李永

（深圳永旭稅務(wù)師事務(wù)所有限公司，廣東 深圳 518000）

自我國實(shí)行市場經(jīng)濟(jì)以來，我國大量企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展中茁壯成長，企業(yè)的競爭力與國家的綜合實(shí)力呈現(xiàn)不斷增強(qiáng)的趨勢，我國已經(jīng)逐步發(fā)展成為世界第二大經(jīng)濟(jì)體。這些企業(yè)在不斷的發(fā)展之中，可以為企業(yè)的綜合實(shí)力提升提供巨大價值，保證企業(yè)的核心競爭力，最終實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化與整合，達(dá)成產(chǎn)業(yè)升級的目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展，并購重組已經(jīng)成為企業(yè)發(fā)展的重要途徑。

一、我國企業(yè)并購重組稅收政策概述

（一）我國企業(yè)并購重組概念

企業(yè)并購主要是由一家企業(yè)通過購買并購企業(yè)的資產(chǎn)或是股票，獲取對于該企業(yè)全部資產(chǎn)或是某項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)[1]。內(nèi)部擴(kuò)張與并購是企業(yè)謀求發(fā)展的重要選擇，這通常需要一個緩慢且不確定的過程，而通過并購發(fā)展則可以是企業(yè)迅速達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)，這是市場整體環(huán)境展開導(dǎo)致的，是企業(yè)逐利本性與競爭壓力推動造成的各項(xiàng)行為。

作為稀缺資源優(yōu)化配置的過程，企業(yè)重組在資本的變更中有著重要價值。對于企業(yè)的發(fā)展來說，企業(yè)自身擁有的各種要素需要通過不斷地調(diào)整與組合，保證自身運(yùn)行效率的提升[2]。同時，還可用保證市場中企業(yè)的組合發(fā)展，通過互相融合的形式使不同企業(yè)不斷發(fā)展與壯大，最終達(dá)到提升經(jīng)濟(jì)整體運(yùn)行效率提升的目標(biāo)。

市場企業(yè)的競爭中，必然會有企業(yè)難與當(dāng)前的發(fā)展?fàn)顟B(tài)相一致，出現(xiàn)各種情況。但是，企業(yè)的兼并重組仍舊存在一定的價值，部分企業(yè)在通過相應(yīng)的手段汲取其中的養(yǎng)分，化身為自身的發(fā)展動力，達(dá)成資本有效運(yùn)作的目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)重組企業(yè)的資源優(yōu)化。目前，我國的社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，受多方面因素影響，其中社會因素、經(jīng)濟(jì)因素、政治條件等構(gòu)成企業(yè)發(fā)展的外部環(huán)境，其一通過對外部環(huán)境的整理與利用，以吸納的形式融入企業(yè)自身的發(fā)展體系，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部的重組與再配置[3]。該種情況不僅僅可以糾正資源在初始配置中存在的事物，也可以在最短時間中完成我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，以最短的時間使我國各產(chǎn)業(yè)在宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展朝著更加穩(wěn)步的方向發(fā)展。目前，世界上具有兼并重組能力的企業(yè)在不斷的發(fā)展中，逐漸生成自身的品牌，以連鎖的形式達(dá)成商業(yè)版圖擴(kuò)張的目標(biāo)，這也是增加資源存量流動性的一種關(guān)鍵手段。

（二）并購重組相關(guān)類型

目前，我國并購重組的類型主要包含4中，為企業(yè)的擴(kuò)張、出售、公司控制以及公司的所有權(quán)變更等情況[4]。在此之中，并購是上述幾種方式中最常見的一種形式。在資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的整體環(huán)境中，企業(yè)可以將并購方式分成兼并與購買股票的形式兼并，其中兼并方式又被分成兩類，一種為直接收購的方式，另一種則是協(xié)議收購的形式。要約收購在此之中，主要為具有收購意向的企業(yè)在確定收購意向之后，向目標(biāo)公司初始股份購買意向書，其中注明購買股份數(shù)額，并按照我國的法律，確定談判期限，展開收購條件的談判，最終達(dá)成收購目標(biāo)。協(xié)議收購主要是指收購者在證券交易所之外，通過協(xié)商的形式實(shí)現(xiàn)對于目標(biāo)企業(yè)的收購。協(xié)議收購更多的是指，在證券交易所之外，通過協(xié)商的形式和被收購企業(yè)的股東簽訂收購合同，并實(shí)現(xiàn)該收購公司的目標(biāo)。

二、并購重組所得稅政策的原則

（一）所得稅政策制定遵循原則

一般性稅務(wù)處理，主要是在企業(yè)進(jìn)行并購的過程中，通過對并購重組交易相關(guān)的稅務(wù)內(nèi)容進(jìn)行確認(rèn)，并通過公允價值的調(diào)整工作展開科學(xué)計稅[5]。一般性稅務(wù)處理原則中，企業(yè)產(chǎn)權(quán)出現(xiàn)各種轉(zhuǎn)移，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的價格不允許高于或低于市場標(biāo)準(zhǔn)，以方便收入與成本配比的原則展開計稅工作，完成稅后所得收入的確定，在此之中所得稅的計算與繳納也符合國家的標(biāo)準(zhǔn)。該原則之上，企業(yè)在進(jìn)行重組工作之中，債務(wù)人需要在財務(wù)清償?shù)恼w環(huán)境之下，按照既有的計稅差額展開計算工作，對于債務(wù)重組中產(chǎn)生的損失進(jìn)行優(yōu)質(zhì)確認(rèn)。在企業(yè)中，股權(quán)、資產(chǎn)等各項(xiàng)因素發(fā)展變動的情況下，重組交易也會隨之受到影響。被收購的企業(yè)在股權(quán)收益的計算中，科學(xué)的計算方法為將股權(quán)加的與股本數(shù)額進(jìn)行比較，得出的差額就是其中獲取的收益。

同時，企業(yè)在進(jìn)行交易合并的工作中，可以展開財務(wù)數(shù)據(jù)的分析及計算，明確被合并企業(yè)現(xiàn)存的資產(chǎn)，通常情況下，計算方式會議公允價值計量的形式展開[6]。情調(diào)查與計算后發(fā)現(xiàn)，在公允價值計量后，若被合并企業(yè)存在嚴(yán)重的情況，則不可以選擇在合并企業(yè)工作的展開中完成結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)工作。除此之外，若企業(yè)發(fā)生分立情況，備份里的企業(yè)工作展開中，需要對被合并企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行情況，計算的是情況，公允價值是此中的判斷依據(jù)。若被分離企業(yè)仍舊存在，則股東的對應(yīng)價值則應(yīng)該以被分離企業(yè)的資產(chǎn)計量數(shù)值為主。同時，若被分離企業(yè)為不存在的狀態(tài)，雙方企業(yè)需要完成所得稅稅費(fèi)的清算工作，且企業(yè)的虧空是不可結(jié)轉(zhuǎn)，需要并購承接的企業(yè)一并承擔(dān)。

（二）所得稅政策特殊性稅務(wù)處理

企業(yè)并購工作展開中，特殊性主要是指在特殊的環(huán)境之中，企業(yè)的重組行為只是被看成是資本在形式上發(fā)生的變化，且資本的實(shí)質(zhì)并未出現(xiàn)改變。在企業(yè)重組工作出現(xiàn)之后，投資者的資本雖依然停留在重組后的企業(yè)之中，投資者的狀態(tài)仍舊并未發(fā)生變化，依然在承擔(dān)風(fēng)險的同時獲取相應(yīng)的回報。特殊性稅務(wù)的處理原則主要被稱為是免稅并購，其在原則上較為重要，這主要是受企業(yè)稅收政策影響。

目前，企業(yè)的并購重組工作展開中，相關(guān)政策及文件獲得了一定的完善。其中，免稅并購所符合的條件及稅收屬性上都進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定的整理與完善。尤其是在企業(yè)的重組工作之中，免稅并購的管理及制度也更加嚴(yán)格與規(guī)范，各項(xiàng)條件要求與規(guī)范更加嚴(yán)格，已初步達(dá)成與世界接軌的目標(biāo)。在此之中，企業(yè)若展開兼并重組需要滿足多方面內(nèi)容的要求，包含企業(yè)的商業(yè)目的、被并購企業(yè)并不存在推遲繳納稅款的情況。企業(yè)的重組可能會出現(xiàn)稅務(wù)漏洞，徐同歸法律規(guī)范與監(jiān)督檢查工作推進(jìn)，以免企業(yè)的并購出現(xiàn)違法、擾亂市場秩序行為，市場中惡意并購事件層出不窮，尤其是不良收益情況，也將影響國民利益事件。

三、并購重組中企業(yè)的所得稅政策分析

（一）特殊性稅務(wù)處理企業(yè)適用范圍小

就上文內(nèi)容分析可知，企業(yè)兼并中特殊性稅務(wù)處理工作適用于各種情況，要求相對較為嚴(yán)格與規(guī)范，其使用的企業(yè)只屬于市場中的一小部分，與企業(yè)的適配度較低。經(jīng)整理研究后可知，稅務(wù)處理工作展開中定量條件可以為國家?guī)砭薮蟮氖找妗?/p>

定量條件：第一，股權(quán)（資產(chǎn)）收購購買不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%；第二，股權(quán)支付比例不低于被收購企業(yè)的85%。

就此可以看出，該定量條件下，適用企業(yè)范圍較小。就CSMAR數(shù)據(jù)庫調(diào)查可知，我國2020年滿足特殊性稅務(wù)處理標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)為1.05%，2021年的特殊性稅務(wù)處理僅為1%，但是2021年的并購金額卻在5億元，若將并購金額作為納稅基數(shù)，稅率為20%，則可實(shí)現(xiàn)稅收1億元，國家財政收入也將獲得大量上漲。就長遠(yuǎn)發(fā)展角度可以看出，企業(yè)并購重組可產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)，企業(yè)在之后的發(fā)展中更加具有競爭優(yōu)勢，為市場的運(yùn)動做出巨大貢獻(xiàn)，國家的稅收收入不斷增加，在保證社會秩序方面有著重要作用。

由此可知，特殊性稅務(wù)處理中，各項(xiàng)政策的出臺可以為企業(yè)的兼并重組提供機(jī)會，將更多企業(yè)納入特殊性稅務(wù)重組的工作中來，但是在政策制定的工作中，相關(guān)人員卻發(fā)現(xiàn)，該項(xiàng)政策只針對小部分企業(yè)及群體，可落實(shí)的空間十分有限。近年來雖然有大量企業(yè)融入兼并重組的活動中來，但是受稅收政策影響，需要投入大量的資金，在盈利方面存在較大難度的同時，高昂的稅費(fèi)更是令其難以負(fù)擔(dān)，隨即產(chǎn)生退卻心理。因此，特殊性稅務(wù)處理的整體環(huán)境中，我國政府在政策制定之中，可以通過對于市場整體情況的了解，結(jié)合市場實(shí)際情況，放寬稅收政策范圍，使更多企業(yè)享受到兼并重組的優(yōu)惠政策。

（二）特殊性并購重組企業(yè)稅務(wù)處理稅收征管難度大

稅收征管活動展開之中，僅僅了解兼并重組類型是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，相關(guān)人員還需要對于復(fù)雜的兼并重組行為進(jìn)行區(qū)分，此種具有較大的難度。

例：某企業(yè)在對另一企業(yè)展開股權(quán)收購的過程中，選擇將被收購公司作為該企業(yè)下的子公司，其中并購重組的方式為股權(quán)收購的形式。收購企業(yè)具體是將所有資產(chǎn)與負(fù)債轉(zhuǎn)移到收購企業(yè)。但是，其中出現(xiàn)被收購企業(yè)將資產(chǎn)與負(fù)債轉(zhuǎn)移到收購企業(yè)的情況，被收購公司法人被解散，收購公司也并未對被收購公司的運(yùn)營方式進(jìn)行區(qū)分。若其中采用的是吸收合并的方式展開，收購公司在此之中獲得被收購企業(yè)的技術(shù)、經(jīng)營渠道、經(jīng)營資源等，但是在改變原有運(yùn)營方式之后，可能在獲益方面存在相應(yīng)的問題，在此之中，收購公司在并購過程中，受稅務(wù)處理又會影響，反而會出現(xiàn)后續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)問題。

若采取的是購買股權(quán)的形式，控股公司需要完成并購工作，在協(xié)同效應(yīng)的整體環(huán)境中，還可能出現(xiàn)經(jīng)營中的進(jìn)一步關(guān)聯(lián)交易。該種情況下，并購采用的處理方式中，特殊稅務(wù)處理方式效果更佳。一方面，控制企業(yè)并購中產(chǎn)生的各項(xiàng)負(fù)擔(dān)，降低所得稅。另一方面，保證企業(yè)并購之后獲得更多的經(jīng)濟(jì)效益，保證稅源不能夠出現(xiàn)流失問題，達(dá)成負(fù)擔(dān)此次并購收益的目標(biāo)。

但是，企業(yè)在采用政策中并購類型展開并購之中，對于并購方式并無明確表述與界定，不能夠體現(xiàn)出特殊性稅務(wù)處理的價值所在，稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收相關(guān)稅費(fèi)的過程中，對于并購方式難以界定，難以對企業(yè)的稅費(fèi)征收進(jìn)行預(yù)判，可能會造成稅款的流失情況。

（三）重視度不夠

隨著我國財政部門的注意力關(guān)注，稅務(wù)部門對此展開監(jiān)督與約束工作，因此，在企業(yè)并購重組過程中，所得稅的特殊性稅務(wù)處理由審批制度改為備案制度。所得稅政策之中，國家相關(guān)單位，如財政部、稅務(wù)機(jī)關(guān)等，可對于所得稅稅務(wù)特殊內(nèi)容進(jìn)行明確的規(guī)定，以在兼并重組中推動之后的監(jiān)督與管理工作。我國的稅務(wù)部門在監(jiān)督工作展開之中，以動態(tài)管理的形式展開，通過建立臺賬的形式，展開申報材料的審核，結(jié)合債務(wù)重組、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等方式，完成資料的對比與分析。同時，在特殊性稅務(wù)處理工作方面，嚴(yán)格約束，規(guī)定后續(xù)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓評估工作，保證檢查內(nèi)容分析的科學(xué)性，明確稅基數(shù)額，和年度的納稅申報稅基、納稅金額進(jìn)行對比。但是，稅務(wù)部門展開稅務(wù)調(diào)查工作之中，只能依靠企業(yè)提供的資料展開計算，對于可能存在的隱性賬務(wù)無法判別，追責(zé)難度大。追責(zé)工作展開需要在掌握充分證據(jù)之后方可推進(jìn)。

四、并購重組特殊性稅務(wù)的細(xì)節(jié)完善

我國稅務(wù)部門展開工作中，對于市場中并購重組相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行控制，需要明確并購中所得稅的相關(guān)概念，完成不同法律條文的統(tǒng)計工作，明確并購重組的各種類型以及其計稅的相關(guān)政策及標(biāo)準(zhǔn)，通過股權(quán)支付相關(guān)概念展開分析，確認(rèn)企業(yè)兼并重組的目的以及優(yōu)勢，針對此中內(nèi)容展開分析，其是否有存在違法展開兼并重組的目標(biāo)，是否藏有違法的項(xiàng)目及行為。其中在采用特殊性稅務(wù)處理的相關(guān)性細(xì)則展開之中，對特殊性稅務(wù)處理的政策及條件展開細(xì)化分析，以加強(qiáng)我國兼并重組的稅法理念，達(dá)成多方協(xié)調(diào)的目標(biāo)。

在完善企業(yè)稅務(wù)處理相關(guān)細(xì)則之中，我國政府、財政部門、稅務(wù)機(jī)關(guān)等可以對先進(jìn)的稅務(wù)重組范圍進(jìn)行重新劃分，結(jié)合我國并購重組涉及的《反壟斷法》《公司法》等中的相關(guān)內(nèi)容，完成企業(yè)行為的規(guī)范。

在細(xì)化特殊性稅務(wù)處理政策定性條件方面，可通過相應(yīng)的手段制定，控制企業(yè)的避稅行為，同時又保證稅務(wù)機(jī)關(guān)、并購方的利益獲得保障。因此，展開細(xì)化政策制定之中，國家法律法規(guī)中可以對征納雙方的事務(wù)執(zhí)行細(xì)節(jié)展開落實(shí)，通過操作性的提升保證特殊稅務(wù)的處理質(zhì)量。具體執(zhí)行方面，稅務(wù)部門可以從明確股權(quán)制度種類、確認(rèn)企業(yè)繳納稅款的規(guī)定時間及期限，以及稅收征管之中的實(shí)質(zhì)交易種類等，并與我國國家法律相關(guān)內(nèi)容相結(jié)合，通過稅收優(yōu)惠政策的制定，達(dá)成兼并重組的優(yōu)化目標(biāo)。

五、結(jié)束語

綜上所述，本文主要針對企業(yè)并購重組相關(guān)內(nèi)容展開研究，以在探究兼并重組相關(guān)內(nèi)容的過程中，確認(rèn)其中存在的各項(xiàng)問題展開分析，具體展開為在了解我國企業(yè)并購重組稅收政策的基礎(chǔ)上，確認(rèn)并購重組所得稅政策的原則，對企業(yè)并購重組的所得稅政策分析，結(jié)合相關(guān)內(nèi)容與我國實(shí)際情況，完善適用企業(yè)并購重組特殊性稅務(wù)的相關(guān)細(xì)則，為之后企業(yè)的兼并重組中稅務(wù)處理問題分析，以及稅務(wù)處理質(zhì)量提升打牢基礎(chǔ)。