夏夕科，張幫才，都國棟

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火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本核算作為一項(xiàng)系統(tǒng)性的工作，在實(shí)踐階段必須要根據(jù)實(shí)際情況構(gòu)建出更為科學(xué)有效的核算方法，如此才能夠達(dá)到工作要求。

1 碳排放相關(guān)概念

1.1 環(huán)境成本

現(xiàn)代社會處于高速發(fā)展階段，人們生活水平得到全面提升，但是也導(dǎo)致了嚴(yán)重的環(huán)境污染問題，對人們的生命健康造成嚴(yán)重的危害和影響，同時(shí)也對未來社會的發(fā)展造成不利的影響。隨著環(huán)境問題受到人們的關(guān)注，并延伸到各個(gè)領(lǐng)域，所以人們提出了“環(huán)境成本”的理念，主要是以目前的環(huán)境溫度為出發(fā)點(diǎn)，減少碳排放量，建設(shè)低碳經(jīng)濟(jì)環(huán)境，降低環(huán)境問題的影響，從而可以更好地實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。有些權(quán)威機(jī)構(gòu)和研究學(xué)者，對環(huán)境成本從不同角度進(jìn)行定義，然后進(jìn)行分類，其中最具影響力的觀點(diǎn)是聯(lián)合國相關(guān)部門發(fā)布的，其認(rèn)為環(huán)境成本是指在采取或者被要求選擇措施的成本，也是企業(yè)完成相關(guān)部門制定的環(huán)境目標(biāo)而不得不付出的成本。環(huán)境成本為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的環(huán)境污染影響而不得不付出的成本，需要從原材料采購、生產(chǎn)加工、存儲、運(yùn)輸、廢棄物處理等環(huán)節(jié)進(jìn)行，掌握其形成的損失。因?yàn)榄h(huán)境溫度是經(jīng)營環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的，一般都是在外部環(huán)境形成的，所以要想定性和定量分析有著較高的難度，且精度不足，管理和控制的效果也會比較差。從廣義層面分析環(huán)境成本，其包含了開采導(dǎo)致的環(huán)境損失，燃燒環(huán)節(jié)形成的污染處理成本。與碳排放成本對比，環(huán)境成本的概念范圍更大。倘若環(huán)境成本概念不夠精確，會給環(huán)境成本管理工作造成影響。同時(shí)企業(yè)在沒有明確環(huán)境污染重要性的時(shí)候就會出現(xiàn)污染問題不能得到處理，此類問題就會對企業(yè)造成很大的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展[1]。

1.2 碳成本

碳成本就是碳社會成本，指的是每個(gè)單位超出可以接受水平的二氧化碳排放所給環(huán)境產(chǎn)生的損害和影響，其通常需要通過美元每公噸二氧化碳來表示。碳社會成本需要通過超出二氧化碳排放量所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失計(jì)量的方法，這是溫室氣體指標(biāo)的重要技術(shù)指標(biāo)。因?yàn)榄h(huán)境污染日益嚴(yán)重，全球海平面上升、環(huán)境污染日益嚴(yán)重、農(nóng)業(yè)產(chǎn)量降低、人們生命健康受到威脅等，這些都是碳排放造成環(huán)境污染的社會成本，通過使用貨幣計(jì)量只是其中一個(gè)方面，很多都是不能通過實(shí)際價(jià)值來反應(yīng)的，所以需要加強(qiáng)管理和控制，才能實(shí)現(xiàn)對環(huán)境污染的控制。

1.3 碳排放成本

碳排放成本主要是在產(chǎn)品的生命周期中體現(xiàn)的。其主要的工作目標(biāo)在于預(yù)防及控制碳排放量。而碳排放的成本主要是以費(fèi)用支出的形式體現(xiàn)，但是這一定義也有很多的缺陷和問題，主要是沒有對碳排放成本區(qū)進(jìn)行詳細(xì)區(qū)分[2]。而碳排放成本需要具備明確的空間要求，必須有可以歸集的對象，并且可以通過會計(jì)核算的方式計(jì)量，同時(shí)以貨幣的形式表示出來。目前很多國外學(xué)者都開始進(jìn)行碳排放成本方面的研究，一些先進(jìn)理論的研究和應(yīng)用，可以對碳排放成本進(jìn)行全面地分析，國際上比較認(rèn)可的概念如下：基于企業(yè)生命周期內(nèi)，采取有效的措施做好成本控制，同時(shí)對成本支出進(jìn)行控制，這也會產(chǎn)生一定的環(huán)境保護(hù)效益，所以對于社會的發(fā)展以及生態(tài)環(huán)境的保護(hù)都有極為重要的價(jià)值。

圖1反映出環(huán)境成本、碳成本、碳排放成本的關(guān)系，分析圖內(nèi)的形式，環(huán)境成本涉及的范圍是最大的，碳排放成本與碳成本相對較小。環(huán)境成本包括其他兩種成本，而有些研究學(xué)者往往也不會直接區(qū)分碳成本和碳排放成本，認(rèn)為是一致的，而實(shí)際上這兩者有著很大的差異。碳成本是從宏觀角度進(jìn)行分析而獲取的概念。而碳排放成本是從微觀層面進(jìn)行分析的。由此可見，其包含的范圍較大，不僅包含了成本的排放成本，同時(shí)也包含了環(huán)境成本、碳成本等。

圖1 環(huán)境成本、碳成本、碳排放成本關(guān)系圖

2 火力發(fā)電企業(yè)成本有效性探索

有效性的分析主要是通過分析某些指標(biāo)或者策略的情況下，將分析理論落實(shí)到具體的指標(biāo)體系或者實(shí)際操作中，以了解相關(guān)指標(biāo)的關(guān)系。將理論知識應(yīng)用到實(shí)際中，分析理論體系的適應(yīng)性，對于有效性進(jìn)行探討和分析，從這個(gè)方面出發(fā)，相關(guān)的理論體系是否能夠從根本上減少碳排放量，促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營順利進(jìn)行，有效地保護(hù)生態(tài)環(huán)境，加強(qiáng)碳排放的管理，才是有效性分析的關(guān)鍵，也是人們分析和研究的重點(diǎn)。采用灰色關(guān)聯(lián)度展開具體參數(shù)的分析，綜合分析了解企業(yè)碳排放的實(shí)際情況，從碳排放資金量、控制效果等角度出發(fā)，從實(shí)際情況分析，掌握各項(xiàng)碳排放數(shù)量，然后綜合統(tǒng)計(jì)分析，并且對于火力發(fā)電企業(yè)各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)展開全面分析研究，對于企業(yè)的節(jié)能減排措施展開分析研究，從而了解有效性的根本，發(fā)揮出指標(biāo)體系的優(yōu)勢，達(dá)到科學(xué)、合理的要求。通過分析了解火力發(fā)電企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展實(shí)際情況，了解行業(yè)發(fā)展的規(guī)律，從而得到精確的數(shù)據(jù)信息，然后以此為基礎(chǔ)，通過加權(quán)灰色關(guān)聯(lián)度計(jì)算，統(tǒng)計(jì)出碳排放工作的投入與產(chǎn)出關(guān)系，從而對企業(yè)的碳排放效果展開分析，評價(jià)企業(yè)的環(huán)境治理效果，為后續(xù)工作的展開提供基礎(chǔ)條件。

3 火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本核算問題解析

3.1 碳排放成本的確認(rèn)存在局限性

若成本確認(rèn)存在局限性，對于企業(yè)的碳成本核算有著直接的影響，但是目前我國的火力發(fā)電企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展中，并未真正意識到碳排放成本的重要性，也不能根據(jù)自身生產(chǎn)的具體情況和相應(yīng)的需求合理規(guī)劃和設(shè)計(jì)，造成碳排放成本核算的范圍比較小，數(shù)據(jù)精度不足，根本不能滿足當(dāng)前火力發(fā)電企業(yè)環(huán)境污染治理的需要。因此，在火力發(fā)電企業(yè)的會計(jì)核算中，無法利用權(quán)責(zé)發(fā)生制來進(jìn)行碳排放成本的確定，成本核算與確認(rèn)方面的效果較差，對于環(huán)境污染治理有著不利的影響。也有些企業(yè)在會計(jì)核算中，使用常規(guī)的會計(jì)核算方法進(jìn)行碳排放成本的核算，如果成本數(shù)據(jù)信息不精確，將會影響企業(yè)的發(fā)展與環(huán)境治理工作的開展。

3.2 碳排放成本計(jì)量不準(zhǔn)確

目前我國很多火電企業(yè)對碳排放成本核算不夠重視，分類與統(tǒng)計(jì)分析方面存著著明顯的不足，核算方法也不明確，有些企業(yè)會選擇錯誤的方法，導(dǎo)致碳排放的計(jì)量精度較差，對于成本核算工作的開展造成不利影響。雖然我國有些企業(yè)已經(jīng)全面展開碳排放成本的核算，但也只是從實(shí)物層面出發(fā)，計(jì)算出已經(jīng)出現(xiàn)的碳排放成本，而忽略了潛在成本或者不容易計(jì)量的情況，因而不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

3.3 碳排放成本分配不合理

對于火力發(fā)電企業(yè)來說，產(chǎn)品非常單一，在核算環(huán)節(jié)，往往碳排放的成本只能進(jìn)行簡單地歸集與分配使用，所以導(dǎo)致分配缺乏合理性，數(shù)據(jù)計(jì)算也難以達(dá)到精度要求。由于發(fā)電機(jī)組的運(yùn)行效率存在一定的差異性，故而機(jī)組的燃燒效率也不盡相同，若燃燒充分則表示收益效果會更好，反之則不然。在生產(chǎn)過程中，電量產(chǎn)生的總量相同時(shí)，如果機(jī)組的燃燒率得到很大提升，此時(shí)的碳排放標(biāo)準(zhǔn)也會升高，所以在碳排放成本核算的環(huán)節(jié)，需要合理分配和控制。目前在成本分配過程中，存在很多不合理的情況，由于碳排放的成本精確性以及機(jī)組之間的關(guān)系較為復(fù)雜，最終也不能對環(huán)境成本展開全面地分析和控制，且火力發(fā)電企業(yè)的產(chǎn)品在生產(chǎn)中碳排放成本計(jì)算分析不到位，沒有綜合分析成本收益配比方面的原則，這時(shí)所形成的最終核算結(jié)果相差較大，需要從實(shí)際情況分析確認(rèn)。

3.4 信息披露制度不完善

成本信息披露制度作為企業(yè)中非常關(guān)鍵的制度，對企業(yè)的發(fā)展有著重要的幫助。但是按照現(xiàn)狀分析可知，一些企業(yè)沒有構(gòu)建信息披露制度，或是現(xiàn)有的制度不夠全面，同時(shí)也沒有形成完善的管理體系，造成數(shù)據(jù)分析存在較大的偏差，所以在信息披露環(huán)節(jié)會出現(xiàn)明顯的問題，整體性較差，可操作性不足。信息披露制度同時(shí)也是一種信息公開制度，上市企業(yè)為了能夠讓投資者了解企業(yè)的經(jīng)營信息，就需要接受社會公眾的監(jiān)督，但是基于目前現(xiàn)狀分析，我國的信息披露制度雖然有明確的規(guī)定，但是在成本信息披露的環(huán)節(jié)中，由于受到環(huán)境因素以及行為因素的影響，披露制度的落實(shí)范圍不夠明確，未能將真實(shí)信息披露[3]。

4 火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本核算策略

4.1 成本確認(rèn)環(huán)節(jié)方法

企業(yè)需要按照可靠性、相關(guān)性、可定義性等方面展開分析，要對碳排放的流程進(jìn)行確定，就要做好細(xì)節(jié)控制。第一，火力發(fā)電企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動時(shí)，會與碳排放存在直接的關(guān)系，在執(zhí)行相關(guān)活動時(shí)，也會出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益下降的情況，給企業(yè)帶來一定的損失。同時(shí)，碳減排活動還要進(jìn)行成本確認(rèn)，一般情況下，通過權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行碳排放成本的劃分，將其分為多個(gè)不同的部分，這就是費(fèi)用化和資本化的支出，再分析碳排放成本屬于哪種類型的成本，可以為未來碳排放成本的精確性計(jì)算提供基礎(chǔ)。

4.2 計(jì)量環(huán)節(jié)的優(yōu)化方法

確定碳排放成本參數(shù)時(shí)，需要通過碳排放的成本計(jì)量與分析進(jìn)行確定，在開展該項(xiàng)工作時(shí)需要以計(jì)量單位為基礎(chǔ)將其作用發(fā)揮出來，切實(shí)按照計(jì)量要求進(jìn)行方法的選擇。就當(dāng)前現(xiàn)狀分析，在碳成本的計(jì)量方法研究中很少有報(bào)道分析，鑒于此，本文選擇以貨幣方式計(jì)量這一會計(jì)假設(shè)，所以在進(jìn)行碳排放成本計(jì)量環(huán)節(jié)通過貨幣數(shù)據(jù)進(jìn)行確認(rèn)，并輔助采用實(shí)物方式計(jì)量。隨著時(shí)代的發(fā)展和進(jìn)步，在國際碳交易市場不斷更新的背景下，該方法在國際上得到了認(rèn)可，從另外一方面來說貨幣可以滿足排放成本計(jì)量的要求，能夠達(dá)到計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，采用貨幣計(jì)量的方法，有利于匯總核算，可以將各項(xiàng)數(shù)據(jù)都列舉在報(bào)表內(nèi)，通過對比數(shù)據(jù)信息，為管理者制定相關(guān)決策提供基礎(chǔ)。因此，在火力發(fā)電企業(yè)的經(jīng)營中，需要按照實(shí)際要求對計(jì)量參數(shù)進(jìn)行詳細(xì)地核算，再按照排放量的值乘以二氧化碳公允價(jià)值，就是碳排放成本。但是在有些情況下，碳排放成本并不能以貨幣進(jìn)行計(jì)量，也就不能確定具體的碳排放成本。比如火力發(fā)電企業(yè)排放出大量的二氧化碳，給環(huán)境造成嚴(yán)重的危害和影響，當(dāng)?shù)鼐用駥⒒鹆Πl(fā)電企業(yè)起訴到法院，法院對于該企業(yè)所產(chǎn)生的環(huán)境污染問題的實(shí)際情況進(jìn)行全面分析，并且給予必要的補(bǔ)償，但有些難以計(jì)量的部分就無法確定補(bǔ)償額，因此，可以將該成本計(jì)量在會計(jì)報(bào)表中，從而能夠以獨(dú)立環(huán)境報(bào)告方式或是輔助賬簿的方式進(jìn)行信息披露。

4.3 成本分配歸集的優(yōu)化方法

作業(yè)成本法是碳排放成本分配歸集階段非常關(guān)鍵的一種方法，該方法在應(yīng)用過程中是以全生命周期的方法進(jìn)行計(jì)算，間接性地做好成本二級科目的設(shè)定，并且分配且歸集好企業(yè)的碳排放成本，保證成本的有效分配和使用，以保證生態(tài)效益、環(huán)保效益的實(shí)現(xiàn)。

4.4 火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本賬戶設(shè)置與會計(jì)處理

在成本賬戶設(shè)置與會計(jì)處理環(huán)節(jié)需要按照以下幾點(diǎn)要求進(jìn)行：首先需要更新會計(jì)科目，且在原有會計(jì)科目范圍內(nèi)設(shè)置二級與三級明細(xì)科目；其次，要將新的會計(jì)科目設(shè)置出來，例如設(shè)置單獨(dú)的核算碳排放成本科目。這兩種方法設(shè)置的新會計(jì)核算科目，能夠真實(shí)、準(zhǔn)確、清晰地反映出具體的碳排放成本，為管理者提供準(zhǔn)確的資料。因此，本文主要選擇第二種方法，即單獨(dú)核算分析方法，以了解企業(yè)碳排放的成本信息，對于企業(yè)的管理和控制具有積極作用。

4.4.1 碳排放成本賬戶設(shè)置

基于核算的真實(shí)性，在碳排放成本賬戶設(shè)置階段需要按照實(shí)際要求做好相應(yīng)地分析。一般而言，企業(yè)需要設(shè)置新的“碳排放成本”會計(jì)科目，進(jìn)行數(shù)據(jù)處理?！疤寂欧懦杀尽睘槌杀绢愋唾~目，對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的碳排放成本與費(fèi)用進(jìn)行計(jì)算分析，掌握詳細(xì)的信息數(shù)據(jù)。一般而言，在會計(jì)科目核算階段，需要以當(dāng)期的排放支出作為基礎(chǔ)開展工作，同時(shí)貨方則以實(shí)際排放成本作為基礎(chǔ)進(jìn)行分析，并將其直接轉(zhuǎn)入到“生產(chǎn)成本”科目。在會計(jì)期末，如果發(fā)現(xiàn)借方科目下還有余額，這就表示企業(yè)目前還有生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)品的碳排放成本沒有支出。除此之外，還需要在“碳排放成本”科目下設(shè)置二級科目，即“直接碳排放成本”和“間接碳排放成本”。要想準(zhǔn)確地了解到碳排放的項(xiàng)目，需結(jié)合火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本的具體情況，展開分析和管控，設(shè)置三級科目，即煤炭運(yùn)輸成本、燃燒成本、尾氣脫硫排放成本等三級賬戶。同時(shí)，會計(jì)核算的工作人員還要根據(jù)火力發(fā)電企業(yè)的具體情況設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目，從而保證每個(gè)生產(chǎn)工序和環(huán)節(jié)都能夠了解二氧化碳的排放量，以便于做好管理和控制，保證核算更加精確。

4.4.2 碳排放成本的會計(jì)處理

通過結(jié)合火力發(fā)電企業(yè)的生產(chǎn)工藝流程，并結(jié)合具體情況，對火力發(fā)電企業(yè)的會計(jì)成本處理采取以下措施：采取直接成本會計(jì)處理方式進(jìn)行，主要是以工藝流程為基礎(chǔ)，進(jìn)行碳排放成本分析，同時(shí)從運(yùn)輸碳排放與燃燒排放以及尾氣脫硫形成排放幾方面進(jìn)行處理。這三個(gè)過程都可以根據(jù)實(shí)際需要進(jìn)行資本化處理，然后直接計(jì)入發(fā)電企業(yè)的生產(chǎn)成本中。

4.5 碳排放成本的非貨幣信息披露

非貨幣信息披露作為非常關(guān)鍵的參數(shù)，在企業(yè)排放活動中主要對相關(guān)信息進(jìn)行披露，但是此類方式不能以貨幣形式進(jìn)行計(jì)量。這些非貨幣信息在披露環(huán)節(jié)，其核算標(biāo)準(zhǔn)就是信息對于企業(yè)生產(chǎn)所造成的影響，或者在實(shí)際核算金額比較大的情況下，比如企業(yè)碳減排活動方面產(chǎn)生的支出、第三方機(jī)構(gòu)為企業(yè)出具的相應(yīng)碳排放報(bào)告、企業(yè)面臨的一些碳排放訴訟等。對于這些成本來說，通常沒有單獨(dú)編制報(bào)告，很多企業(yè)都是采用財(cái)務(wù)報(bào)表輔助與財(cái)務(wù)狀況說明書進(jìn)行信息披露。因此，為了能夠更好地保證火力發(fā)電企業(yè)核算更加精確，在核算以及管理環(huán)節(jié)，需要按照實(shí)際需求將“碳排放成本報(bào)表”編制出來，但是為了不給報(bào)表的編制帶來過多的工作量，一般都需要在補(bǔ)充報(bào)告中顯示出相關(guān)的數(shù)據(jù)信息，并且將碳排放的成本數(shù)據(jù)信息直接填充到財(cái)務(wù)報(bào)表以及利潤表內(nèi)。對于無法使用貨幣實(shí)現(xiàn)碳排放信息披露的情況，會計(jì)人員也可以在綜合報(bào)告中進(jìn)行相關(guān)數(shù)據(jù)披露，以反映出企業(yè)的相關(guān)碳排放數(shù)據(jù)，從而對企業(yè)進(jìn)一步治理碳排放以及環(huán)境治理起到積極作用。

5 結(jié)語

綜上所述，在開展火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本核算工作環(huán)節(jié)中，為了提高成本核算的質(zhì)量，就必須要更新成本核算方法，不斷地引用新技術(shù)，只有這樣才能夠滿足工作要求。本文對火力發(fā)電企業(yè)碳排放成本核算的要點(diǎn)進(jìn)行了探討，目的在于推進(jìn)火力發(fā)電企業(yè)的不斷發(fā)展。