【摘要】本文從各國會計準則及趨同的概念出發(fā)，闡述趨同的可能性、必要性和存在差異的必然性，并對各國會計準則的利弊進行分析，提出應以積極的態(tài)度促進會計準則的國際趨同。
　　
　　在討論分析各國會計準則趨同的利與弊時，首先要明確兩個概念：何為“會計準則？”何為“趨同”？
　　會計準則是“一般通用的會計規(guī)則的公共合約”，是“為實現(xiàn)財務報告目的而約定的一種技術手段”，還是“政治程序的產(chǎn)物”？會計業(yè)界給出了各種不同的定義。財政部王軍副部長在全國上市公司董事長、總經(jīng)理新會計準則培訓視頻會議上的講話中從三個遞進的層面上分別精辟地闡述了“什么是會計準則”：“第一，會計準則是反映經(jīng)濟活動、確認產(chǎn)權關系、規(guī)范收益分配的會計專業(yè)技術標準；第二，會計準則是資本市場的一種重要游戲規(guī)則；第三，會計準則是國家經(jīng)濟法規(guī)的重要組成部分，在國家經(jīng)濟生活甚至國際經(jīng)濟交往中發(fā)揮著日益重要的作用?！币虼?，他贊同西方學者所提出的“會計審計準則、企業(yè)內(nèi)部控制以及政府外部監(jiān)管，是促進資本市場健康發(fā)展的三大支柱”的論斷。
　　改組后的國際會計準則委員會IASC正式提出了“趨同”（Convergence）的概念。“趨同”意指趨近同一，也就是一體化，即在世界不同的司法管轄區(qū)，相同的經(jīng)濟交易事項都應該使用同一的會計處理方法。
　　王軍副部長在第六屆中、日、韓會計準則制定機構會議上的發(fā)言中，提出了會計準則國際趨同的四項原則，是對“趨同”概念的最佳解釋：
　　第一，趨同是進步，是方向。任何一個不想游離于經(jīng)濟全球化時代背景下國際市場之外的國家或組織，都不能無視國際趨同這一發(fā)展大勢。
　　第二，趨同不等于完全等同。各國在經(jīng)濟環(huán)境、法律制度、文化理念、監(jiān)管水平以及會計信息使用者和會計人員素質(zhì)等方面存在著不同程度的差異，忽視各國國情，忽視會計發(fā)展階段和環(huán)境特點的等同是難以實現(xiàn)的，也是沒有必要的。
　　第三，趨同是一個過程。各國國情的差異決定了合作自愿性，需要積極且不斷地研究新情況、解決新問題、創(chuàng)建新機制，努力追求符合國際需求、效率和全球多樣性發(fā)展要求的趨同機制。同時，在當前一個時點上的趨同，在今后某個時點上又可能產(chǎn)生新的差異，因此，趨同是動態(tài)平衡，趨同需不懈追求。
　　第四，趨同是一種互動。趨同并不意味著單向運動。它是世界各個國家之間、各國與國際會計準則理事會之間、國際會計準則理事會與各區(qū)域性會計組織之間相互溝通，相互借鑒，相互認可，共同提高的一種雙向、良性互動。遵循它，就能更好前進；違背它，就可能事與愿違。
　　從以上會計準則及趨同的概念中，我們可以分析得出：各國會計準則的趨同是必要的、可能的，但趨同過程中也必然存在著差異。
　　
　　一、從會計準則的概念層面看各國會計準則趨同的必要性、可能性及差異存在的必然性
　　
　?。ㄒ唬嫓蕜t本身的專業(yè)技術性決定了各國會計準則趨同的必要性與可能性
　　既然會計準則是一種“反映經(jīng)濟活動、確認產(chǎn)權關系、規(guī)范收益分配的會計專業(yè)技術標準”，那么，會計準則所計量的不過是經(jīng)濟活動的結果。相對于同一經(jīng)濟交易與事項，不管采用什么樣的會計準則計量，其反映的結果應是一樣的，而不應因發(fā)生交易與事項的國家的經(jīng)濟政治文化的背景不同而反映出不同的結果。也就是說，不管交易與事項發(fā)生在什么地方，會計準則反映出同一交易與事項的結果應是一致的，這才是公允的表達。從這個層面看，會計是沒有國界之分的，作為一種技術標準，衡量計量同一經(jīng)濟活動的結果應該是一致的。因此，從技術層面上講，各國的會計準則很有必要統(tǒng)一起來，也就是不管在什么國家與地區(qū)，相同的經(jīng)濟交易事項都應該使用同一的會計處理方法。
　　會計準則的技術標準性也使會計準則在理論上有可能統(tǒng)一，即從會計目的出發(fā)，確定會計要素定義及會計信息的質(zhì)量要求，對會計要素確認時點、計量方法等從理論上加以歸納、闡述并予以確定，從而形成國際公認的會計標準，以此準則反映的經(jīng)濟活動結果、形成的財務報表數(shù)據(jù)是公允可靠、使會計報表使用者各方均能接受并能據(jù)以做出合理的投資決策。這是一種理想的狀態(tài)。各國會計準則需要趨同，也有可能趨同，這是會計目的本身的必然要求。
　?。ǘ嫓蕜t制定過程的政治性決定了各國會計準則存在差異的必然性
　　從會計準則概念的第二層面看：“會計準則是資本市場的一種重要游戲規(guī)則”。既然是“游戲規(guī)則”，那么它就是人制定的，含有人為的因素在里面，在一場游戲里，游戲規(guī)則往往是強勢一方制定的，反映強勢一方的利益，但它往往又要取得游戲各方的公認，經(jīng)過游戲各方的認可并自覺遵守，才能成為“游戲規(guī)則”。因此說會計既是一國經(jīng)濟發(fā)展的客觀反映，又是國際通用的商業(yè)語言。作為“國際通用的商業(yè)語言”，國際通用的會計準則必須具有公認性、普遍性、權威性，是一種公認的國際會計慣例。
　　那么，目前的國際會計準則是這樣一種各國都“公認的國際會計慣例”嗎？從國際會計準則的形成過程來看，國際會計準則理事會(IASB)是從它的前身國際會計準則委員會(IASC)發(fā)展而來的。一直以來，國際會計準則委員會以及后來的國際會計準則理事會都致力于編寫一套“從公眾利益出發(fā)、高質(zhì)量、易于理解并具強制性的國際財務報告準則”。但因各國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，在國際會計準則制定中的話語權各不一樣，目前國際會計準則理事會有14位委員，其中5位來自美國，因此，國際會計準則（國際財務報告準則（FRS）不是全世界共同定出來的，而主要是由美國定出來的。作為資本市場的游戲規(guī)則，國際會計準則在很大程度反映了美國的利益，以至于德國、法國等國均埋怨國際會計準則過于“美國化”。這是國際會計準則目前尚未能取得各國一致認可、成為各國會計準則趨同對象的重要原因之一。
　　（三）各國政治經(jīng)濟文化環(huán)境的差異決定會計準則趨同中存在差異的必然性
　　從會計準則概念的第三層面看，“會計準則是國家經(jīng)濟法規(guī)的重要組成部分，在國家經(jīng)濟生活甚至國際經(jīng)濟交往中發(fā)揮著日益重要的作用?！?br/>　　會計作為一門通用的商業(yè)語言，有它生存的環(huán)境，包括國內(nèi)環(huán)境和國際環(huán)境。對一個國家而言，會計準則體系的建立必須體現(xiàn)本國利益；在國際大環(huán)境中，實施不同的會計準則就涉及利益在不同國家分配的問題，不同的經(jīng)濟環(huán)境因素決定了會計準則的差異。比如，中國會計準則體系以財政部部門規(guī)章及規(guī)范性文件的形式發(fā)布，作為國家經(jīng)濟法規(guī)的重要組成部分，具有強制性的特點，要求企業(yè)必須執(zhí)行，否則就屬于違規(guī)行為。財政部會計準則委員會與國際會計準則理事會簽署了中國會計準則體系與國際會計準則體系趨同的聯(lián)合聲明，表明中國會計準則在會計確認、計量和報告方面要實現(xiàn)與國際財務報告準則的趨同。但中國會計準則在與國際會計準則趨同的同時，也考慮了中國法律和經(jīng)濟環(huán)境等特定因素，在公允價值的計量、關聯(lián)方關系的確定以及資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回等少數(shù)幾個方面與國際會計準則存在著實質(zhì)性差異。
　　因此，如果能“建立一套全球統(tǒng)一公認的、高質(zhì)量的會計準則”，那么，國際會計準則的國際趨同將給采用會計準則趨同的各國帶來很大的利益。
　　
　　二、各國會計準則趨同對經(jīng)濟發(fā)展的利弊分析
　　
　　（一）趨同的利益分析
　　各國會計準則的趨同對各國融入經(jīng)濟全球化發(fā)展將有相當大的益處：
　　1.趨同可提高國際貿(mào)易的效率，促進各國企業(yè)的國際經(jīng)貿(mào)交流和投融資活動的發(fā)展
　　隨著各國日益融入世界經(jīng)濟一體化發(fā)展，如果各國會計準則存在較大差異，為了達到投融資所在國的要求，企業(yè)必須花大量人力和財力去折算或重新調(diào)整會計處理方法，這樣必然會降低會計的時效性，同時也增加了交易成本與投融資成本。因此，在全球經(jīng)濟一體化條件下，各國迫切需要有一套公認、一致、科學的會計標準來規(guī)范企業(yè)會計行為，確保生成公開透明、高質(zhì)量的會計信息。因為會計信息已成為各市場主體達成市場交易的重要媒介，其質(zhì)量的高低直接影響市場交易質(zhì)量的高低，會計準則的趨同可消除不同會計實務生成信息的商業(yè)語言障礙，不同地域的企業(yè)可順利地交流信息（包括財務信息），評估客戶的實力，促進資金有效流動，避免無效投資和資源浪費，促使資源在全球范圍內(nèi)得到優(yōu)化配置，從而提高國際貿(mào)易的效率，降低交易成本，促進企業(yè)的國際經(jīng)貿(mào)交流和投融資活動的發(fā)展。
　　
　　2.趨同可促進國際資本市場的發(fā)展，推動各國資本市場的全球化發(fā)展。國際趨同的會計準則體系具有統(tǒng)一、協(xié)調(diào)、高質(zhì)量的特征，在國際資本市場融資的公司按照這樣的會計準則編制財務報表，可以減少跨國發(fā)行證券的上市成本，有利于確保會計信息的真實、有用，提高財務信息的透明度和可比性，從而提高上市公司質(zhì)量，推動各國資本市場的全球化和發(fā)展。
　　3.趨同可以提高跨國公司的管理水平，推動各國企業(yè)管理水平的提高?？鐕窘?jīng)營活動需要有一套統(tǒng)一的內(nèi)部管理制度，包括可比的會計和報告體系。不同子公司所在國的會計準則如存在差異，不僅使跨國公司內(nèi)部報表的合并、分析和利用產(chǎn)生諸多障礙，增加了公司內(nèi)部報表折算與合并的處理費用及經(jīng)營成本，而且直接影響跨國公司的管理。趨同則有利于降低跨國公司信息轉(zhuǎn)化成本，促進其發(fā)展。高質(zhì)量的會計準則體系需要高水平的企業(yè)管理相適應，一個國家投資于跨國公司，引進高水平管理經(jīng)驗并加以創(chuàng)新吸收，將大大有利于促進其企業(yè)整體管理水平的提高，增強其經(jīng)濟的國際競爭力。
　?。?趨同是各國會計服務中介生存與發(fā)展的需要
　　隨著跨國經(jīng)營活動的迅速發(fā)展，各國的會計服務將趨于國際化。西方國家的會計服務中介如國際“四大”會計師事務所已經(jīng)在多個國家設立了辦事處或分所，開展會計服務業(yè)務。而加入WTO的國家，一般會承諾放開會計服務市場，WTO專業(yè)服務工作小組（WPPS）制定的GATS第10條（緊急保障措施）、第14條（一般例外）和第14條附則（安全例外）等特別條款不允許締約方各成員利用《會計服務業(yè)相互承認協(xié)定或安排指南》這一特殊條款保護國內(nèi)會計服務市場。在WTO框架內(nèi)，各國國內(nèi)的會計服務公司、會計師事務所面對國際同行的競爭，必須同樣學會運用國際會計慣例、提供國際標準化的服務，才能保住自己的客戶資源，在會計服務市場上占有一席之地。
　?。?趨同能統(tǒng)一會計標準，充分披露會計信息，提高會計信息透明度，在全球范圍內(nèi)保護投資者和其他利益相關者的利益。各國為了實現(xiàn)與國際會計準則的趨同，必須對本國原有的財務報告披露要求進行全面梳理和顯著改進，從而創(chuàng)建較為完整的財務報告體系，對會計信息披露時間、空間、范圍、內(nèi)容等進行全面系統(tǒng)的規(guī)定，可以大大提高企業(yè)會計信息的透明度，有效維護投資者和其他利益相關者的知情權，從而推動公開、公平、公正的市場經(jīng)濟秩序的建立健全。
　　既然會計準則的國際趨同給各國的經(jīng)濟發(fā)展帶來如此大的利益，那么，為什么各國并沒有一致同意會計準則的國際趨同呢？如前分析，國際會計準則所依據(jù)的背景是類似于英、美等資本市場較為發(fā)達、監(jiān)管較為完善的國家，是以這些國家為主導制定的資本市場游戲規(guī)則。從全球會計趨同的情況看，部分市場經(jīng)濟國家選擇直接采用國際財務報告準則的趨同模式，比如歐盟、澳大利亞、韓國等。但是，各國特別是新興市場經(jīng)濟國家，有其特定的法律基礎、經(jīng)濟環(huán)境和文化特色，如果不考慮其自身的經(jīng)濟、政治、文化等背景的差異，對國際會計準則不加區(qū)別地完全認可，則趨同也可能給這些國家?guī)碇T多弊端。
　?。ǘ┶呁谋锥朔治?br/>　?。?會計準則具有“經(jīng)濟后果”的經(jīng)濟特性決定了盲目趨同可能損害國家及企業(yè)的利益。由于會計準則是在特定環(huán)境中產(chǎn)生的，在不同的環(huán)境中依據(jù)相同的會計準則也可能生成不同的會計信息，而會計信息會對企業(yè)、政府、投資者和債權人等企業(yè)利益相關者的決策行為產(chǎn)生影響，從而決定企業(yè)利益關系集團的利益分配格局，影響其利益團體的利益，這就可能使一些方面受益而另些方面受損。不加區(qū)別的盲目趨同很可能導致國家或企業(yè)等利益相關者的利益受損。因此，在國際會計準則趨同的過程中，每個國家都應認真度量自身的利弊得失而采取相應的對策，而不是盲目趨同。
　?。?國際會計準則的復雜性使趨同國家加大了準則實施的成本，影響其稅收體系，增加了稅收成本。IFRS復雜冗長、難以掌握，如果趨同的國家缺乏強有力的會計職業(yè)團體和必要的指導，沒有能力及時、通暢地將IFRS翻譯成本國語言，則其在實施國際會計準則中將陷入困境；而相對于會計人員整體素質(zhì)較低的國家來說，準則理念的改變、準則的培訓及實施成本相當大，新舊會計標準銜接轉(zhuǎn)換風險大、成本高。而且，有些國家會計體系的主要目的是為稅收體系服務，體現(xiàn)為會計處理方法與稅法規(guī)定的高度統(tǒng)一。而IFRS的主要目的則是服務于資本市場，采用在會計確認、計量和報告方面與國際財務報告準則趨同的會計準則體系，將使這些國家的財務會計記錄與稅收會計記錄相分離，需要納稅調(diào)整的項目眾多，稅務部門無法從會計報表及賬簿中直接確認企業(yè)是否及時足額納稅，從而加大了其稅收成本。
　　另外，不同國家之間現(xiàn)有會計實務的差異以及政府、企業(yè)、會計人員更改會計慣例的不情愿情緒等都會給會計準則的趨同帶來一定的麻煩。
　　從以上分析得知，各國會計準則的趨同有利有弊，我們常說“兩利相權取其重，兩害相權取其輕”，各國會計準則的趨同利大于弊，因此，趨利避害，求同存異，積極趨同，是各國在會計準則國際趨同中應有的積極態(tài)度。
　　
　　三、趨利避害，求同存異，積極促進各國會計準則的國際趨同
　　
　　如今，建立全球統(tǒng)一高質(zhì)量的會計準則，為世界資本市場提供一套為投資者信任的全球化的會計準則已成為許多國家的共識，各國已付出了諸多努力。
　　2002年10月29日，F(xiàn)ASB與IASB
　　的合作有了突破性的進展，雙方正式達成協(xié)議，朝著全球會計準則趨同的目標合作。IASB主席David·Tweedie在為與FASB的合作而歡呼的同時指出：“這是我們與國家準則制定機構合作實現(xiàn)一套真正全球化會計準則進程中的又一至關重要的步伐。盡管我們意識到前方會有很多挑戰(zhàn)，但我還是十分堅信我們能夠消除國家會計準則和國際會計準則之間的主要差異。同時，通過最大程度地利用美國GAAP和IFRS以及其他國家會計準則，世界資本市場將會擁有一套為投資者信任的全球化的會計準則?！?br/>　?。ㄒ唬┓e極爭取國際會計準則制定的話語權
　　各國從本國利益出發(fā)，應積極參與國際會計準則（IFRS）的制定，反映本國的特殊環(huán)境，了解新的發(fā)展動向，盡可能從源頭上掌握制定國際會計準則的主導權或話語權。
　?。ǘ┏浞至私鈬H會計準則的內(nèi)容，協(xié)調(diào)與本國的環(huán)境差異，提供遵循適例并解釋適用上的疑義，減少準則實施成本
　　盡量將國際會計準則復雜、冗長的條文表達轉(zhuǎn)化為國內(nèi)會計實務界能夠了解與操作的符合本國會計人員思維習慣的條文，并提供應用指南，盡量減少復雜的國際會計準則帶來的弊端，使會計準則的貫徹實施成為可能。
　　（三）積極采取應對措施，建立資產(chǎn)評估制度、企業(yè)內(nèi)部控制以及政府外部監(jiān)管，為會計準則的趨同實施創(chuàng)造條件
　　只有建立公平、合理的資產(chǎn)評估制度，才能使采用國際通用的公允價值的計量基礎成為可能；只有建立健全企業(yè)內(nèi)部控制，才能為準則的正確實施提供基礎保證。而政府的外部監(jiān)管突出了準則正確實施的外部強制力，以保證會計信息的準確可比。
　　綜上所述，會計國際化是經(jīng)濟全球化和資本市場全球化的內(nèi)在要求，各國會計準則的國際趨同已成為全球經(jīng)濟發(fā)展階段的必然趨勢。國際會計趨同的目標是：尋找恰當?shù)姆椒?，共同構建全球高質(zhì)量的會計準則體系。高質(zhì)量全球公認的會計準則體系不僅對于維護與促進全球經(jīng)濟的穩(wěn)定與發(fā)展有益，而且對于每一個國家經(jīng)濟健康發(fā)展和融入世界經(jīng)濟體系也非常重要。 因此，國際會計準則的制定者應建立健全嚴謹?shù)睦碚擉w系，用以指導所有的會計準則的制定，使國際會計準則成為各國公認的、科學合理的、全球統(tǒng)一的會計標準；而各國也應積極化解和消除在會計語言上的溝通障礙，促使會計國際化朝會計標準化的最高境界發(fā)展。