吳劍虹

(江蘇鐵錨科技股份有限公司，江蘇 海安 226600)

0 引言

成本控制以消除高成本因素和發(fā)揮成本優(yōu)勢(shì)為目標(biāo)，制定各種預(yù)算指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)成本，對(duì)生產(chǎn)或其他環(huán)節(jié)進(jìn)行科學(xué)組織管理，消除不必要的支出，確保企業(yè)利益最大化[1]。企業(yè)成本控制存在多種方法，如絕對(duì)成本法、全面成本法、定額法、目標(biāo)成本法、價(jià)值工程法等，均作為重要的手段完成成本控制任務(wù)和達(dá)到成本控制目的。其中，目標(biāo)成本法以市場(chǎng)為導(dǎo)向，在精細(xì)化管理中發(fā)揮明顯優(yōu)勢(shì)，能夠?qū)哂歇?dú)立制造過(guò)程的產(chǎn)品進(jìn)行作業(yè)流程的分解，實(shí)現(xiàn)有效的成本管理和利潤(rùn)計(jì)劃，且將成本動(dòng)因作為間接成本分配的依據(jù)，協(xié)調(diào)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理全過(guò)程的資源消耗、資源配置與成本管理之間的關(guān)系，成本管理與戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合，使客戶需求得到最大限度的滿足。生產(chǎn)性企業(yè)具有專業(yè)性、創(chuàng)新性、知識(shí)性等特點(diǎn)，是保持工業(yè)生產(chǎn)過(guò)程持續(xù)、產(chǎn)業(yè)升級(jí)的主要力量，其成本控制有別于其他類型企業(yè)，成本支出會(huì)隨著市場(chǎng)變化而發(fā)生變化，成本組成結(jié)構(gòu)相對(duì)復(fù)雜，實(shí)施成本控制應(yīng)當(dāng)全面掌握企業(yè)的生產(chǎn)和市場(chǎng)需求，將成本控制工作落實(shí)到實(shí)踐中，達(dá)到有效控制成本支出的目的。

1 生產(chǎn)性企業(yè)成本控制面臨的主要問(wèn)題

生產(chǎn)性企業(yè)以產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售為主營(yíng)業(yè)務(wù)，企業(yè)規(guī)模較大，生產(chǎn)專業(yè)化水平較高，以壓縮成本和提高效率作為提升經(jīng)濟(jì)效益的主要途徑，企業(yè)內(nèi)部管理工作基礎(chǔ)比較薄弱，這也導(dǎo)致生產(chǎn)性企業(yè)的成本控制存在部分突出問(wèn)題。

1.1 成本控制體系不完善

生產(chǎn)性企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍廣，重視生產(chǎn)環(huán)節(jié)，但沒(méi)有形成有效的目標(biāo)成本指標(biāo)體系，缺乏相應(yīng)的事前和事中控制，且未能實(shí)現(xiàn)全鏈條的成本控制。在實(shí)際生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，部分企業(yè)的成本控制策略和目標(biāo)缺乏，錯(cuò)誤地認(rèn)為成本管理是只降低成本，未能及時(shí)引進(jìn)設(shè)備和技術(shù)，盲目地減少資金投入，對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展不利[2]。同時(shí)，企業(yè)缺乏有效的成本核算與分析體系，無(wú)法準(zhǔn)確地分析研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等各項(xiàng)成本的組成和變動(dòng)情況，加之沒(méi)有建立有效的成本控制流程和方法，管理者難以把握成本問(wèn)題和改進(jìn)方向，成本控制活動(dòng)無(wú)章可循，成本控制目標(biāo)難以達(dá)成。

1.2 關(guān)鍵成本控制不到位

生產(chǎn)性企業(yè)的財(cái)務(wù)與生產(chǎn)部門互相分離，財(cái)務(wù)部門對(duì)材料的實(shí)際使用缺乏了解，在對(duì)原材料進(jìn)行記賬核算時(shí)往往只關(guān)注物料部門的報(bào)表，難以把握關(guān)鍵成本部分。同時(shí)，生產(chǎn)性企業(yè)人力方面包括了管理層、一線工人、技術(shù)人員等，崗位構(gòu)成復(fù)雜，加大了人力成本控制難度。另外，生產(chǎn)性企業(yè)的制造成本、期間成本有著本質(zhì)的區(qū)別，但在實(shí)際成本控制過(guò)程中經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)混亂，且生產(chǎn)性企業(yè)中還存在產(chǎn)品包裝、運(yùn)輸?shù)却罅糠?wù)于產(chǎn)品生產(chǎn)的流程，企業(yè)對(duì)這些成本的管理往往不夠精確，導(dǎo)致成本控制出現(xiàn)偏差。

1.3 成本管控方案不合理

生產(chǎn)性企業(yè)的成本還涵蓋了諸如銷售、物流、運(yùn)營(yíng)、倉(cāng)儲(chǔ)等方面，并不僅僅局限于原材料、人工、制造費(fèi)用和研發(fā)成本?，F(xiàn)階段，部分生產(chǎn)性企業(yè)的成本管控方法相對(duì)單一，成本控制對(duì)象主要針對(duì)產(chǎn)品制造過(guò)程的料、工、費(fèi)，忽視了其他相關(guān)成本。如部分企業(yè)開展新產(chǎn)品的研發(fā)以進(jìn)一步提高市場(chǎng)占有率，提升了研發(fā)成本比重，但此部分成本的控制并沒(méi)有得到應(yīng)有的重視，對(duì)產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)性、實(shí)用性、后期宣傳推廣及持續(xù)改進(jìn)費(fèi)用同樣沒(méi)有進(jìn)行綜合考量。同時(shí)，產(chǎn)品設(shè)計(jì)具有較多的不穩(wěn)定因素，加之所面臨運(yùn)營(yíng)環(huán)境較為復(fù)雜，單一的成本控制方法無(wú)法滿足生產(chǎn)性企業(yè)成本控制的動(dòng)態(tài)調(diào)整要求。

1.4 企業(yè)成本激勵(lì)缺失

生產(chǎn)性企業(yè)的成本控制應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)全員性，即發(fā)動(dòng)企業(yè)決策人員、管理人員、工程技術(shù)人員和廣大職工樹立成本控制意識(shí)，積極參與成本的控制[3]。但是，由于成本管控機(jī)制的缺乏，除財(cái)務(wù)部門外，其他部門成本管理工作開展得比較被動(dòng)。同時(shí)，生產(chǎn)性企業(yè)針對(duì)成本控制提供的激勵(lì)方式相對(duì)單一，沒(méi)有基于實(shí)際情況設(shè)定激勵(lì)指標(biāo)，也未重視成本控制全過(guò)程的考核，成本管理工作人員積極性相對(duì)應(yīng)下降，缺乏促使其參與到成本控制的內(nèi)生動(dòng)力，影響并制約了成本控制成效。

2 目標(biāo)成本法應(yīng)用于生產(chǎn)性企業(yè)成本控制的可行性分析

為更有效地實(shí)現(xiàn)成本控制目標(biāo)，生產(chǎn)性企業(yè)應(yīng)當(dāng)從戰(zhàn)略角度考慮和選擇成本控制方法，實(shí)現(xiàn)成本控制的系統(tǒng)性、全面性和風(fēng)險(xiǎn)防范性，而目標(biāo)成本法則可以滿足這一需求，對(duì)企業(yè)價(jià)值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有重要的意義。

首先，目標(biāo)成本法體現(xiàn)了成本管理思維的轉(zhuǎn)變。目標(biāo)成本法以市場(chǎng)為導(dǎo)向，根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格和目標(biāo)利潤(rùn)確定目標(biāo)成本，即以大量市場(chǎng)調(diào)查為基礎(chǔ)和出發(fā)點(diǎn)，就未來(lái)某一時(shí)點(diǎn)市場(chǎng)上的目標(biāo)售價(jià)根據(jù)客戶認(rèn)可的價(jià)值和競(jìng)爭(zhēng)者的預(yù)期反應(yīng)進(jìn)行預(yù)估，改變了成本控制的出發(fā)點(diǎn)，從源頭抓起，突出過(guò)程，追求供應(yīng)鏈總成本的合理化，體現(xiàn)了成本管理思想的轉(zhuǎn)變，生產(chǎn)性企業(yè)適宜采用該方法進(jìn)行成本控制。

其次，目標(biāo)成本法具備成本控制全局觀念。生產(chǎn)性企業(yè)成本控制需要覆蓋產(chǎn)品規(guī)劃、設(shè)計(jì)、制造等全部流程，具有全面性和一定的復(fù)雜性，其工作重點(diǎn)與核心應(yīng)當(dāng)是強(qiáng)化對(duì)原材料、員工工資、運(yùn)輸、后續(xù)服務(wù)費(fèi)用等成本的控制。目標(biāo)成本法的關(guān)鍵在于強(qiáng)調(diào)成本控制的全局觀，在關(guān)注企業(yè)銷售業(yè)績(jī)的同時(shí)，也關(guān)注企業(yè)能否制定出符合市場(chǎng)需求并且有能力實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)成本，產(chǎn)品生產(chǎn)到利潤(rùn)的全部流程都可以被目標(biāo)成本法所覆蓋，產(chǎn)生更好的成本控制效果。

再次，目標(biāo)成本法提倡事前控制。目標(biāo)成本法的目的是實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)融合，約束項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)管理，利用目標(biāo)成本銜接鏈管理，各相關(guān)職能部門由“并聯(lián)”工作模式轉(zhuǎn)換為“串聯(lián)”工作模式，對(duì)生產(chǎn)成本大數(shù)據(jù)進(jìn)行科學(xué)拆分、精準(zhǔn)計(jì)算、合理分析，更有效率地進(jìn)行事前制定和過(guò)程控制，且更有性價(jià)比的完成生產(chǎn)目標(biāo)，滿足企業(yè)盈利的要求。

最后，目標(biāo)成本法最大優(yōu)勢(shì)在于以目標(biāo)利潤(rùn)變動(dòng)為先鋒，嚴(yán)格遵循市場(chǎng)變化規(guī)律，注重成本的預(yù)見(jiàn)性，通過(guò)倒推，科學(xué)、合理地分解目標(biāo)成本，充分發(fā)揮成本控制過(guò)程中的主觀能動(dòng)性，促進(jìn)企業(yè)價(jià)值目標(biāo)的達(dá)成[4]。

3 目標(biāo)成本法在生產(chǎn)性企業(yè)成本控制中的具體應(yīng)用

加強(qiáng)成本控制是生產(chǎn)性企業(yè)保障資金流動(dòng)的迫切需要，符合其降本增效要求。生產(chǎn)性企業(yè)的成本控制，不能單純追求內(nèi)部成本降低，而是應(yīng)當(dāng)逐步推行精細(xì)化工作思路，結(jié)合經(jīng)營(yíng)實(shí)情對(duì)成本效益進(jìn)行重點(diǎn)考慮，以成本目標(biāo)為導(dǎo)向，拉升成本控制作業(yè)高度，調(diào)動(dòng)從業(yè)人員的正確認(rèn)知和積極性，主動(dòng)將成本控制與企業(yè)發(fā)展導(dǎo)向契合，保持與戰(zhàn)略目標(biāo)同一高度，提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。

3.1 堅(jiān)持以市場(chǎng)為導(dǎo)向進(jìn)行目標(biāo)成本設(shè)計(jì)

目標(biāo)成本是成本預(yù)測(cè)與目標(biāo)管理方法相結(jié)合的產(chǎn)物，即一定時(shí)期內(nèi)為保證目標(biāo)利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)而設(shè)定的一種預(yù)計(jì)成本。對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)而言，其成本控制的實(shí)現(xiàn)需要合理考慮目標(biāo)指標(biāo)，充分考慮自身產(chǎn)品在市場(chǎng)中的定位，按照以下步驟進(jìn)行目標(biāo)成本的設(shè)計(jì):首先，由財(cái)務(wù)部門牽頭從不同的維度進(jìn)行采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售等數(shù)據(jù)的采集和分析，全面涵蓋產(chǎn)量、質(zhì)量、技術(shù)規(guī)格、成本報(bào)表等內(nèi)部數(shù)據(jù)以及市場(chǎng)化行業(yè)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等外部信息，提高數(shù)據(jù)信息的有效性和價(jià)值性，真實(shí)了解客戶就產(chǎn)品特性、功能、質(zhì)量、價(jià)格等方面的需求，且以這部分?jǐn)?shù)據(jù)信息作為目標(biāo)成本的有效基礎(chǔ)；其次，對(duì)比行業(yè)內(nèi)的利潤(rùn)水平，結(jié)合自身經(jīng)營(yíng)計(jì)劃確定目標(biāo)利潤(rùn)([單位產(chǎn)品售價(jià)-單位產(chǎn)品變動(dòng)成本]×預(yù)計(jì)產(chǎn)品產(chǎn)銷數(shù)量-固定成本費(fèi)用＝目標(biāo)利潤(rùn))，目標(biāo)利潤(rùn)的設(shè)定要適當(dāng)留有余地，做到既不保守，又不盲進(jìn)冒進(jìn)，從現(xiàn)實(shí)條件出發(fā)充分挖掘各方面的潛力；最后，按照“目標(biāo)售價(jià)-期間費(fèi)用-應(yīng)繳納所得稅-目標(biāo)利潤(rùn)＝目標(biāo)成本”的等式關(guān)系，充分考慮產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)能力、未來(lái)價(jià)值以及市場(chǎng)未來(lái)變化趨勢(shì)確定目標(biāo)成本，保持目標(biāo)利潤(rùn)的先進(jìn)性和合理性。

3.2 目標(biāo)成本分解

在目標(biāo)成本的設(shè)計(jì)過(guò)程中，生產(chǎn)性企業(yè)需要確保內(nèi)部各個(gè)職能部門之間展開合作，結(jié)合多方面力量，實(shí)現(xiàn)共同協(xié)作。確定目標(biāo)成本后，需要進(jìn)一步按照產(chǎn)品的成本要素將其進(jìn)行分解并分配至各個(gè)部門和全體人員，實(shí)現(xiàn)成本控制的全員參與。

生產(chǎn)性企業(yè)的成本核算具有一定的復(fù)雜性，同一部門也會(huì)存在多項(xiàng)不同的成本費(fèi)用科目，可以按照組織架構(gòu)來(lái)分解目標(biāo)成本。例如，目標(biāo)成本中的銷售成本、財(cái)務(wù)成本、材料成本、制造費(fèi)用、人工成本、管理成本等可以對(duì)應(yīng)分解至銷售、財(cái)務(wù)、采購(gòu)、生產(chǎn)、人力資源、行政等部門，且同一部門可以基于實(shí)際情況承擔(dān)多項(xiàng)目標(biāo)成本，如人力資源部門除承擔(dān)人力成本外還可以向其分解部分管理成本，生產(chǎn)部門也可以承接部分材料成本。確定目標(biāo)成本的分解對(duì)象后，各部門明確自身的權(quán)責(zé)，分別制定詳細(xì)、具體的成本管理流程，將成本控制落實(shí)至部門內(nèi)的每一名員工[5]。為更好地跟蹤成本控制工作情況，企業(yè)還可以設(shè)立專門的成本控制管理中心，監(jiān)督各部門成本控制流程的日常執(zhí)行，及時(shí)就產(chǎn)生的成本責(zé)任問(wèn)題進(jìn)行各部門之間的溝通并實(shí)現(xiàn)成本的合理分?jǐn)偅瑥恼w把握企業(yè)成本控制的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)全部、全員、全過(guò)程的成本控制。

3.3 目標(biāo)成本執(zhí)行

從本質(zhì)上看，作業(yè)成本法就是一種對(duì)企業(yè)未來(lái)利潤(rùn)進(jìn)行的戰(zhàn)略性管理，貫穿了企業(yè)價(jià)值鏈體系。設(shè)定目標(biāo)成本且進(jìn)行全部門、全員、全過(guò)程分解后，各部門以及各環(huán)節(jié)需要嚴(yán)格執(zhí)行目標(biāo)成本，形成全方位的成本控制網(wǎng)格。

3.3.1 合理控制采購(gòu)成本

采購(gòu)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的首要環(huán)節(jié)，也是成本控制的主要入手點(diǎn)。對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)而言，其采購(gòu)規(guī)模較大，且采購(gòu)頻率較高，需要通過(guò)采購(gòu)流程的完善實(shí)現(xiàn)成本的合理控制。信息化時(shí)代下，生產(chǎn)性企業(yè)可以發(fā)揮電子商務(wù)采購(gòu)低成本、高效率優(yōu)勢(shì)，建立具有適用性的原材料采購(gòu)流程，有效安排采購(gòu)批量與頻次，以信息化手段節(jié)省采購(gòu)方面成本。同時(shí)，企業(yè)還可以引入供應(yīng)商競(jìng)價(jià)機(jī)制，擴(kuò)大供應(yīng)商選擇范圍，邀請(qǐng)多家優(yōu)質(zhì)供應(yīng)商參與“線上”競(jìng)標(biāo)和投標(biāo)，發(fā)揮集團(tuán)化采購(gòu)優(yōu)勢(shì)，縮短采購(gòu)流程，降低采購(gòu)部人力、物力方面成本，減少采購(gòu)環(huán)節(jié)的資金占用，提高采購(gòu)服務(wù)質(zhì)量。

3.3.2 落實(shí)生產(chǎn)成本節(jié)降目標(biāo)

成本控制是生產(chǎn)部門實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的基本手段，也是降低成本、提高效益的根本途徑。生產(chǎn)部門需要強(qiáng)化對(duì)人工、能耗開支、材料使用情況的關(guān)注和分析，以提高產(chǎn)品轉(zhuǎn)化率作為成本控制的突破口，會(huì)同采購(gòu)部門、技術(shù)部門以及銷售部門實(shí)現(xiàn)原料品質(zhì)提升，減少生產(chǎn)單耗，提升原料的市場(chǎng)價(jià)值。同時(shí)，將“強(qiáng)化定額管理”作為生產(chǎn)部成本控制的核心，建立健全定額領(lǐng)料制度和人工或者班組包干制度，控制材料成本、燃料動(dòng)力成本、工時(shí)成本以及整體制造成本，并將其作為成本預(yù)測(cè)、決策核算、分析、分配的主要依據(jù)。

3.3.3 降低物流費(fèi)用

目標(biāo)成本法的運(yùn)用，應(yīng)堅(jiān)持“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略導(dǎo)向，協(xié)調(diào)多個(gè)部門優(yōu)化流程，實(shí)現(xiàn)規(guī)范、有效的成本控制。從運(yùn)輸看，倉(cāng)儲(chǔ)部門需要與技術(shù)、生產(chǎn)等部門進(jìn)行積極溝通，優(yōu)化物料管控流程，從而降低物流費(fèi)用。倉(cāng)儲(chǔ)部門需要實(shí)現(xiàn)原料存放與管理的科學(xué)化，嚴(yán)格按照領(lǐng)料單進(jìn)行配料和發(fā)料，及時(shí)做好信息的記錄與存檔，定期開展盤點(diǎn)，對(duì)庫(kù)存動(dòng)態(tài)變化進(jìn)行跟蹤，確保財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的一致性；生產(chǎn)部門應(yīng)著重強(qiáng)化對(duì)用料質(zhì)量與消耗的評(píng)估，采取必要措施保障工藝穩(wěn)定性以及產(chǎn)品質(zhì)量；技術(shù)部門應(yīng)建立區(qū)分存放記錄表，以質(zhì)量數(shù)據(jù)為依據(jù)，按需存放和搭配原料，并定期對(duì)原料進(jìn)行抽樣檢測(cè)，避免不必要損耗產(chǎn)生的成本。

3.3.4 實(shí)現(xiàn)銷售成本的有效管控

合理定價(jià)是控制成本的關(guān)鍵，銷售部門需要進(jìn)行全面的市場(chǎng)調(diào)研，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，并充分了解競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的定價(jià)策略，優(yōu)化自身的產(chǎn)品定價(jià)，提高產(chǎn)品盈利水平和競(jìng)爭(zhēng)力[6]。同時(shí)，選擇合適的銷售渠道，通過(guò)直銷、代理商、經(jīng)銷商等多種渠道銷售產(chǎn)品，對(duì)銷售過(guò)程進(jìn)行精細(xì)化管理，通過(guò)對(duì)銷售流程、銷售人員、銷售技巧等方面進(jìn)行優(yōu)化和提升，提供優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)、建立良好的客戶關(guān)系等方式，提高客戶滿意度、重復(fù)購(gòu)買率和口碑效應(yīng)。另外，通過(guò)準(zhǔn)確預(yù)測(cè)市場(chǎng)需求、合理采購(gòu)、及時(shí)發(fā)貨等方式，可以優(yōu)化庫(kù)存管理，降低營(yíng)銷成本。

3.4 目標(biāo)成本考核與分析

更好地優(yōu)化成本控制是生產(chǎn)性企業(yè)運(yùn)用目標(biāo)成本法的最終目的，“考核與分析”是目標(biāo)成本法的落腳點(diǎn)，企業(yè)需要明確考核目標(biāo)，統(tǒng)一統(tǒng)計(jì)口徑，對(duì)個(gè)人、部門目標(biāo)成本完成情況進(jìn)行檢查，對(duì)成本控制超額完成部分予以激勵(lì)，不合理之處進(jìn)行優(yōu)化，且綜合考慮成本降低與產(chǎn)品質(zhì)量之間的平衡，提升成本考核與執(zhí)行的重要性，利于成本控制工作得到有效的保障。同時(shí)，企業(yè)需要定期對(duì)實(shí)際成本和目標(biāo)成本之間的差距進(jìn)行分析并查明形成原因，基于診斷結(jié)果及時(shí)糾正偏差，持續(xù)完善成本控制流程，推動(dòng)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。