□文/呂嘉琦 付 航

（哈爾濱商業(yè)大學(xué) 黑龍江·哈爾濱）

［提要］ 地方政府債務(wù)作為國家治理重要的一環(huán)，影響著我國財政金融的健康運作和穩(wěn)定發(fā)展。大規(guī)模的舉債給地方經(jīng)濟的發(fā)展和政府財政正常運行埋下巨大的隱患。本文基于我國地方政府債務(wù)實施現(xiàn)狀，明確提出現(xiàn)階段地方政府債務(wù)隱含的問題，并提出化解措施。

《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠景目標(biāo)綱要》指出，既要“完善債務(wù)風(fēng)險識別、評估預(yù)警和有效防控機制”，又要“穩(wěn)步擴大債券市場規(guī)模，豐富債券品種”。地方政府債務(wù)如若舉債適度，合理使用則會促進經(jīng)濟發(fā)展；反之，則會危及地方發(fā)展。“十四五”時期，在新冠肺炎疫情全球大流行的沖擊下，我國經(jīng)濟環(huán)境低迷下行。政府為促進地方經(jīng)濟增長和社會發(fā)展，加大了基礎(chǔ)建設(shè)和公共事業(yè)的投資，導(dǎo)致財政支出增多，收入減少，政府債務(wù)情況不容樂觀。截至2021年末，財政部披露全國地方政府債務(wù)余額30.47億元，對比2020年末和2019年末全國政府債務(wù)余額25.66萬億元及18.46萬億元，可見政府債務(wù)的規(guī)模每年都在遞增。債務(wù)風(fēng)險隨著地方政府債務(wù)規(guī)模的增長逐漸凸顯出來。其中，顯性債務(wù)，我們可以通過數(shù)據(jù)量化其結(jié)果，但那些難以摸清底細的隱性債務(wù)，由于監(jiān)管缺位，就難以確切統(tǒng)計。這不僅不利于政策目標(biāo)的實現(xiàn)，還會削弱債務(wù)償還能力，也為提前預(yù)判和防范風(fēng)險帶來了極大的阻礙。為了解決債務(wù)問題，防范化解債務(wù)風(fēng)險，我們需要采取措施積極應(yīng)對。

第十三屆全國人民代表大會第五次會議批準(zhǔn)《關(guān)于2021年中央和地方預(yù)算執(zhí)行情況與2022年中央和地方預(yù)算草案的報告》，報告中提出為了有效防范化解風(fēng)險，今年地方舉債額度再度下降，專項債監(jiān)管繼續(xù)完善以提高資金使用效率，而遏制隱性債務(wù)增長“紅線”不變，存量隱性債務(wù)更注重“有序化解”，防范“處置風(fēng)險的風(fēng)險”。2022年全國審計工作會議指出，2021年各級審計機關(guān)共完成對18個省及所轄36個市縣的債務(wù)審計工作，推動舉債的規(guī)范化，提高專項債使用效率。由此可見，政府審計在控制地方政府債務(wù)風(fēng)險、揭示和發(fā)現(xiàn)違規(guī)問題中充分發(fā)揮了自己的監(jiān)督職能。目前，債務(wù)審計的重點依舊集中在審計對象及方法上，難以為實務(wù)開展提供有效的理論指導(dǎo)支撐，政府債務(wù)審計實踐亟待改進。本文擬在分析政府債務(wù)審計面臨的問題，從擴大審計范圍、創(chuàng)新審計思路、深度挖掘隱形債務(wù)等方面提出解決策略，進而加強政府債務(wù)審計監(jiān)督職能，為緩解政府債務(wù)風(fēng)險，加速新型地方政府債務(wù)治理機制的建立提供保障。

一、地方政府債務(wù)審計實施現(xiàn)狀

我國經(jīng)濟在近十年間保持高速穩(wěn)定發(fā)展，不僅如此，地方政府債務(wù)也展現(xiàn)出高速增長的狀況。早在2011年、2012年和2013年，審計署就按照黨中央、國務(wù)院的要求在科學(xué)定義和分類基礎(chǔ)上對地方政府性債務(wù)實施了三次全方位審計工作，客觀、真實地向黨中央、國務(wù)院和社會各方面報告了地方政府性債務(wù)金額和存在風(fēng)險程度，披露政府債務(wù)存在的問題。為了使得政府債務(wù)審計工作得以順利開展，彌補債務(wù)審計政策上的漏洞，地方政府債務(wù)審計作為防控財政風(fēng)險的安全員，在政府債務(wù)管理風(fēng)險的識別和判斷上，以及問題的揭露和資金使用績效等方面都發(fā)揮了重要的作用。雖然各級政府和審計機關(guān)積極開展債務(wù)審計工作，出臺了很多政策，但是隨著經(jīng)濟的發(fā)展，政府債務(wù)的種類、形式和構(gòu)成都在不斷變化，政府債務(wù)審計的風(fēng)險防范體系還不能完全跟上政府債務(wù)形勢的轉(zhuǎn)變。

（一）審計覆蓋面廣且項目數(shù)量多，但審計的工作內(nèi)容具有傾向性。從地方政府債務(wù)審計工作的覆蓋范圍來看，審計覆蓋范圍都十分廣泛，均涉及到31個省份。2011年審計工作業(yè)務(wù)范圍覆蓋至三級政府，2013年包含五級政府，從中央到省到地級市、縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)。審計署集結(jié)審計隊伍，對全國的債務(wù)進行大規(guī)模的摸底工作，2013年涉及到的項目數(shù)為73萬個，幾乎為2011年的兩倍。足以顯現(xiàn)出黨中央、國務(wù)院對規(guī)模龐大的地方債務(wù)問題的重視程度。但同時，審計的工作內(nèi)容主要關(guān)注的還是債務(wù)的合法合規(guī)性，揭露的問題多集中于債務(wù)發(fā)行中存在的違規(guī)現(xiàn)象，例如地方政府違規(guī)提供擔(dān)保、融資平臺違規(guī)發(fā)債、違規(guī)向單位職工或社會公眾集資等。此外，審計工作的著力點應(yīng)置于債務(wù)資金使用管理的異常情況及其產(chǎn)生的經(jīng)濟效益，對地方債風(fēng)險防控加大力度，為進一步增強債務(wù)管理責(zé)任，應(yīng)盡快落實風(fēng)險預(yù)警及化解機制的建立，實現(xiàn)可視化監(jiān)控管理工作。

（二）審計重點逐漸向隱性債務(wù)轉(zhuǎn)移，但審計機制和路徑有待優(yōu)化。2013年，第二次全國地方政府債務(wù)報告中運用了大量的文字去報道地方政府債務(wù)中形成隱性債務(wù)的違規(guī)現(xiàn)象。地方政府隱性債務(wù)的審計工作自2018年8月起由國家審計署指導(dǎo)全方位深入開展，大多數(shù)省市區(qū)扎實推進隱性債務(wù)審計全覆蓋，致力于消除隱性債務(wù)存量。2019年，胡君澤在十三屆全國人大常委會第十五次會議上報告了關(guān)于2018年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支審計問題整改情況，其中存量隱性債務(wù)未制定化解措施的地區(qū)也已制訂補充方案。隱性債務(wù)審計工作自此次會議后進入了新階段。從審計重點的轉(zhuǎn)移可以看出我國對化解地方政府隱性債務(wù)的決心，深挖地方政府違規(guī)發(fā)行隱性債務(wù)，妥善防范隱性債務(wù)風(fēng)險也會是今后審計工作的重點。然而，如何進一步優(yōu)化當(dāng)前隱性債務(wù)的審計體系是我們亟待解決的問題。我們可以在現(xiàn)有的地方政府債務(wù)管理機制基礎(chǔ)上，對已形成的隱性債務(wù)進行全方位摸排核查，準(zhǔn)確評估債務(wù)風(fēng)險，精準(zhǔn)把控審計思路模式及審計內(nèi)容重點。

（三）審計結(jié)果應(yīng)用不斷加強，但債務(wù)信息披露較為保守。根據(jù)各級政府披露的債務(wù)審計工作報告可見，債務(wù)審計工作以理清我國地方政府債務(wù)結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，運用數(shù)據(jù)分析債務(wù)風(fēng)險、揭示地方違規(guī)舉債的形式，積極落實問題整改和推進經(jīng)濟和社會發(fā)展，帶動債務(wù)審計工作走入規(guī)范化管理。債務(wù)審計成果除了本級政府使用外，還為債務(wù)審計頂層設(shè)計提供參考，在推進債務(wù)審計模式創(chuàng)新和體制改革上發(fā)揮了重大作用。審計結(jié)果應(yīng)用的范圍和深度不斷加強，是當(dāng)前債務(wù)審計工作成果的體現(xiàn)，也為以后的債務(wù)審計工作奠定了基礎(chǔ)。審計結(jié)果公開是審計接受監(jiān)督的重要方式，但是由于地方債務(wù)審計信息的涉密性和敏感性，其結(jié)果公開需要考慮的利益因素較多。在三次全國性債務(wù)審計后，債務(wù)審計信息公開得到了有效的執(zhí)行，但此后地方各級政府開展的涉及債務(wù)問題的常規(guī)審計和專項債務(wù)審計，其結(jié)果公開的比例明顯下降，公開信息內(nèi)容也逐漸減少。因而，今后如何做到和做好審計結(jié)果公開是進一步加強審計結(jié)果應(yīng)用的關(guān)鍵問題。

二、當(dāng)前地方政府債務(wù)審計面臨的困境

（一）地方政府債務(wù)的復(fù)雜程度高。當(dāng)前，還處于新冠肺炎疫情防控時期，我國政府通常采用發(fā)放地方債的方式幫助當(dāng)?shù)卣?jīng)濟的復(fù)蘇。但是，地方政府債務(wù)本身復(fù)雜程度高而且涉及部門廣泛。這無疑給審計工作人員帶來不小的挑戰(zhàn)。主要分為兩個方面：一方面需要注意的是地方政府債務(wù)覆蓋領(lǐng)域多，包括建設(shè)、交通、水利、住房、法律等各個方面，同時還包括了基礎(chǔ)公共設(shè)施建設(shè)以及債務(wù)資金如何安排、管理以及償還等方面。不同領(lǐng)域所涉及到的審計事項都有不同的特點，不同債務(wù)對象所運用到的審計方法也是不同的。另一方面地方政府債務(wù)審計對象涉及多個單位和部門，債務(wù)資金的投放和使用的執(zhí)行涉及到政府部門也是不盡相同，同時還會涉及到企事業(yè)單位，使審計的工作量和工作難度在一定程度上都有所增加。另外，由于隱性債務(wù)本身具有較強的隱蔽性，同時隱性債務(wù)源頭問題較多，涉及多種融資手段，并且規(guī)模不容小覷，在具體審計過程中就更需要審計人員投入更多的時間和精力來面對相關(guān)隱性債務(wù)并對此進行甄別。

（二）審計取證方式落后且審計結(jié)果披露不及時。由于我國地方政府債務(wù)審計工作處于起步的階段，債務(wù)審計還沒有形成一套完整的工作體系，因此審計的方式方法依然局限于傳統(tǒng)的審計方法。但是，我國地方政府債務(wù)的發(fā)展卻十分迅速，債務(wù)種類、債務(wù)形式以及債務(wù)構(gòu)成都不斷地發(fā)生改變，相比之下，運用手工查賬等傳統(tǒng)的審計方法所獲取到的審計證據(jù)可能并不是適當(dāng)充分的，大多數(shù)情況下發(fā)現(xiàn)的問題可能僅僅只是表層的問題，地方政府潛在的隱形債務(wù)難以被發(fā)掘，使得債務(wù)審計失去了意義。

地方政府債務(wù)由于其在自身特殊性，在某種層面上來說屬于國家機密，導(dǎo)致其審計結(jié)果披露并不及時。首先，我國有句俗語“家丑不外揚”，地方政府債務(wù)正反映了這種思想，因此各地政府在某種程度上不愿意公開自己存在的問題，阻擋了審計結(jié)果的公開。其次，一些債務(wù)審計項目可能含有國家機密，并不方便向社會公開。最后，倘若對審計結(jié)果進行披露，地方政府在債務(wù)問題中存在的諸多問題就會曝光，容易在社會引起廣泛的討論。而就地方政府債務(wù)審計來說，審計人員對審計結(jié)果進行披露，可以促進地方政府和機關(guān)提高工作質(zhì)量，同時受到公眾的監(jiān)督，也可以及時地發(fā)現(xiàn)問題并進行整改，因此對審計結(jié)果進行披露有利于地方政府債務(wù)審計的發(fā)展。

（三）審計人力資源與債務(wù)審計規(guī)模和范圍不匹配。社會飛速發(fā)展的同時，融資模式也不斷地改變，形成地方政府債務(wù)的方式也不斷變化，所以審計人員需要關(guān)注的事項也就大幅度的增加，需要不斷學(xué)習(xí)有關(guān)債務(wù)審計方面的知識來提高自己的知識儲備量。但是，我國審計機關(guān)還沒有成立專門的債務(wù)審計的隊伍，債務(wù)審計的工作也是最近幾年才得到重視。審計資源的不足使得審計工作不能很好地跟上債務(wù)發(fā)展的節(jié)奏。比如，看似不同類型債務(wù)其背后是否具有一定的關(guān)聯(lián)，體制內(nèi)是否存在問題等，審計人員并不能給出準(zhǔn)確的答案。這就使得地方債務(wù)審計難以發(fā)揮其本身的效果。

由于地方政府債務(wù)本身復(fù)雜程度高的特點，審計范圍為了和債務(wù)相適應(yīng)，導(dǎo)致了審計范圍的廣泛，同時由于債務(wù)種類多且繁瑣，目前我國審計機關(guān)的相關(guān)工作人員無論是在規(guī)模上還是工作能力方面都與地方政府債務(wù)審計所要求的條件不符合，這就導(dǎo)致了不能勝任有關(guān)該項目的工作。

三、解決對策

如何完善地方政府債務(wù)審計，提高審計的效率和效果是現(xiàn)在要著手解決的問題。在審計工作中，我們應(yīng)做到如下幾點，首先，審計人員應(yīng)該對地政府經(jīng)濟狀況和債務(wù)狀況，重視政債務(wù)機制建立情況進行初步的了解，并進行宏觀定性；其次，根據(jù)債務(wù)的規(guī)模和范圍，清楚債務(wù)資金舉借和債務(wù)的償還渠道，對債務(wù)風(fēng)險進行評估和審計重點關(guān)注的風(fēng)險；再次，按照審計的工作流程對審計的對象、工作的主要內(nèi)容和時間來劃分審計階段，確定審計的重點；最后，重點關(guān)注資金使用情況，深入挖掘，進行更加深入的分析。有關(guān)地方政府債務(wù)審計中存在的問題，本文認為可以從以下幾個方面進行改進：

（一）擴大審計范圍，提升預(yù)警機制。地方政府債務(wù)從最初的舉借到最后的還款，包含“借、用、管、還”這四個方面，因此審計對這四方面要給予關(guān)注。首先，對“借”的審計，要重點關(guān)注“借債”的形成即關(guān)注舉債行為是否符合相應(yīng)的規(guī)定，存不存在變相舉債從而導(dǎo)致隱性債務(wù)增加的問題，要做到站在源頭去看待債務(wù)問題。其次，對“用”的審計，關(guān)注資金使用情況是審計的重點。在審計工作中，要查看債務(wù)系統(tǒng)內(nèi)的顯性債務(wù)使用是否有掛賬的問題，造成資金擱置，發(fā)行的目的和使用結(jié)果是否一致的行為。再次，地方政府債務(wù)的管理機制對規(guī)范地方政府債務(wù)起到約束的作用，地方政府債務(wù)的管理對于政府的內(nèi)部控制來說是一項有效的舉措。應(yīng)重點審查政府的債務(wù)控制機制是否符合規(guī)定，了解地方政府是建立的“舉借、使用、歸還”的地方政府債務(wù)管理機制是否得到執(zhí)行，同時也要關(guān)注相關(guān)的管理制度是否存在紕漏。最后，對“償還”的審計，應(yīng)根據(jù)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟實力以及財政收入和具體的債務(wù)總體存量進行計算，重點關(guān)注償還能力。與此同時，整體債務(wù)還款計劃的合理性、償債高峰是否存在等細節(jié)也應(yīng)該是關(guān)注的重點。檢查政府的財政收入對于未來預(yù)期到期的債務(wù)是否能夠滿足。通過對政府償還資金方面的審計，可以及時發(fā)現(xiàn)高危償債的風(fēng)險，審計的預(yù)警作用得到提升，促使地方政府可以提前對未來到期的債務(wù)風(fēng)險進行化解。

（二）創(chuàng)新審計思路，及時披露結(jié)果。政府債務(wù)審計過程中，大多數(shù)情況下，地方財政部門都會存在漏洞，如數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、政府債務(wù)管理不及時更新，更何況政府債本身具有隱蔽性的特點，這樣就會導(dǎo)致政府債務(wù)管理系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)不能客觀完整地反映本地區(qū)政府債務(wù)的全貌，因此運用傳統(tǒng)的審計思路所得出的審計結(jié)果可能不是公允的。為了改善這一問題，就需要審計人員創(chuàng)新審計思路，比如在審計取證方法，可以強化債務(wù)統(tǒng)計表的核對力度，多維度債務(wù)取證等方法，不在單一地依靠財政部提供的資料，同時審計人員也可以運用電子數(shù)據(jù)分析，這樣可以提高數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，發(fā)現(xiàn)的問題也更加全面具體，從而提高審計的質(zhì)量。2002年，我國開始實施審計公告制度，我國政府審計的發(fā)展又邁向了更高一級的臺階。但是，地方政府債務(wù)審計其審計結(jié)果的披露程度存在需要改進的地方。首先，審計結(jié)果應(yīng)該及時進行披露，這樣可以發(fā)揮人民群眾的監(jiān)督作用，在一定程度上可以對政府審計起到制約作用，使審計的質(zhì)量得到提高。其次，雖然審計署是針對我國地方五級政府的債務(wù)情況進行審計，但是審計結(jié)果僅僅披露省級的債務(wù)審計情況，市（縣）級的資金情況公眾無法得知。如果披露市（縣）級政府的審計結(jié)果，可以使審計結(jié)果更加透明，更有利于預(yù)防債務(wù)風(fēng)險。

（三）深度挖掘隱形債務(wù)，加強審計人員培訓(xùn)。隨著社會的發(fā)展，融資產(chǎn)品、融資平臺也逐漸變多，地方政府可能會運用某些融資產(chǎn)品來實現(xiàn)借款的目的。一般情況下，地方政府利用融資平臺進行違法的債務(wù)操作，該操作僅僅依靠債務(wù)單位的“殼”就可以完成。所以，審計人員要保持職業(yè)懷疑的態(tài)度，對債務(wù)單位的本身進行關(guān)注，檢查融資平臺是否存在資金使用異常的情況，若發(fā)生了使用異常的情形，要對可疑的融資產(chǎn)品進行更進一步的跟蹤，同時可以選取恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒ㄟM行更加詳細具體的分析，從而更有利于發(fā)現(xiàn)和挖掘隱性債務(wù)，使審計的效果得到提升。

地方政府債務(wù)本身復(fù)雜程度較高，涉及的專業(yè)知識較多。同時，近幾年新型債務(wù)不斷出現(xiàn)，所涉及的理論知識也不斷增加，審計人員應(yīng)該精準(zhǔn)地掌握地方政府債務(wù)審計的內(nèi)容，了解地方債務(wù)的種類，能辨別出新型債務(wù)。因此，審計機關(guān)應(yīng)該定期開展審計人員學(xué)習(xí)有關(guān)地方政府債務(wù)審計的專業(yè)知識和有關(guān)政府債務(wù)的政策，培訓(xùn)內(nèi)容應(yīng)該和國家出臺的最新政策有所關(guān)聯(lián)，使審計人員豐富理論知識的同時，在工作過程中視野也得到開拓，幫助審計人員對債務(wù)審計的目的和要求有進一步的理解，對債務(wù)審計的范圍有更為深刻的認知，以便更好地推動債務(wù)審計的發(fā)展。