國也開展了碳審計(jì)的探索。 然而， 有關(guān)碳審計(jì)的基礎(chǔ)性問題非常缺乏深入和系統(tǒng)的研究， 這將影響碳審計(jì)制度的科學(xué)建構(gòu)和碳審計(jì)實(shí)務(wù)的有效開展。 基于此， 本刊將陸續(xù)刊發(fā)碳審計(jì)基本理論研究系列論文， 以部分彌補(bǔ)以上缺憾。

【摘要】以經(jīng)典審計(jì)理論為基礎(chǔ)， 提出一個(gè)關(guān)于碳審計(jì)本質(zhì)的理論框架。 從內(nèi)涵上來說， 碳審計(jì)是以系統(tǒng)方法從碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度三個(gè)維度獨(dú)立鑒證碳排放經(jīng)管責(zé)任履行情況并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的碳排放治理制度安排; 從外延上來說， 碳審計(jì)是一個(gè)體系， 可以從審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)客體、審計(jì)主體、保證程度和業(yè)務(wù)基礎(chǔ)等角度對(duì)碳審計(jì)做出不同分類。 基于其與相關(guān)概念的關(guān)系而言， 碳審計(jì)是環(huán)境審計(jì)的組成部分， 碳審計(jì)與能源審計(jì)有交叉， 但又相互獨(dú)立， 碳審計(jì)與低碳經(jīng)濟(jì)審計(jì)、低碳審計(jì)、碳排放審計(jì)具有實(shí)質(zhì)上的一致性， 碳交易審計(jì)是服務(wù)于碳排放權(quán)交易的碳審計(jì)。

【關(guān)鍵詞】碳審計(jì);碳委托代理關(guān)系;碳排放經(jīng)管責(zé)任;審計(jì)本質(zhì)

【中圖分類號(hào)】F239? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2022）04-0093-5

碳排放導(dǎo)致的全球變暖， 已經(jīng)嚴(yán)重地影響人類生存和發(fā)展， 成為人類社會(huì)亟待解決的重大問題， 是全球共同面臨的重大挑戰(zhàn)， 世界各國按“共同但有區(qū)別”的原則承擔(dān)責(zé)任。 我國在碳排放治理方面也采取了不少重大舉措， 2015年11月30日， 習(xí)近平總書記在氣候變化巴黎大會(huì)開幕式的講話中指出， “應(yīng)對(duì)氣候變化是中國可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)在要求， 也是負(fù)責(zé)任大國應(yīng)盡的國際義務(wù)， 這不是別人要我們做， 而是我們自己要做”; 2020年10月召開的黨的十九屆五中全會(huì)把碳達(dá)峰、碳中和作為“十四五”及2035國家戰(zhàn)略目標(biāo)。 可見， 碳排放治理已經(jīng)成為全人類的共同行動(dòng)。 審計(jì)以其固有功能在許多領(lǐng)域發(fā)揮重要作用， 在碳排放治理方面也不例外， 以英國為代表的不少國家已經(jīng)開展碳審計(jì)[1] ， 我國也有碳審計(jì)的探索。 然而， 碳審計(jì)要真正發(fā)揮作用， 必須建構(gòu)科學(xué)的碳審計(jì)制度， 而理論自信是制度自信的基礎(chǔ)， 正確地認(rèn)知碳審計(jì)的各個(gè)基礎(chǔ)性問題， 是科學(xué)地建構(gòu)碳審計(jì)制度的基礎(chǔ)。

一、文獻(xiàn)綜述

碳審計(jì)本質(zhì)是碳審計(jì)基礎(chǔ)性問題之一， 現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)碳審計(jì)本質(zhì)有所涉及， 形成了碳排放責(zé)任觀、碳排放行為觀、碳排放信息觀和碳排放環(huán)境影響觀。

碳排放責(zé)任觀在審計(jì)內(nèi)容中強(qiáng)調(diào)碳排放責(zé)任。 代表性觀點(diǎn)有： 碳審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位低碳消費(fèi)社會(huì)責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性進(jìn)行鑒證[2] ; 碳審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位在履行碳排放責(zé)任方面所進(jìn)行的檢查和鑒證[3] ; 碳審計(jì)是對(duì)政府和企業(yè)在履行碳排放責(zé)任方面所進(jìn)行的檢查和鑒證[4，5] 。

碳排放行為觀在審計(jì)內(nèi)容中強(qiáng)調(diào)碳排放行為。 代表性觀點(diǎn)有： 碳審計(jì)是對(duì)碳消耗及碳排放行為進(jìn)行獨(dú)立、客觀的審核或鑒證， 并出具相關(guān)碳審計(jì)報(bào)告的一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)控制行為[6] ; 碳審計(jì)是對(duì)碳排放管理活動(dòng)及其成果進(jìn)行獨(dú)立性監(jiān)督和評(píng)價(jià)的一種行為[2，4] ; 碳審計(jì)是通過審查企業(yè)或個(gè)人日?；顒?dòng)中對(duì)環(huán)境產(chǎn)生影響的碳排放行為， 得出客觀、公正審計(jì)結(jié)論的方式; 碳審計(jì)是對(duì)政府、企業(yè)及個(gè)人的碳排放行為進(jìn)行檢查和鑒證[7] 。

碳排放信息觀在審計(jì)內(nèi)容中強(qiáng)調(diào)碳排放信息。 代表性的觀點(diǎn)有： 碳審計(jì)是對(duì)企業(yè)的碳賬戶以及碳信息在碳排放權(quán)交易市場(chǎng)進(jìn)行交易前進(jìn)行的第三方獨(dú)立鑒證[8] ; 碳審計(jì)是對(duì)碳信息披露的真實(shí)性進(jìn)行監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)[9] ; 碳審計(jì)是對(duì)被審計(jì)對(duì)象碳信息披露等方面進(jìn)行鑒證、監(jiān)督與評(píng)價(jià)[10] ; 碳審計(jì)是對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營單位的資源使用情況、碳排放信息進(jìn)行披露[11] 。

碳排放環(huán)境影響觀在審計(jì)內(nèi)容中強(qiáng)調(diào)碳排放的環(huán)境影響。 代表性的觀點(diǎn)有： 碳審計(jì)就是對(duì)這些能源消耗所產(chǎn)生的溫室氣體排放對(duì)環(huán)境影響的審計(jì)行為[12] ; 碳審計(jì)是對(duì)審計(jì)客體因碳排放、碳披露、碳交易等所造成的環(huán)境影響進(jìn)行獨(dú)立、客觀、公正地鑒證[13] ; 碳審計(jì)就是針對(duì)能源消耗所產(chǎn)生的氣體排放對(duì)環(huán)境影響的審計(jì)行為[14] 。

此外， 在碳審計(jì)職能方面也存在認(rèn)知差異， 如強(qiáng)調(diào)監(jiān)督職能[15] 、評(píng)價(jià)職能[4，16] 、鑒證職能[6，17] 等。 總體來說， 關(guān)于碳審計(jì)本質(zhì)， 還是缺乏一個(gè)系統(tǒng)化的理論框架。

二、理論框架

1. 碳審計(jì)的內(nèi)涵。 認(rèn)知碳審計(jì)本質(zhì)需要以審計(jì)一般的本質(zhì)為基礎(chǔ)。 對(duì)審計(jì)一般的本質(zhì)有多種觀點(diǎn)， 本文采用的觀點(diǎn)是， “審計(jì)是以系統(tǒng)方法從信息、行為和制度三個(gè)維度獨(dú)立鑒證經(jīng)管責(zé)任履行情況并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排”[18] 。 基于審計(jì)一般本質(zhì)的這種表述， 本文認(rèn)為， 碳審計(jì)是以系統(tǒng)方法從碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度三個(gè)維度獨(dú)立鑒證碳排放經(jīng)管責(zé)任履行情況， 并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的碳排放治理制度安排。 其核心內(nèi)涵表現(xiàn)在如下六個(gè)方面。

（1）碳審計(jì)是對(duì)碳排放經(jīng)管責(zé)任履行情況的審計(jì)。 碳排放經(jīng)管責(zé)任是碳排放委托代理關(guān)系中的代理人對(duì)委托人承擔(dān)的責(zé)任。 通常認(rèn)為， 環(huán)境容量是公共資源， 其所有者是公眾， 碳排放權(quán)是環(huán)境容量的重要內(nèi)容， 公眾是碳排放權(quán)的所有者。 但是， 公眾作為一個(gè)集體缺乏行為能力， 因此政府成為公眾的當(dāng)然代表。 由于碳排放具有外部性， 通常由政府代表公眾履行碳排放權(quán)的經(jīng)管責(zé)任。 當(dāng)然， 各國中央政府或聯(lián)邦政府之間還可以形成應(yīng)對(duì)碳排放的聯(lián)盟， 也會(huì)將這種碳排放權(quán)分配給地方政府和碳排放單位。 不同國家的碳排放管理制度不同， 碳排放中的委托代理關(guān)系也不同。 目前， 我國碳排放中委托代理關(guān)系的基本情況如圖1所示。

圖1中共有17種委托代理關(guān)系， 各種關(guān)系的基本情況及其類型， 歸納起來如表1所示。

根據(jù)信息經(jīng)濟(jì)學(xué)， 如果雙方存在信息不對(duì)稱， 則這種經(jīng)濟(jì)關(guān)系就可以被稱為委托代理關(guān)系， 具有信息優(yōu)勢(shì)的是代理人， 具有信息劣勢(shì)的是委托人 。 碳排放權(quán)作為一種稀缺資源， 以其為基礎(chǔ)形成的各類關(guān)系也具有經(jīng)濟(jì)關(guān)系的實(shí)質(zhì)， 由于信息的非對(duì)稱性， 這些關(guān)系也屬于委托代理關(guān)系。 然而， 由于委托代理關(guān)系中的授權(quán)程度不同、解決利益沖突的機(jī)制不同， 因此， 通常將委托代理關(guān)系分為資源類委托代理關(guān)系、監(jiān)管類委托代理關(guān)系和合約類委托代理關(guān)系三種類型。 資源類委托代理關(guān)系中， 代理人具有充分的相機(jī)抉擇權(quán)， 在激勵(lì)不相容、信息不對(duì)稱、合約不完備、環(huán)境不確定的條件下， 代理人可能出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題， 因此， 需要建立一整套的治理機(jī)制來約束激勵(lì)代理人; 合約類委托代理關(guān)系中， 雙方有完備合約， 對(duì)于違約行為， 可以通過司法訴訟的方式解決; 在監(jiān)管類委托代理關(guān)系中， 監(jiān)管方必須按相關(guān)法律法規(guī)來實(shí)行監(jiān)管， 而被監(jiān)管方必須按相關(guān)要求接受監(jiān)管， 相關(guān)法律法規(guī)發(fā)揮了類似完備合約的作用， 任何一方違規(guī)都可能通過行政制裁或司法訴訟的方式解決。

表1對(duì)圖1所示的碳排放委托代理關(guān)系做了歸納， 共有10種具體情形的資源類委托代理關(guān)系（這里的資源主要是具有稀缺性的碳排放權(quán)）、6種具體情形的監(jiān)管類委托代理關(guān)系、1種情形的合約類委托代理關(guān)系。 三種類型的委托代理關(guān)系中， 合約類和監(jiān)管類不存在碳審計(jì)需求; 而在資源類委托代理關(guān)系中， 需要建立一整套的治理機(jī)制， 這其中就包括審計(jì)。 圖1所示的10種具體情形的資源類委托代理關(guān)系， 代理人對(duì)委托人承擔(dān)了最大善意使用委托人交付的資源并履行委托人交付的責(zé)任。 由于這種責(zé)任是發(fā)生在碳排放管控領(lǐng)域， 因此， 這種責(zé)任也稱為碳排放經(jīng)管責(zé)任。 委托人推動(dòng)建立一整套的治理機(jī)制來約束激勵(lì)代理人， 其目的就是促使代理人更好地履行其承擔(dān)的碳排放經(jīng)管責(zé)任。 作為治理機(jī)制組成內(nèi)容的碳審計(jì)， 就是對(duì)各類代理人的碳排放經(jīng)管責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)。 圖1所示的10種具體情形的資源類委托代理關(guān)系中， 代理人所承擔(dān)的碳排放經(jīng)管責(zé)任也不同。

（2）碳審計(jì)從碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度三個(gè)維度開展。 碳審計(jì)是對(duì)碳排放委托代理關(guān)系中的資源類委托代理關(guān)系中的代理人所承擔(dān)的碳排放經(jīng)管責(zé)任進(jìn)行審計(jì)， 其只能以審計(jì)固有功能，? 從某些特定的維度對(duì)碳排放經(jīng)管責(zé)任進(jìn)行審計(jì)， 這些特定的維度就形成了審計(jì)主題[19] 。 通常來說， 碳審計(jì)主題包括三種類型： ①對(duì)于碳排放信息， 主要關(guān)注其真實(shí)性， 尋找碳排放虛假信息， 如果碳排放信息表征了碳排放經(jīng)濟(jì)績(jī)效， 則還可以在關(guān)注其真實(shí)性的基礎(chǔ)上， 評(píng)價(jià)其水平， 尋找低水平績(jī)效， 并分析差異和提出整改建議; ②碳排放行為， 主要關(guān)注其是否符合相關(guān)法律法規(guī)， 尋找違反相關(guān)法律法規(guī)的碳排放行為; ③碳排放制度， 主要關(guān)注制度設(shè)計(jì)健全性和執(zhí)行性， 尋找制度設(shè)計(jì)和執(zhí)行缺陷。 上述三類碳審計(jì)主題又形成多種類型的碳審計(jì)業(yè)務(wù)。

（3）碳審計(jì)履行獨(dú)立鑒證、評(píng)價(jià)、責(zé)任追究和服務(wù)四大審計(jì)職能。 ①獨(dú)立鑒證， 是指碳審計(jì)機(jī)構(gòu)在獨(dú)立狀態(tài)下以系統(tǒng)方法核實(shí)清楚碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度的真實(shí)情況， 形成審計(jì)發(fā)現(xiàn)或?qū)徲?jì)結(jié)論; ②評(píng)價(jià)， 是指在獨(dú)立鑒證的基礎(chǔ)上， 對(duì)碳排放經(jīng)管責(zé)任履行情況進(jìn)行評(píng)價(jià)， 例如對(duì)碳排放信息所表征的碳績(jī)效水平、碳排放制度的整體有效性等做出評(píng)價(jià); ③責(zé)任追究， 是指對(duì)碳排放虛假信息、碳排放績(jī)效水平低下、碳排放行為違規(guī)、碳排放制度缺陷的責(zé)任人進(jìn)行處理處罰; ④服務(wù)， 是指碳審計(jì)機(jī)構(gòu)針對(duì)所發(fā)現(xiàn)問題提出有針對(duì)性的建議， 并幫助審計(jì)客體及有關(guān)部門整改這些問題。

碳審計(jì)的上述職能， 并不是指每種碳審計(jì)主體都享有， 而是各類碳審計(jì)主體作為一個(gè)整體具有的職能。 在這四大審計(jì)職能中， 鑒證職能是基礎(chǔ)， 評(píng)價(jià)職能是拓展， 責(zé)任追究職能發(fā)揮震懾功能， 服務(wù)職能突顯碳審計(jì)價(jià)值。

（4）碳審計(jì)需要將審計(jì)結(jié)果傳遞給利益相關(guān)者。 碳審計(jì)機(jī)構(gòu)通過履行碳排放經(jīng)管責(zé)任得到碳審計(jì)結(jié)果。 這些審計(jì)結(jié)果由誰來使用呢？ 碳審計(jì)機(jī)構(gòu)要服務(wù)于碳審計(jì)需求者及其他利益相關(guān)者， 因此， 審計(jì)機(jī)構(gòu)必須將碳審計(jì)結(jié)果以恰當(dāng)?shù)姆绞絺鬟f給碳排放利益相關(guān)者， 以便于這些利益相關(guān)者使用碳審計(jì)結(jié)果， 促進(jìn)各類責(zé)任主體更好地履行其承擔(dān)的碳排放經(jīng)管責(zé)任。

（5）碳審計(jì)要采用系統(tǒng)方法。 碳審計(jì)機(jī)構(gòu)履行審計(jì)職能時(shí)不是隨心所欲的， 必須采用系統(tǒng)方法。 這里的系統(tǒng)方法也就是基于實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)及理論邏輯基礎(chǔ)所構(gòu)建的科學(xué)方法， 通常是權(quán)威機(jī)構(gòu)制定的碳審計(jì)準(zhǔn)則。 不同的碳審計(jì)業(yè)務(wù)、不同的碳審計(jì)職能履行需要遵循不同的審計(jì)準(zhǔn)則。

（6）碳審計(jì)屬于碳治理制度安排。 碳排放委托代理關(guān)系中的資源類委托代理關(guān)系中， 由于激勵(lì)不相容、信息不對(duì)稱、合約不完備、環(huán)境不確定， 代理人可能出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題， 因此， 委托人會(huì)推動(dòng)建立一整套的治理機(jī)制來約束激勵(lì)代理人。 碳審計(jì)是這套治理機(jī)制的重要成員， 因此， 碳審計(jì)主要以碳排放治理機(jī)制為背景定位， 要處理好碳審計(jì)與碳排放治理機(jī)制其他成員的關(guān)系， 將碳審計(jì)融入碳排放治理體系中， 以現(xiàn)代審計(jì)的固有功能在碳排放治理中發(fā)揮作用。

2. 碳審計(jì)的外延。 碳審計(jì)雖然是一種專門審計(jì)， 但是其本身也可進(jìn)一步細(xì)分。 表2列示了碳審計(jì)體系的基本情況。

碳審計(jì)具有多種分類方法。 如表2顯示， 既可以按審計(jì)業(yè)務(wù)類型分類， 也可以按審計(jì)客體、主體、保證程度、業(yè)務(wù)基礎(chǔ)分類。 此外， 還可以按強(qiáng)制性分類， 分為強(qiáng)制性碳審計(jì)和自愿性碳審計(jì); 按審計(jì)周期分類， 分為周期性碳審計(jì)和非周期性碳審計(jì)。

3. 與碳審計(jì)相關(guān)的幾個(gè)概念。 筆者對(duì)以下概念進(jìn)行辨析以深化對(duì)碳審計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)。

（1）環(huán)境審計(jì)。 環(huán)境審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)在環(huán)境治理中的運(yùn)用， 多數(shù)文獻(xiàn)認(rèn)為， 碳審計(jì)是環(huán)境審計(jì)的一個(gè)分支， 是現(xiàn)代審計(jì)在碳排放治理中的運(yùn)用。 1989年英國地球的朋友協(xié)會(huì)（FOE）在其擬定的地方政府環(huán)境審計(jì)框架中， 將碳排放審計(jì)作為環(huán)境審計(jì)的一個(gè)分支。

（2）能源審計(jì)。 能源審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)在能源治理中的運(yùn)用。 能源審計(jì)是對(duì)能源使用的物理過程和財(cái)務(wù)過程進(jìn)行檢測(cè)、核查、分析和評(píng)價(jià)并提出改進(jìn)建議的活動(dòng)。 能源審計(jì)是在對(duì)能源利用狀況進(jìn)行審計(jì)、診斷和分析的同時(shí)， 對(duì)環(huán)境效果進(jìn)行監(jiān)測(cè)和評(píng)價(jià)， 從而尋求耗能效益的最大化[20] 。 能源審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)是能源利用狀況， 能源消耗中的碳排放并不是其關(guān)注的重點(diǎn)。 但是， 能源消耗是最重要的碳排放活動(dòng)， 也是碳審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。 因此， 能源審計(jì)與碳審計(jì)有交叉， 能源消耗狀況是二者共同關(guān)注的內(nèi)容; 二者也有差異， 能源審計(jì)重點(diǎn)評(píng)價(jià)能源使用效率、消耗水平和能源利用經(jīng)濟(jì)效果， 并提出節(jié)能改造措施， 而碳審計(jì)的重點(diǎn)則是能源消耗所產(chǎn)生的碳排放。 因此， 能源審計(jì)與碳審計(jì)是關(guān)系密切但并行獨(dú)立的兩種審計(jì)類型。

（3）低碳經(jīng)濟(jì)審計(jì)。 低碳經(jīng)濟(jì)審計(jì)是服務(wù)于低碳經(jīng)濟(jì)的審計(jì)， 其實(shí)質(zhì)是對(duì)碳排放相關(guān)事項(xiàng)的審計(jì)， 因此， 低碳經(jīng)濟(jì)審計(jì)的實(shí)質(zhì)就是碳審計(jì)， 是碳審計(jì)的另外一個(gè)名稱。

（4）低碳審計(jì)。 世界可持續(xù)發(fā)展工商理事會(huì)（WBCSD）與世界資源研究所（WRI）共同制定的《溫室氣體核算體系》規(guī)定， 低碳審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位或部門的低碳生產(chǎn)經(jīng)營、資源利用、財(cái)務(wù)信息、職責(zé)履行等活動(dòng)進(jìn)行的特殊管理。 低碳審計(jì)是對(duì)政府和企業(yè)在履行碳排放責(zé)任方面所進(jìn)行的檢查和鑒證[16] 。 低碳審計(jì)是對(duì)審計(jì)對(duì)象碳減排責(zé)任履行和低碳政策執(zhí)行情況進(jìn)行審核、評(píng)價(jià)、鑒證及監(jiān)督的一種管理活動(dòng)[21] 。 由此， 低碳審計(jì)關(guān)注的主要事項(xiàng)也是碳排放相關(guān)事項(xiàng)， 所以， 低碳審計(jì)的實(shí)質(zhì)就是碳審計(jì)， 是碳審計(jì)的另外一個(gè)名稱。

（5）碳排放審計(jì)。 碳排放審計(jì)是對(duì)審計(jì)客體碳排放社會(huì)責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性進(jìn)行鑒證， 并將最終的審計(jì)結(jié)果傳遞給相關(guān)使用者的過程; 碳排放審計(jì)是評(píng)價(jià)一個(gè)組織溫室氣體排放情況的一種手段， 即由專門實(shí)體鑒證企業(yè)的碳足跡。 基于上述表述， 碳排放審計(jì)關(guān)注的也是碳排放相關(guān)事項(xiàng)， 所以， 低排放碳審計(jì)的實(shí)質(zhì)就是碳審計(jì)， 是碳審計(jì)的另外一個(gè)名稱。

（6）碳交易審計(jì)。 碳交易審計(jì)是服務(wù)于碳交易的第三方碳審計(jì)， 碳交易審計(jì)是鑒證企業(yè)碳排放披露報(bào)告的過程， 其主要內(nèi)容是鑒證擬進(jìn)入交易的碳排放相關(guān)數(shù)據(jù)。 因此， 碳交易審計(jì)是碳審計(jì)的組成部分， 是服務(wù)于碳排放權(quán)交易的碳審計(jì)。

4. 本文的理論框架與現(xiàn)有觀點(diǎn)的關(guān)系。 現(xiàn)有文獻(xiàn)中關(guān)于碳審計(jì)本質(zhì)有四種觀點(diǎn)： ①碳排放責(zé)任觀認(rèn)為， 碳審計(jì)是對(duì)碳排放責(zé)任的審計(jì)。 本文的理論框架提出， 碳審計(jì)是對(duì)碳排放經(jīng)管責(zé)任的審計(jì)， 在碳排放委托代理關(guān)系中， 不同的代理人其碳排放經(jīng)管責(zé)任的具體內(nèi)容不同， 但是都能包括現(xiàn)有觀點(diǎn)中的碳排放責(zé)任。 ②碳排放行為觀認(rèn)為， 碳審計(jì)是對(duì)碳排放行為及其管理的審計(jì)。 本文的理論框架中將碳排放審計(jì)主題分為碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度， 碳排放行為是三類審計(jì)主題中的一種， 所以本文的理論框架能包容碳排放行為觀。 ③碳排放信息觀認(rèn)為， 碳審計(jì)是對(duì)碳排放相關(guān)信息的審計(jì)。 本文的理論框架中， 將碳排放審計(jì)主題分為碳排放信息、碳排放行為和碳排放制度， 碳排放信息是三類審計(jì)主題中的一種， 所以本文的理論框架能包容碳排放信息觀。 ④碳排放環(huán)境影響觀認(rèn)為， 碳審計(jì)是對(duì)碳排放產(chǎn)生的環(huán)境影響的審計(jì)。 這種觀點(diǎn)有核實(shí)清楚碳排放情況與評(píng)價(jià)碳排放對(duì)環(huán)境的影響兩個(gè)核心， 本文的理論框架中只涉及前者。 整體來說， 本文的理論框架能涵蓋碳審計(jì)本質(zhì)的上述前三種觀點(diǎn)， 一定程度上也兼容了碳排放環(huán)境影響觀。 現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)碳審計(jì)本質(zhì)認(rèn)知的差異也體現(xiàn)在碳審計(jì)職能上。 已有文獻(xiàn)或強(qiáng)調(diào)監(jiān)督職能， 或強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)職能， 或強(qiáng)調(diào)鑒證職能。 本文的理論框架中提出碳審計(jì)要履行獨(dú)立鑒證、評(píng)價(jià)、責(zé)任追究和服務(wù)四大職能， 包容了監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證職能。

三、結(jié)論

碳排放治理已經(jīng)成為全人類的共同行動(dòng)， 審計(jì)以其固有功能在碳排放治理中發(fā)揮作用。 理論自信是制度自信的基礎(chǔ)， 本文以經(jīng)典審計(jì)理論為基礎(chǔ)， 從碳排放委托代理關(guān)系出發(fā)， 提出了一個(gè)關(guān)于碳審計(jì)本質(zhì)的理論框架。 本文的研究啟示在于： 經(jīng)典審計(jì)理論能貫通到碳審計(jì)， 碳審計(jì)本質(zhì)既有審計(jì)一般的共性， 也有其自己獨(dú)特的個(gè)性， 對(duì)碳審計(jì)本質(zhì)認(rèn)知的這種理論自信， 為碳審計(jì)制度自信奠定了基礎(chǔ)。

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