王歆懿

（沈陽大學(xué)，沈陽 110044）

1 概念

1.1 數(shù)據(jù)資產(chǎn)

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是由企業(yè)所擁有控制的能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資源，它通過現(xiàn)代計算機技術(shù)進行數(shù)據(jù)采集、挖掘與分析，圍繞企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動與企業(yè)用戶信息兩個中心展開并形成對企業(yè)未來決策有用的數(shù)據(jù)信息實現(xiàn)企業(yè)價值增值，最終形成能夠為企業(yè)帶來價值或潛在價值的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值得以實現(xiàn)的過程也是企業(yè)價值得以攀升的過程，數(shù)據(jù)資源為企業(yè)創(chuàng)造價值的方式與過程均說明數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有明顯的未來屬性，其與未來的聯(lián)系更加緊密。當(dāng)前，針對數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理方式有兩種主流看法：一是將數(shù)據(jù)資產(chǎn)按照持有目的、獲得方式、業(yè)務(wù)模式以及預(yù)期消耗方式對將其劃分為無形資產(chǎn)或者存貨；二是設(shè)置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目并在新的一級科目之下按照數(shù)據(jù)資產(chǎn)的持有目的將其劃分為自用和交易兩種類別并設(shè)置“自用”“交易”兩個新的二級科目。

1.2 財務(wù)風(fēng)險

財務(wù)風(fēng)險一般是指企業(yè)籌措資金之后因為償債能力、營運能力以及盈利能力不足從而導(dǎo)致企業(yè)沒有充足的資金償還企業(yè)貸款產(chǎn)生的利息，能夠造成企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的因素很多，除去企業(yè)自身的盈利、營運以及償債能力等內(nèi)部因素，還有企業(yè)外部的行業(yè)環(huán)境、宏觀經(jīng)濟狀況以及技術(shù)市場變化等外部因素。現(xiàn)在當(dāng)人們談及財務(wù)風(fēng)險時，通常會考慮企業(yè)的盈利能力、營運能力、償債能力、現(xiàn)金流能力、經(jīng)營管理能力、資本水平、資產(chǎn)質(zhì)量、發(fā)展能力以及多元經(jīng)營能力，這9 個方面并非相互割裂、獨立存在，而是一榮俱榮一損俱損的整體。數(shù)據(jù)資產(chǎn)這一新型資產(chǎn)的介入，必然會對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)活動的各個環(huán)節(jié)以及企業(yè)投資融資戰(zhàn)略的每個層次造成沖擊。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理方式會從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的成本源頭介入，最終波及企業(yè)的資產(chǎn)效率、資本引入以及未來發(fā)展與擴張戰(zhàn)略。因而我們不僅應(yīng)當(dāng)關(guān)注如何對數(shù)據(jù)資源作出合乎邏輯的會計處理，更應(yīng)當(dāng)關(guān)注每種會計處理方式下其對企業(yè)造成的財務(wù)影響與經(jīng)濟后果。

2 數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理方法及其對企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的影響

2.1 歸類為無形資產(chǎn)或者存貨

2.1.1 劃分為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)

劃分為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)有企業(yè)內(nèi)部使用與外購取得兩種類別，前者初始計量時存在資本化問題，由于會計穩(wěn)健性原則，無形資產(chǎn)的資本化條件非常苛刻，自用的數(shù)據(jù)資源往往在滿足資本化條件時就已經(jīng)消耗企業(yè)大量的研發(fā)費用，這些費用計入當(dāng)期損益將會造成企業(yè)當(dāng)期利潤大幅下降甚至出現(xiàn)負數(shù)，與此同時，數(shù)據(jù)資產(chǎn)本身的賬面價值也會被嚴重低估。無形資產(chǎn)后續(xù)攤銷的計量模式不適合數(shù)據(jù)資產(chǎn)，相比于無形資產(chǎn)穩(wěn)定的攤銷與規(guī)律的價值變動計提方式，數(shù)據(jù)資產(chǎn)顯然在價值波動上幅度更大、頻率更高并且數(shù)據(jù)資產(chǎn)沒有有形損耗，在資本化之后其價值可能不減反增，衡量與評估數(shù)據(jù)資產(chǎn)的重點在于其給企業(yè)帶來的未來的價值而并非其過去發(fā)生的成本費用。以上問題將會嚴重影響企業(yè)的成本管理能力與盈利能力以及企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量評估與資產(chǎn)結(jié)構(gòu)分析。數(shù)據(jù)資產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營風(fēng)險遠高于一般無形資產(chǎn)，投入與產(chǎn)出存在極大不對稱性，因而未來價值不確定性極高，當(dāng)資本化標準不恰當(dāng)或者過于嚴苛?xí)r會給企業(yè)帶來現(xiàn)金流風(fēng)險，最終影響企業(yè)的償債能力導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。除此之外，由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)存在價值波動頻率高、幅度大的特征，增值或者貶值幅度大，并且使用時限差異大且不存在有形損耗，劃分為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能會讓企業(yè)產(chǎn)生大量的攤銷費用進而提高企業(yè)成本，不僅給企業(yè)的成本管理帶來壓力，還不利于企業(yè)的資產(chǎn)管理和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)分析。企業(yè)無法準確判斷數(shù)據(jù)資產(chǎn)的資產(chǎn)質(zhì)量與相對應(yīng)的資本投入水平，無法精準及時評估投產(chǎn)效應(yīng)與企業(yè)發(fā)展能力，進而企業(yè)無法制定出具有前瞻性的多元經(jīng)營戰(zhàn)略。

2.1.2 劃分為存貨的數(shù)據(jù)資產(chǎn)

對于劃分為存貨的數(shù)據(jù)資源，如何全面準確地對存貨成本進行初始確認以及適時迅速地確認存貨減值準備是需要重新考慮的問題。數(shù)據(jù)資產(chǎn)并非一般存貨，價值漲跌頻率更為頻繁，涉及的生產(chǎn)經(jīng)營活動的范圍更為廣泛，與企業(yè)業(yè)務(wù)結(jié)合得也更為緊密，并且形式流程也更為復(fù)雜煩瑣，因而成本的確認與劃分難度更大，價值變動也更加難以監(jiān)控。難以確認成本與價值頻繁變動的存貨會讓企業(yè)存在成本管控風(fēng)險與盈利壓力，企業(yè)難以確定成本費用與數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的邏輯關(guān)系，進而無法準確定位數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本與價格，從而無法有效實現(xiàn)企業(yè)的盈利戰(zhàn)略和提升利潤水平，成本界定的障礙會進一步影響企業(yè)對資產(chǎn)的運營能力和運營效應(yīng)的評估，企業(yè)無法確定生產(chǎn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)的損耗以及效應(yīng)，無法掌握不良資產(chǎn)水平，進而對企業(yè)制定合理的資本引入與投資戰(zhàn)略形成障礙。同時，企業(yè)無法利用數(shù)據(jù)資源與企業(yè)掌握的數(shù)據(jù)資產(chǎn)對企業(yè)當(dāng)前的產(chǎn)品或者服務(wù)提供技術(shù)支撐，也很難根據(jù)企業(yè)所掌握的數(shù)據(jù)資源為企業(yè)描繪的產(chǎn)品或者服務(wù)藍圖中納入數(shù)據(jù)資源和數(shù)據(jù)技術(shù)，企業(yè)最終難以形成具有足夠特殊性、專業(yè)化的核心產(chǎn)品和服務(wù)，難以通過自身的競爭力征服消費者和市場。所有這些均會影響企業(yè)通過數(shù)據(jù)資源進行專業(yè)化的縱向發(fā)展，依靠產(chǎn)品強化其核心競爭力、提升企業(yè)在行業(yè)內(nèi)的競爭力也無法使企業(yè)通過多元化擴張戰(zhàn)略在企業(yè)上下游形成經(jīng)濟利益同盟，或者在其他行業(yè)實現(xiàn)業(yè)務(wù)拓展?？梢哉f對數(shù)據(jù)資源成本把控的喪失不僅會危及企業(yè)現(xiàn)有的產(chǎn)品和服務(wù)，更會影響企業(yè)對消費者與客戶的吸引和穩(wěn)固，進而最終讓企業(yè)失去對市場的把控和進一步拓展市場的機會。

2.2 設(shè)置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”新一級科目

2.2.1 自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)

設(shè)置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”這一新的一級科目，并按照持有目的、形成方式、業(yè)務(wù)模式以及預(yù)期消耗方式在一級科目之下設(shè)置“自用”“交易”兩個二級科目。自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)采用成本模式計量，后期價值變動計入“資產(chǎn)減值準備”并對其進行攤銷，這里的攤銷方式與無形資產(chǎn)有所分別，需要充分考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)形成過程、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動以及業(yè)務(wù)模式的特征來制定合適的攤銷方式，而并非完全照搬無形資產(chǎn)的攤銷模式。值得注意的是，對于成本的確認方式，攤銷的重新考慮以及價值波動的附加考量能夠有效緩解企業(yè)成本管理的壓力，重新確立數(shù)據(jù)資產(chǎn)介入后成本管理的新模式、攤銷費用的進一步精確能夠有效提升企業(yè)盈利能力和現(xiàn)金流水平，使企業(yè)現(xiàn)金流更加穩(wěn)定從而降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險。附帶的價值波動考察能有效提升企業(yè)資產(chǎn)管理水平，進而為資本引入戰(zhàn)略和未來的投資決策提供準確信息。但新型的攤銷模式與成本確認方式也存在很大的不確定性，需要依靠會計人員成熟的會計判斷以及從業(yè)經(jīng)驗的積累，但是數(shù)據(jù)資源的交易與事項屬于新興領(lǐng)域，行業(yè)內(nèi)普遍缺少對其充分準確的認識，因而盡管現(xiàn)行初始計量模式對成本的確定以及后續(xù)計量中對攤銷的革新已經(jīng)在很大程度上考慮到數(shù)據(jù)資產(chǎn)這種新型資產(chǎn)的風(fēng)險性以及不確定性，但在放松會計穩(wěn)健性之后數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量與確認是否對企業(yè)財務(wù)造成滯后風(fēng)險還有待商榷。

2.2.2 交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)

交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)在初始確認時采用公允價值模式計量，后續(xù)計量的方式可以采用公允價值模式也可以采用評估法進行計量。公允價值模式計量可以采用市價法、類比項目法以及估價法；評估法可以采用收益現(xiàn)值法、重置成本法、現(xiàn)行市值法以及清算價格法。交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)后續(xù)價值變動需要計入“資產(chǎn)減值損失”。根據(jù)現(xiàn)有對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的認知，可以說采用評估法計量的合理性和準確性顯然比公允價值更高并且符合邏輯。數(shù)據(jù)資源可以用來交易，但是其真正的價值體現(xiàn)在對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率的提升與資源配置的優(yōu)化，最終實現(xiàn)企業(yè)價值飛升，其作用于企業(yè)的現(xiàn)在和未來，因而對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)來說，重要的不是已經(jīng)發(fā)生的成本而是未來將實現(xiàn)的收益，因而使用年限、未來現(xiàn)金流量以及折現(xiàn)率是確定其價值的關(guān)鍵，但是這3 項指標都非常難以確定并且經(jīng)常變動。盡管在公允價值計量模式下能夠在一定程度上避免價值計量的信息滯后，但其精確程度顯然不足以與評估法“抗衡”。盡管已經(jīng)設(shè)立了新的一級科目，但計量模式的保守和會計穩(wěn)健性的影響依然會導(dǎo)致對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值計量的精確性不足，很大可能低估數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值，進而影響企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研發(fā)管理、對數(shù)據(jù)產(chǎn)品的成本監(jiān)控以及對數(shù)據(jù)資產(chǎn)盈利水平的監(jiān)測與改進。所有這些問題將會影響企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理、對企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)與資產(chǎn)質(zhì)量的分析檢測與改善，進而影響企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的投資戰(zhàn)略與融資戰(zhàn)略。數(shù)據(jù)資源已經(jīng)變成行業(yè)環(huán)境中必不可少的因素，企業(yè)未來專業(yè)化發(fā)展與多元化經(jīng)營都無法離開對數(shù)據(jù)資源的使用與數(shù)據(jù)資產(chǎn)的建設(shè)，因此，數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量的保守與不精確影響的不僅是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理，更是企業(yè)未來數(shù)據(jù)技術(shù)的發(fā)展。

3 對策

3.1 加強研發(fā)費用管理，建立適當(dāng)?shù)馁Y本化標準

在企業(yè)內(nèi)部自行開發(fā)數(shù)據(jù)資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)模式準確全面合理地預(yù)估研發(fā)費用，制定精確合理的研發(fā)費用預(yù)算。將研發(fā)費用實際發(fā)生額與預(yù)算標準進行比較，分析產(chǎn)生差額的原因并對研發(fā)費用加以合理控制。研發(fā)費用并非越低越好，而是需要適合企業(yè)現(xiàn)階段的生產(chǎn)規(guī)模、業(yè)務(wù)要求以及技術(shù)革新。研發(fā)費用也并非一成不變，實際上研發(fā)費用的預(yù)算標準應(yīng)當(dāng)保持一個合理的變化頻率以適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部外部瞬息萬變的環(huán)境。研發(fā)費用的管理與資本化標準息息相關(guān)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)研發(fā)費用預(yù)算標準與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和市場條件制定適當(dāng)?shù)馁Y本化標準并對該標準加以說明，企業(yè)應(yīng)當(dāng)準確詳細闡述市場客戶以及業(yè)務(wù)模式等與資本化標準聯(lián)系密切的因素，不斷細化并修訂數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)產(chǎn)品的費用信息，當(dāng)企業(yè)對數(shù)據(jù)資源的成本進行羅列與核算時，不僅應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)管理的各個環(huán)節(jié)，更應(yīng)當(dāng)聚焦企業(yè)外部行業(yè)、市場生產(chǎn)要素與生產(chǎn)模式的變革。如果企業(yè)對資本化標準進行修訂，應(yīng)當(dāng)詳細說明修訂的原因以及修訂后資本化標準的新依據(jù)。企業(yè)的會計人員應(yīng)當(dāng)科學(xué)量化對于數(shù)據(jù)資源的資本化標準會計估計，幫助企業(yè)內(nèi)部技術(shù)研發(fā)部門與項目投融資負責(zé)人深刻理解數(shù)據(jù)資源資本化信息，以現(xiàn)有數(shù)據(jù)信息為未來的數(shù)據(jù)資源積累和數(shù)據(jù)資產(chǎn)研發(fā)提供更全面的信息支撐。

3.2 優(yōu)化數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量

企業(yè)應(yīng)當(dāng)檢測數(shù)據(jù)資產(chǎn)的投資效益，關(guān)注數(shù)據(jù)資產(chǎn)的產(chǎn)能與使用狀況。由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有更新?lián)Q代速度快、增值貶值頻率高、價值波動頻繁等特點，企業(yè)應(yīng)當(dāng)著重調(diào)查分析數(shù)據(jù)資產(chǎn)增值貶值等價值波動的原因，對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的市場深入調(diào)查分析，獲取與數(shù)據(jù)資產(chǎn)有關(guān)的客戶信息。通過對影響數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值與產(chǎn)能的內(nèi)部外部因素以及定性和定量指標的綜合分析，找出本企業(yè)所在的行業(yè)以及業(yè)務(wù)模式之下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)呈現(xiàn)的特征以及未來本企業(yè)、本行業(yè)既定業(yè)務(wù)模式下對數(shù)據(jù)資產(chǎn)提出的要求。對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理不僅應(yīng)當(dāng)分析其過去存在的種種問題，更應(yīng)當(dāng)預(yù)測數(shù)據(jù)資產(chǎn)未來的發(fā)展趨勢，只有這樣才能有效提高數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量，調(diào)整適合企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略的數(shù)據(jù)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，提升企業(yè)整體資產(chǎn)質(zhì)量與資產(chǎn)管理水平。值得注意的是，企業(yè)現(xiàn)有的數(shù)據(jù)資源應(yīng)當(dāng)被企業(yè)充分利用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立與自身生產(chǎn)經(jīng)營活動與業(yè)務(wù)模式相適應(yīng)的數(shù)據(jù)資源使用效率指標，并借此衡量數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用狀況與效益。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值并非孤立割裂的存在，而是其與其他資產(chǎn)資源的重新整合，企業(yè)需要找出合理科學(xué)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)與其他資產(chǎn)重新整合的方式，借以實現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的優(yōu)化升級與提高。數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)能夠在節(jié)省融資成本之后在企業(yè)內(nèi)部實現(xiàn)資產(chǎn)質(zhì)量再度提升的關(guān)鍵。

3.3 強化數(shù)據(jù)資源成本監(jiān)控

數(shù)據(jù)資源參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營每一個環(huán)節(jié)并與企業(yè)產(chǎn)品密切聯(lián)系，如何合理確認并對數(shù)據(jù)資源的成本進行分攤，關(guān)系到企業(yè)對各類成本的把控和管理，以及對產(chǎn)品價格的確定和企業(yè)盈利能力的評估與提升。由于數(shù)據(jù)資源沒有物理形態(tài)，參與生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)但未產(chǎn)生有形損耗，對企業(yè)價值的貢獻也并非產(chǎn)生直接的利潤，而是通過提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率、優(yōu)化企業(yè)資源配置，間接實現(xiàn)企業(yè)價值增值。因而傳統(tǒng)的成本計量方式無法全面準確估計數(shù)據(jù)資源發(fā)生的成本以及對應(yīng)的經(jīng)濟價值，數(shù)據(jù)資源成本的監(jiān)測需要按照其與生產(chǎn)經(jīng)營活動以及業(yè)務(wù)模式的內(nèi)在邏輯聯(lián)系來進行判斷。在選擇合適的成本計量方式之后，企業(yè)需要依據(jù)經(jīng)驗和其他因素的現(xiàn)狀與變化制定并修訂數(shù)據(jù)資源的成本標準，將實際發(fā)生的成本與標準進行比較，分析總結(jié)差異產(chǎn)生的原因。差異并非總是負面存在，它提醒企業(yè)現(xiàn)有的標準可能已經(jīng)不適應(yīng)企業(yè)未來的發(fā)展軌跡或者現(xiàn)有環(huán)境中有某些企業(yè)沒有意識到的因素發(fā)生變動。合理的成本監(jiān)控對應(yīng)企業(yè)的盈利目標與計劃的制定，企業(yè)必須通過對數(shù)據(jù)資源成本的把控來實現(xiàn)企業(yè)的目標業(yè)績。對成本的控制不僅涉及企業(yè)當(dāng)期的利潤，還需要管理者將目光放長遠，在制定成本戰(zhàn)略與標準時充分考慮到短期業(yè)務(wù)目標與長期發(fā)展戰(zhàn)略和計劃的平滑銜接過渡。

3.4 制定合理的數(shù)據(jù)資本引入戰(zhàn)略

企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分考察現(xiàn)階段發(fā)展的規(guī)模與質(zhì)量，從而制定適合現(xiàn)階段的數(shù)據(jù)資本引入戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)當(dāng)高瞻遠矚，充分預(yù)見在該行業(yè)或者其他行業(yè)企業(yè)專業(yè)化發(fā)展與多元化經(jīng)營的趨勢并制定合理的發(fā)展戰(zhàn)略。企業(yè)的資本引入戰(zhàn)略與企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略密不可分，企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略決定企業(yè)的資本引入戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分利用數(shù)據(jù)資本的投資環(huán)境與融資環(huán)境優(yōu)勢，在確定企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略與方向的基礎(chǔ)上，對企業(yè)業(yè)務(wù)擴展和縱向發(fā)展計劃進行詳細描述。在此基礎(chǔ)上，確定企業(yè)如何運用數(shù)據(jù)資本進行專業(yè)化深入發(fā)展，與企業(yè)上下游經(jīng)濟利益相關(guān)者展開合作形成以產(chǎn)品或服務(wù)為中心的經(jīng)濟合作同盟，如何以數(shù)據(jù)資產(chǎn)為動力在新的行業(yè)開疆拓土實現(xiàn)企業(yè)的多元化發(fā)展，以適應(yīng)未來行業(yè)不可預(yù)測的變化，規(guī)避企業(yè)過度沉湎于專業(yè)化發(fā)展而造成的系統(tǒng)風(fēng)險。