鳳 艷

宣城職業(yè)技術(shù)學(xué)院 信息與財(cái)經(jīng)學(xué)院，安徽 宣城 242000

審計(jì)工作的關(guān)鍵方法是數(shù)據(jù)分析方法。在大數(shù)據(jù)背景下，借助互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)和云計(jì)算技術(shù)開展審計(jì)工作已成為審計(jì)數(shù)據(jù)分析的重要手段。無論是對結(jié)構(gòu)化還是對非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的審計(jì)分析，都能較客觀而有效地被完成。同時(shí)，在傳統(tǒng)審計(jì)數(shù)據(jù)抽樣分析的基礎(chǔ)上，大數(shù)據(jù)審計(jì)可針對全樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，能加速實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，更好地發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督職能[1]。闡述大數(shù)據(jù)對注冊會計(jì)師審計(jì)模式的影響，分析大數(shù)據(jù)背景下開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析的常用工具與基礎(chǔ)性工作，從多個(gè)層面給出注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)及分析流程，能為研究大數(shù)據(jù)背景下的注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析和技術(shù)方法的優(yōu)化提供參考。

一、大數(shù)據(jù)對注冊會計(jì)師審計(jì)模式的影響

在大數(shù)據(jù)背景下進(jìn)行審計(jì)數(shù)據(jù)分析，能最大限度地避免抽樣風(fēng)險(xiǎn)以及自局部推演整體的諸多局限，讓審計(jì)數(shù)據(jù)分析效果更為精準(zhǔn)[2]。和傳統(tǒng)模式相較，大數(shù)據(jù)背景下的審計(jì)數(shù)據(jù)分析不必進(jìn)行預(yù)處理，能夠保持?jǐn)?shù)據(jù)原始特征，讓審計(jì)數(shù)據(jù)分析更為全面，與真實(shí)情況更為接近。2020年9月—2021年9月，筆者按照網(wǎng)絡(luò)調(diào)查的原則與步驟，通過新浪微博、騰訊微博、知乎和天涯論壇等網(wǎng)絡(luò)媒介，對大數(shù)據(jù)背景下注冊會計(jì)師審計(jì)的相關(guān)問題進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)調(diào)查，共收到有效回復(fù)2 571條，并對調(diào)查結(jié)果進(jìn)行分類整理，結(jié)果如表1所示：

表1 對網(wǎng)絡(luò)調(diào)查問題有效回復(fù)的統(tǒng)計(jì) 單位/%

(一)壓縮審計(jì)對象舞弊空間

在大數(shù)據(jù)背景下，審計(jì)所關(guān)聯(lián)的財(cái)務(wù)管理會隨著數(shù)據(jù)的產(chǎn)生和累積，緊緊圍繞企業(yè)計(jì)劃、供產(chǎn)銷、供應(yīng)鏈、研發(fā)和人力資源管理等環(huán)節(jié)，以連續(xù)性的形態(tài)開展工作。此時(shí)，審計(jì)數(shù)據(jù)變成具體流程形成的數(shù)據(jù)。這些數(shù)據(jù)具有特定的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵，表征著具體的憑證信息。在得到這些數(shù)據(jù)信息及其處理權(quán)限，并接入數(shù)據(jù)庫端口之后，注冊會計(jì)師就可以依據(jù)審計(jì)數(shù)據(jù)之間的具體關(guān)聯(lián)，借助“云計(jì)算”技術(shù)捕獲更全面的信息，壓縮審計(jì)對象作假舞弊的空間。

(二)實(shí)現(xiàn)注冊會計(jì)師審計(jì)系統(tǒng)化管理

在大數(shù)據(jù)背景下，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型的審計(jì)工作正在朝數(shù)據(jù)審計(jì)轉(zhuǎn)變。企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵是注重?cái)?shù)據(jù)信息之間能否進(jìn)行彼此印證。同時(shí)，對數(shù)據(jù)的采集、挖掘與分析也可以借助大數(shù)據(jù)完成，并以行業(yè)研究報(bào)告的形式無償提供給審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)對象。此外，注冊會計(jì)師能夠通過統(tǒng)計(jì)分析技術(shù)，對經(jīng)由大數(shù)據(jù)技術(shù)采集與挖掘的海量數(shù)據(jù)進(jìn)行深度歸納、匯總與分析，發(fā)現(xiàn)審計(jì)對象所處行業(yè)的信息以及審計(jì)權(quán)限、財(cái)務(wù)運(yùn)行、經(jīng)營管理的規(guī)律，為審計(jì)對象未來戰(zhàn)略的制定提供數(shù)據(jù)支撐。

(三)實(shí)現(xiàn)從抽樣審計(jì)轉(zhuǎn)向全樣本審計(jì)

在大數(shù)據(jù)背景下，審計(jì)對象的數(shù)據(jù)資料會變得更加翔實(shí)，其數(shù)據(jù)能夠通過云終端進(jìn)行存儲和讀寫。審計(jì)對象的人力資源、移動互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)及實(shí)物資產(chǎn)等會實(shí)現(xiàn)深度融合，包括審計(jì)證據(jù)在內(nèi)的關(guān)鍵數(shù)據(jù)的獲取難度會大大減小，獲取審計(jì)證據(jù)的成本也顯著降低。云計(jì)算和互聯(lián)網(wǎng)的介入，使注冊會計(jì)師只需借助電子終端就可以接入數(shù)據(jù)中心，獲取審計(jì)對象由于實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營而產(chǎn)生的內(nèi)部數(shù)據(jù)，還獲取與審計(jì)對象生產(chǎn)經(jīng)營狀況相關(guān)的外部數(shù)據(jù)。在大數(shù)據(jù)的協(xié)助下，審計(jì)數(shù)據(jù)能夠與大體量信息共同實(shí)現(xiàn)“透明化”。此時(shí)，審計(jì)檢查技術(shù)就可以突破單純依賴少量數(shù)據(jù)樣本進(jìn)行的審計(jì)抽樣。通過對總體樣本的分析和研判開展審計(jì)工作，全樣本審計(jì)也就成為可能，從而降低審計(jì)人員的檢查風(fēng)險(xiǎn)，提升審計(jì)績效。

(四)減小信息不對稱發(fā)生概率

現(xiàn)代企業(yè)制度的兩權(quán)分離讓審計(jì)對象的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)無法都集中在業(yè)主手中，現(xiàn)代審計(jì)關(guān)系的實(shí)際委托人又缺位，據(jù)此而產(chǎn)生的受托責(zé)任就極有可能導(dǎo)致逆向選擇與道德風(fēng)險(xiǎn)。此時(shí)，審計(jì)對象的經(jīng)營管理者如果掌握了更多信息(即處于信息優(yōu)勢)，就有可能從盈余管理的視角出發(fā)，按照自身的主觀動機(jī)發(fā)布有悖事實(shí)的財(cái)務(wù)信息。這會損害利益相關(guān)者的利益訴求，讓注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)的潛在風(fēng)險(xiǎn)變成現(xiàn)實(shí)。利益相關(guān)者與注冊會計(jì)師之間也存在信息不對稱，這使注冊會計(jì)師在開展審計(jì)工作與披露審計(jì)對象信息的過程中存在道德風(fēng)險(xiǎn)。如果利益相關(guān)者與注冊會計(jì)師在信息傳遞模式與甄別能力上存在差異，就會使注冊會計(jì)師一方較之于利益相關(guān)者占據(jù)信息優(yōu)勢地位，利益相關(guān)者因此陷入被動境地。而在大數(shù)據(jù)環(huán)境中，注冊會計(jì)師、審計(jì)對象和利益相關(guān)者之間信息不對稱的發(fā)生概率會大大減小。

二、大數(shù)據(jù)背景下開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析的常用工具與基礎(chǔ)性工作

在大數(shù)據(jù)背景下，開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析需要統(tǒng)計(jì)分析工具來采集，導(dǎo)入和預(yù)處理數(shù)據(jù)，以及挖掘?qū)徲?jì)疑點(diǎn)，還需要構(gòu)建分布式處理系統(tǒng)、借助機(jī)器學(xué)習(xí)開展數(shù)據(jù)分析、建立云計(jì)算平臺、借助NoSQL技術(shù)存儲和挖掘海量數(shù)據(jù)來完成基礎(chǔ)性工作。

(一)在大數(shù)據(jù)背景下開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析的常用工具

一是描述性統(tǒng)計(jì)。大數(shù)據(jù)背景下的注冊會計(jì)師審計(jì)中，描述性統(tǒng)計(jì)可以分析和明確海量數(shù)據(jù)的分布狀態(tài)和集中趨勢。在此過程中，需要將近年來的全部報(bào)表數(shù)據(jù)信息視為分析重點(diǎn)，對這些數(shù)據(jù)信息匯總之后，通過描述性統(tǒng)計(jì)分析對大數(shù)據(jù)的關(guān)鍵指標(biāo)進(jìn)行客觀呈現(xiàn)，為注冊會計(jì)師提供參考意見。

二是關(guān)聯(lián)分析。在大數(shù)據(jù)背景下，注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析工作需要對數(shù)據(jù)之間的相關(guān)性進(jìn)行分析。其中，關(guān)聯(lián)分析可以針對海量數(shù)據(jù)當(dāng)中的關(guān)鍵字進(jìn)行篩選后開展系統(tǒng)分析，以了解關(guān)鍵字背后數(shù)據(jù)信息的關(guān)聯(lián)狀況，解讀關(guān)鍵字之間的鉤稽關(guān)系。關(guān)聯(lián)分析方法，可以讓注冊會計(jì)師審計(jì)表現(xiàn)出較高的實(shí)際應(yīng)用效益，還可以降低注冊會計(jì)師審計(jì)的難度，對注冊會計(jì)師審計(jì)作用的價(jià)值進(jìn)行優(yōu)化。

三是聚類分析。在大數(shù)據(jù)背景下，開展注冊會計(jì)師審計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，將聚類分析方法應(yīng)用其中可以對數(shù)據(jù)信息進(jìn)行系統(tǒng)性的類別劃分，使之處在不同的“子系統(tǒng)”當(dāng)中。聚類分析要求保障同一“子系統(tǒng)”內(nèi)的數(shù)據(jù)信息盡量縮小差距，不同“子系統(tǒng)”間的數(shù)據(jù)信息盡量擴(kuò)大差距，以便為注冊會計(jì)師審計(jì)指明方向，讓注冊會計(jì)師審計(jì)的目標(biāo)與重點(diǎn)更加明確。通過“信息集”發(fā)現(xiàn)更加有效、更具針對性的信息。

四是回歸分析。在大數(shù)據(jù)背景下，開展注冊會計(jì)師審計(jì)以及將審計(jì)結(jié)果加以落實(shí)，需要借助多元回歸分析，對數(shù)據(jù)之間是否存在規(guī)律的問題給出“答案”。借此可以更好地尋找數(shù)據(jù)信息(甚至可以是海量數(shù)據(jù)信息)間的因果關(guān)系，特別在對歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行分析的過程中，回歸分析更加有效。

(二)在大數(shù)據(jù)背景下開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析常用工具的功能

一是數(shù)據(jù)采集、導(dǎo)入和預(yù)處理功能。在大數(shù)據(jù)背景下，注冊會計(jì)師審計(jì)雖然會以傳統(tǒng)流程為依托，但要對傳統(tǒng)審計(jì)流程進(jìn)行優(yōu)化。使用注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析工具，要進(jìn)行數(shù)據(jù)庫的建設(shè)、數(shù)據(jù)信息的采集、數(shù)據(jù)庫日志的生成、數(shù)據(jù)信息的儲存和讀寫等，這些工作需要通過SQL、Oracle等工具完成。注冊會計(jì)師借助預(yù)處理技術(shù)可以實(shí)現(xiàn)對數(shù)據(jù)信息的快速分析，提高數(shù)據(jù)分析的準(zhǔn)確性和實(shí)時(shí)性，合理而有效地了解審計(jì)重點(diǎn)，為審計(jì)工作的開展提供幫助。

二是對注冊會計(jì)師審計(jì)疑點(diǎn)的挖掘。在大數(shù)據(jù)背景下，借助統(tǒng)計(jì)分析工具可以對數(shù)據(jù)來源統(tǒng)計(jì)分析、對數(shù)據(jù)內(nèi)容歸類研判，在更短的時(shí)間內(nèi)對海量數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，對其中的離散點(diǎn)進(jìn)行重點(diǎn)解讀，然后以此為依據(jù)，判定這些可能的“不合理數(shù)據(jù)”是否應(yīng)該被界定為“審計(jì)疑點(diǎn)”。

(三)在大數(shù)據(jù)背景下開展注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)分析的基礎(chǔ)性工作

一是構(gòu)建分布式處理系統(tǒng)。大數(shù)據(jù)處理模式中，存在流處理與批處理兩種類型。流處理指的是源源不斷地把原生態(tài)數(shù)據(jù)進(jìn)行集成以便形成數(shù)據(jù)流。如果新的數(shù)據(jù)出現(xiàn)就可以第一時(shí)間對其進(jìn)行及時(shí)處理。批處理則與之相反，是先存儲再處理。因此，對大數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時(shí)處理，讓其介入審計(jì)實(shí)踐，完成對審計(jì)的實(shí)時(shí)監(jiān)測，可以降低甚至消除舞弊事件的發(fā)生概率。

二是借助機(jī)器學(xué)習(xí)開展數(shù)據(jù)分析。基于大數(shù)據(jù)環(huán)境的注冊會計(jì)師審計(jì)工作能夠在數(shù)據(jù)分析的過程中借助機(jī)器學(xué)習(xí)的形式解決海量數(shù)據(jù)的聚類等問題。比如，對那些新出現(xiàn)的文本審計(jì)數(shù)據(jù)類型，借助機(jī)器學(xué)習(xí)就能夠完成聚類分析，再將其應(yīng)用到實(shí)踐之中，就能夠呈現(xiàn)出不同組別的特征。

三是建立云計(jì)算平臺。借助“聚集供應(yīng)”模式對審計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)軟件和有關(guān)數(shù)據(jù)予以整合和集成，可以打破審計(jì)數(shù)據(jù)分析中的時(shí)空限制，解決系統(tǒng)、數(shù)據(jù)類型與軟件不兼容等問題[3]。重點(diǎn)開發(fā)自云計(jì)算衍生出來的云存儲技術(shù)，為注冊會計(jì)師提供以大數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)的在線數(shù)據(jù)分析服務(wù)，能提升注冊會計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量，消除傳統(tǒng)審計(jì)實(shí)踐中的弊端。

四是借助NoSQL技術(shù)，對海量數(shù)據(jù)進(jìn)行智能化存儲和挖掘。審計(jì)人員要將數(shù)據(jù)存儲至關(guān)系型數(shù)據(jù)庫(1)關(guān)系型數(shù)據(jù)庫(如SQL Server，Oracle等)是表格式的，存儲預(yù)先定義了形式與內(nèi)容的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，具有較高規(guī)范性?？v向擴(kuò)展遵循原子性、一致性、隔離性和持久性的ACID規(guī)則，使用結(jié)構(gòu)化查詢語言(SQL)來操作。非關(guān)系型數(shù)據(jù)庫(如redis，MongoDB等)是大塊組合在一起的動態(tài)、結(jié)構(gòu)存儲。橫向擴(kuò)展遵循基本可用，軟/柔性事務(wù)，最終一致性的BASE原則，使用非結(jié)構(gòu)化語言(NoSQL)來操作。系統(tǒng)當(dāng)中進(jìn)行分析統(tǒng)計(jì)，也需要以NoSQL技術(shù)為基礎(chǔ)對海量數(shù)據(jù)進(jìn)行存儲和挖掘，以實(shí)現(xiàn)在進(jìn)行邏輯數(shù)據(jù)庫設(shè)置的過程中存儲和挖掘任何長度和類型的數(shù)據(jù)，讓數(shù)據(jù)模式可處在動態(tài)變化之中[4]。

三、大數(shù)據(jù)背景下注冊會計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)及分析流程

注冊會計(jì)師需要充分借助大數(shù)據(jù)對審計(jì)工作進(jìn)行“技術(shù)補(bǔ)充”，借助數(shù)據(jù)識別來確定審計(jì)目標(biāo)，借助數(shù)據(jù)挖掘?qū)徲?jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行多維分析[5]。此外，還應(yīng)借助中間表的建立形成審計(jì)疑點(diǎn)，借助云計(jì)算形成審計(jì)報(bào)告。

(一)借助數(shù)據(jù)識別來確定審計(jì)目標(biāo)

注冊會計(jì)師借助數(shù)據(jù)識別來確定審計(jì)目標(biāo)，把審計(jì)重心置于充分反映主要業(yè)務(wù)的有關(guān)流程和資金流動方面。同時(shí)，要針對云平臺信息系統(tǒng)開展審計(jì)，將審計(jì)重點(diǎn)放在驗(yàn)證云平臺系統(tǒng)是否可以為審計(jì)對象的財(cái)產(chǎn)保護(hù)、數(shù)據(jù)維護(hù)和經(jīng)濟(jì)資源消耗提供重要支撐。比如，在大數(shù)據(jù)背景下的注冊會計(jì)師審計(jì)重點(diǎn)需要轉(zhuǎn)向財(cái)務(wù)共享服務(wù)的平臺及其流程。

(二)借助數(shù)據(jù)挖掘?qū)徲?jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行多維分析

注冊會計(jì)師借助審計(jì)數(shù)據(jù)庫內(nèi)的多維數(shù)據(jù)，在多個(gè)視角上對審計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總、關(guān)聯(lián)、聚類與回歸，在完成這些分析之后便能夠發(fā)現(xiàn)其中潛在的業(yè)務(wù)流程瓶頸，確定審計(jì)疑點(diǎn)，得到審計(jì)證據(jù)和審計(jì)結(jié)論。注冊會計(jì)師通過采用SQL和NoSQL數(shù)據(jù)查詢技術(shù)，可以完成多表之間的交叉查詢和模糊查詢。

(三)借助中間表的建立形成審計(jì)疑點(diǎn)

身處大數(shù)據(jù)環(huán)境中的注冊會計(jì)師，可通過設(shè)置一級或多級中間表獲取相關(guān)審計(jì)證據(jù)對審計(jì)疑點(diǎn)進(jìn)行驗(yàn)證，看其是否出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，也可以按照驗(yàn)證結(jié)果獲得最終的審計(jì)結(jié)論[6]。

(四)借助云計(jì)算形成審計(jì)報(bào)告

注冊會計(jì)師可以依據(jù)審計(jì)計(jì)劃確定審計(jì)程序，展開審計(jì)工作，并通過大數(shù)據(jù)平臺全面而系統(tǒng)地監(jiān)督審計(jì)數(shù)據(jù)的收集、整理和存儲情況，然后借助云計(jì)算形成審計(jì)報(bào)告。其間，對于在注冊會計(jì)師審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題需要及時(shí)向上級管理部門報(bào)告，上級對這些問題予以復(fù)核、評估之后形成反饋意見。