【摘要】中德兩國在政治經(jīng)濟體制、法制環(huán)境、社會文化環(huán)境方面都存在一定的差異，從而有了兩國會計模式上的不同。筆者通過上述比較，為我國如何改善會計環(huán)境，逐步推進會計改革，完善會計法律體系，完善會計監(jiān)管體制，保證會計標準的嚴格執(zhí)行，健全會計制度提供了一定的啟示和借鑒。
　　
　　一、中德會計環(huán)境差異分析
　　
　　（一）政治經(jīng)濟環(huán)境
　　我國是一個以公有制為基礎的發(fā)展中的社會主義國家，實行的是社會主義市場經(jīng)濟。在我國國家是首要的、最大的投資者，國有經(jīng)濟占主導地位并發(fā)揮主導作用。個體私營經(jīng)濟受國有經(jīng)濟的影響也接受國家的引導和監(jiān)督。國家是會計信息的主要使用者，企業(yè)會計信息主要用于其業(yè)績考評。受其影響，我國在會計目標及會計信息使用方面，強調(diào)為滿足國家宏觀調(diào)控和公眾利益的需要，會計目標定位于“受托責任觀”。
　　德國是一個以私有制為基礎的發(fā)達的資本主義國家，實行的是社會市場經(jīng)濟且處于較完善階段，其社會市場經(jīng)濟的特點是保護競爭、限制壟斷；其根本出發(fā)點是市場的自由原則與社會公平的有機結合。在德國，私有制經(jīng)濟占絕對主導地位并發(fā)揮主導作用。德國總是鼓勵個人做出成績，注冊資本和稅后計提公積金較低。正是出于對這一點的考慮，德國企業(yè)資金主要來源于銀行貸款，因而在資產(chǎn)計價和收益計量方面極為穩(wěn)健。在實務中表現(xiàn)為采用歷史成本計量，政府允許企業(yè)設置各種類型的準備金，主要也為迎合債權人的偏好。
　　(二)法律環(huán)境
　　我國法律屬于大陸法系，但由于歷史的原因，我國的法制建設，不論是立法方面還是執(zhí)法方面，與發(fā)達國家相比尚有一定距離。此外，根據(jù)實際情況，我國既強調(diào)法律的嚴格性和穩(wěn)定性，也認同政府規(guī)章的靈活性。實際工作中，會計法是我國會計的“母法”，此外，還有準則、制度及主管部門的有關補充規(guī)定，這些都是我國實務界應遵守的會計規(guī)范。
　　德國屬大陸法系的典型代表，并且是一個高度法治的國家。德國人崇尚法制，強調(diào)紀律，這主要表現(xiàn)在：一是有完善的法律體系；二是有嚴密的司法制度；三是有嚴格的執(zhí)法。從德國的法律條文中可以看出，法律規(guī)定得相當詳細，無論是國家行為還是個人行為都盡可能納入法制管理的軌道。受其影響，德國會計記賬的基本原則、會計報表的編制和審計方面均有法律明文規(guī)定，而且較詳細。
　　(三)文化環(huán)境
　　我國屬群體導向文化，講求集體主義。在道德上，崇尚合作，講求人和，重感情不重法治。在社會風尚上，社會傾向權力等級差別，同時認同國家利益高于一切，因而在會計目標與會計信息披露上，滿足國家需求，對國家無需保密。
　　德國獨特的會計模式也是與德國的文化背景分不開的。德國文化受羅馬文化影響較深，羅馬文化國家制度和法律的嚴謹對德國文化產(chǎn)生了深刻的影響，直至現(xiàn)代的德國還是以法制化著稱于世。日耳曼文化民族在種族優(yōu)越方面經(jīng)常表現(xiàn)出過分的自信。因此，德國會計界往往認為自己的準則是世界最好的準則，不愿意接受國際會計準則。德國是一個審慎的民族，人們希望社會機構能維系社會一般遵循的規(guī)律；同時，德國是個偏重陰柔的社會，會計模式強調(diào)立法管理，信息披露偏向保守，對會計核算采取保守的態(tài)度，嚴格遵守歷史成本原則，頻繁提取準備金。
　　
　　二、中德兩國會計模式的比較
　　
　　(一)關于會計目標的定位
　　德國會計目標的總體定位實際上是“受托責任觀”與“決策有用觀”的綜合。謝爾德巴赫在他的《商法年終決算》一書中明確地表達了這一思想，他將商法報表的任務分為兩個方面：一是在所有者與管理者之間、所有者與債權人之間劃分職責的職能；二是提供信息的職能。顯然，前者是指受托責任信息，后者則是一般的決策有用信息。鑒于我國資本市場尚不發(fā)達和規(guī)范，兩權分離尚欠徹底，我國的會計目標應定位于“受托責任觀”。
　　(二)會計規(guī)范的制定與實施
　　德國會計規(guī)范由聯(lián)邦司法部負責制定。德國會計規(guī)范制定者(也稱為立法者)的任務是制定出滿足下列要求的會計規(guī)范：一是會計規(guī)范應該使企業(yè)不能做出一項有利于一定的利益集團而不利于另一利益集團的決定；二是會計規(guī)范應該使企業(yè)不能向財務報告使用者提供錯誤的或不完整的會計信息，以致他們基于這種信息做出錯誤決策，引起資產(chǎn)損失。這樣，德國會計立法者就不得不站在“真正的外部信息使用者”立場來制定財務會計規(guī)范，從而使德國的會計規(guī)范納入了保護債權人利益的模式。通過規(guī)范會計信息給有關利益各方一種保護，使他們免遭錯誤會計信息的誤導。
　　我國會計規(guī)范由財政部負責制定。我國會計立場是為了國家宏觀經(jīng)濟管理的要求。企業(yè)會計基本準則第一條規(guī)定：會計準則制定的目的是為了社會主義市場經(jīng)濟的需要、為了統(tǒng)一會計核算標準和保證會計信息質(zhì)量。第十一條又規(guī)定：會計信息應當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關各方了解企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。在這些規(guī)定中，符合國家宏觀經(jīng)濟管理的需要明顯是我國會計規(guī)范制定者的一個出發(fā)點。企業(yè)無論對外還是對內(nèi)提供會計信息，都須首先符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，也就是把國家信息需求或國家利益始終放在第一位，這與德國會計立法者的立場形成了鮮明的對照。
　　(三)會計信息披露制度
　　德國會計信息披露的特點是：信息披露從保護中、小企業(yè)的競爭力出發(fā)，按區(qū)別對待、分層披露的原則進行。其主要手段一是運用會計報表結構與項目分類控制關鍵信息的披露；二是運用會計報表附注披露的不同要求調(diào)節(jié)附注披露的信息量，資本的公開性越大，規(guī)模越大，則附注披露越多；三是運用對審計的不同要求改變會計信息的可信度；四是運用財務報告公開的不同方式和時間要求影響會計信息的傳播。
　　我國會計信息的披露，規(guī)范的重點集中在上市公司，主要特點是：上市公司會計信息要求在大眾媒體上公開，非上市公司則僅要求對股東和國家有關部門定向公開；企業(yè)會計信息披露不分企業(yè)規(guī)模，比較強調(diào)披露上的一致性。相對而言，我國會計信息披露缺乏層次性，難以處理企業(yè)會計信息披露與保密的關系。
　　
　　 三、德國會計模式對我國的啟示
　　
　?。ㄒ唬┪覈慕?jīng)濟體制正處于轉軌時期，實現(xiàn)轉換到位還需要經(jīng)歷較長的歷史過程。改革開放以后，我國制定了很多與會計相關的法律制度，但這些法律規(guī)范與其他法規(guī)之間有所失衡。除《會計法》作為母法，專門對會計進行規(guī)定外，《公司法》和《企業(yè)所得稅法》等也對會計有所規(guī)定，但內(nèi)容和詳細程度都遠遠不如德國的《商法》和《公司法》。我國應該借鑒德國“會計法典化”的做法，建設和完善會計規(guī)范體系，學習德國立法中的表決制和公開征求意見等成功經(jīng)驗，構建完善的會計法律體系。
　?。ǘ┖霌P民族優(yōu)秀文化，提高民族誠信意識。德國人的嚴謹、誠實和守紀律是德國能夠真正建立起完善的法治型市場經(jīng)濟的重要基礎，這是需要我們深刻思考的問題。我們的民族也是一個優(yōu)秀的、重視誠信的民族，但是在經(jīng)濟改革中出現(xiàn)的諸多不誠實守信的現(xiàn)象也極大地侮辱了中華的文明，甚至有了朱镕基對國家會計學院的學生也僅限于“不做假賬”的期望，這不能不深刻地警示我們會計環(huán)境的缺陷和會計制度的不健全。所以，一定要加強對國民的輿論宣傳、價值取向的引導，充分利用民族優(yōu)秀傳統(tǒng)和文化的根基，把“誠信”放在首位，加強和提高整個民族的誠信意識，為會計制度的完善和實施提供一個有利的環(huán)境，使培養(yǎng)出來的人才不僅要有一流的專業(yè)知識，更要具有一流的道德水準和誠信意識。
　?。ㄈ┘訌姇嫳O(jiān)管，保證會計標準的落實。一方面，由于會計制度缺失，會計環(huán)境制約，我國一些企業(yè)通過“鉆空子”等手段不履行相應會計責任的行為難免存在，限制了會計制度的有效落實；另一方面，隨著我國推進會計國際化的進程，會計國際化的經(jīng)驗較少，會計監(jiān)管變得更為困難和復雜。所以，在加快會計標準制定和完善的同時，應當強化會計監(jiān)管，確保會計標準在制定和發(fā)布后得到有效實施，要搞好會計監(jiān)管機制的建設，明確界定財政、審計、證券、金融、稅務和會計等監(jiān)管部門的職能和范圍，落實責權，形成合力，做到執(zhí)法必嚴、違法必究，加大對會計違法行為的處罰力度，以保證會計標準的嚴格執(zhí)行。