【摘要】本文從企業(yè)文化與企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的內(nèi)在聯(lián)系出發(fā)，具體分析了兩者之間的相互關(guān)系和相互影響，闡明了企業(yè)文化對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)與貫徹執(zhí)行的基礎(chǔ)作用。
　　
　　加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，是當(dāng)前理論界和實(shí)務(wù)界最為關(guān)注的話題，同時(shí)也是當(dāng)前上市公司完善內(nèi)部治理的重要內(nèi)容。健全的內(nèi)部控制對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保證企業(yè)資產(chǎn)的安全完整，提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力具有重要意義。
　　
　　一、內(nèi)部控制與企業(yè)文化的關(guān)系
　　
　　內(nèi)部控制作為一項(xiàng)復(fù)雜的企業(yè)運(yùn)作保障機(jī)制，其有效性則直接關(guān)系到企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高、企業(yè)資產(chǎn)的安全完整性和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改善等重大問(wèn)題。因此，美國(guó)COSO委員會(huì)在其《內(nèi)部控制—整體框架》的報(bào)告中指出：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理當(dāng)局以及其他員工為達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循等三個(gè)目標(biāo)而提供合理保證的過(guò)程”。內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控等五個(gè)相互聯(lián)系的要素。COSO報(bào)告提出的這個(gè)由“三個(gè)目標(biāo)”和“五個(gè)要素”組成的內(nèi)部控制的整體框架，是迄今為止被國(guó)際社會(huì)所普遍認(rèn)可的最具權(quán)威性的內(nèi)部控制定義。我國(guó)目前的內(nèi)部控制還是建立在會(huì)計(jì)控制的基礎(chǔ)上的，雖然與COSO委員會(huì)提出的內(nèi)部控制框架體系還存在差距，但已是異曲同工。內(nèi)部控制是企業(yè)的一種系統(tǒng)管理工程，它是通過(guò)一整套詳細(xì)、具體的操作規(guī)范來(lái)約束企業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)、部門(mén)人員的經(jīng)濟(jì)行為，是一種規(guī)范的操作系統(tǒng)。
　　沒(méi)有規(guī)矩不能成方圓。企業(yè)的內(nèi)部控制制度就是企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)轉(zhuǎn)的基本規(guī)矩，是檢查管理者、各部門(mén)員工工作質(zhì)量的尺度，也是衡量企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和管理水平的標(biāo)準(zhǔn)。由此可見(jiàn)，加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度是企業(yè)管理的客觀需要。但是，當(dāng)前我們看到的一個(gè)事實(shí)是，我國(guó)很多企業(yè)內(nèi)部的各種控制制度不可謂不多，也不可謂不嚴(yán)，特別是我國(guó)的國(guó)有商業(yè)銀行系統(tǒng)，經(jīng)過(guò)幾十年的建設(shè)，內(nèi)部各種控制制度非常多，也很健全。然而，我國(guó)的銀行系統(tǒng)幾億，乃至幾十億資金被挪、被偷、被轉(zhuǎn)移、被盜的案件則時(shí)有發(fā)生，震驚海內(nèi)外。這不得不讓我們思考。我們常說(shuō)“鑰匙是防君子的，小人用鑰匙是難防的”。一個(gè)人道德淪喪，成心想占公家和別人便宜的人，其實(shí)再?lài)?yán)格的制度也難防，這個(gè)時(shí)候靠什么呢？應(yīng)該靠道德約束，靠基本價(jià)值觀的建立和落實(shí)，靠企業(yè)的文化建設(shè)，即靠COSO框架所說(shuō)的控制環(huán)境問(wèn)題。
　　企業(yè)文化是一種企業(yè)的經(jīng)營(yíng)理念、經(jīng)營(yíng)制度依存于企業(yè)而存在的共同價(jià)值觀念的組合。企業(yè)內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行有賴(lài)于企業(yè)文化建設(shè)的支持和維護(hù)。因?yàn)槠髽I(yè)文化是培養(yǎng)誠(chéng)信，忠于職守、樂(lè)于助人刻苦鉆研、勤勉盡責(zé)的一種制度約束。企業(yè)文化是將企業(yè)員工的思想觀念、思維方式和行為方式進(jìn)行的統(tǒng)一和融合，使員工自身價(jià)值的體現(xiàn)和企業(yè)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)達(dá)到有機(jī)的結(jié)合。根據(jù)經(jīng)驗(yàn)得知，各項(xiàng)制度都有失效的時(shí)候，而當(dāng)制度失效時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)靠的就是企業(yè)文化。企業(yè)文化是一個(gè)企業(yè)的中樞神經(jīng)，它所支配的是人們的思維方式和行為方式。在良好的企業(yè)文化基礎(chǔ)上所建立的內(nèi)部控制制度，必然會(huì)使之成為人們的行為規(guī)范。好的行為規(guī)范將使制度得到很好的貫徹執(zhí)行。因此，內(nèi)部控制制度是企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)的行為標(biāo)準(zhǔn)，而企業(yè)文化則是統(tǒng)一員工思想、價(jià)值觀念的粘合劑。內(nèi)部控制是“法治”，企業(yè)文化是“德治”。通過(guò)二者的有機(jī)結(jié)合，能夠從根本上解決企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的不協(xié)調(diào)、不統(tǒng)一的問(wèn)題，能夠有效地提升企業(yè)的管理水平，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益和效率。
　　
　　二、關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)
　　
　　企業(yè)的內(nèi)部控制是企業(yè)內(nèi)部各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)約束機(jī)制，它是一種制度建設(shè)。因?yàn)椤昂玫闹贫瓤梢允箟娜俗兂珊萌?，使好人變成更好的人；壞的制度可以使好人變成壞人，使壞人變成更壞的人”。?dāng)然制度設(shè)計(jì)要公開(kāi)、公平和公正。上述這些是內(nèi)部控制制度建設(shè)的基本原則和理念。
　　每個(gè)企業(yè)都有自己的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和獨(dú)特的環(huán)境條件、發(fā)展目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)管理方式，其控制的關(guān)鍵點(diǎn)不同。因此，在制定企業(yè)內(nèi)部控制制度時(shí)，也應(yīng)注意解決好以下問(wèn)題：
　?。ㄒ唬┟鞔_內(nèi)部控制目標(biāo)。美國(guó)COSO報(bào)告中規(guī)定的內(nèi)部控制的目標(biāo)有三點(diǎn)：一是保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；二是提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效果和效率；三是保證相關(guān)法律法規(guī)的遵循性，即可靠性、合規(guī)性和效益性。我國(guó)所確定的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)則是：一是規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整；二是堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，保護(hù)單位資產(chǎn)的安全完整；三是確保國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。每個(gè)企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)客觀地分析企業(yè)的內(nèi)部控制目標(biāo)，把握內(nèi)部控制的重點(diǎn)和難點(diǎn)，建立科學(xué)合理的企業(yè)內(nèi)部控制制度。
　?。ǘ╆P(guān)于內(nèi)部控制的內(nèi)容。應(yīng)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要方面和重要環(huán)節(jié)實(shí)施全方位的控制，明確控制的關(guān)鍵點(diǎn)。內(nèi)部控制的重點(diǎn)：一是對(duì)企業(yè)資金進(jìn)行的控制，因?yàn)樨泿刨Y金是企業(yè)流動(dòng)性最強(qiáng)，安全性最差的資產(chǎn)，企業(yè)各項(xiàng)資金的收支業(yè)務(wù)必須按照手續(xù)制度辦事，按預(yù)算計(jì)劃執(zhí)行，要合理調(diào)動(dòng)資金，講究資金的使用效率和效果，避免財(cái)產(chǎn)物資的損失浪費(fèi)；二是加強(qiáng)各環(huán)節(jié)責(zé)任人的監(jiān)控管理，避免權(quán)利濫用造成經(jīng)濟(jì)損失。要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，按照控制的關(guān)鍵點(diǎn)制定業(yè)務(wù)處理的具體規(guī)則、程序和要求，按工作對(duì)象所具有的數(shù)量特征的精細(xì)化確定崗位的操作規(guī)程，實(shí)現(xiàn)工作過(guò)程的標(biāo)準(zhǔn)化和制度化，用量化標(biāo)準(zhǔn)來(lái)約束員工的行為。
　?。ㄈ┙⒑侠淼氖跈?quán)控制機(jī)制。內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)上是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，員工行為的規(guī)范約束，是對(duì)人的行為要求的控制管理。這種控制管理要解決兩個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，一是從事該業(yè)務(wù)活動(dòng)人員資格的認(rèn)定問(wèn)題；二是合理委托授權(quán)問(wèn)題。要通過(guò)合理的授權(quán)和責(zé)任界限的嚴(yán)格劃分，實(shí)現(xiàn)用一個(gè)人的工作可以證實(shí)另一個(gè)人工作的準(zhǔn)確性，還要通過(guò)定期輪崗制，保持員工的工作熱情，防止有關(guān)人員之間的相互勾結(jié)和共謀，避免違法違規(guī)事件的發(fā)生。
　?。ㄋ模┢髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)關(guān)注員工的培養(yǎng)和教育，要相應(yīng)地建立健全員工培訓(xùn)和教育制度。內(nèi)部控制制度是靠人去執(zhí)行的，再好的制度如果沒(méi)有高素質(zhì)的人去執(zhí)行也不會(huì)產(chǎn)生好的效率和效果。加強(qiáng)對(duì)員工的培養(yǎng)和教育，應(yīng)是內(nèi)部控制建設(shè)中的重要內(nèi)容。
　?。ㄎ澹?yīng)制定嚴(yán)格的責(zé)任追究制度和懲罰規(guī)定。責(zé)任追究制度是企業(yè)內(nèi)控制度貫徹執(zhí)行的根本保證，如果沒(méi)有嚴(yán)格的責(zé)任追究制，就會(huì)使各項(xiàng)合理的規(guī)章制度形同虛設(shè)，這個(gè)企業(yè)也就沒(méi)有什么凝聚力和戰(zhàn)斗力可言。懲罰規(guī)定是責(zé)任追究制度的補(bǔ)充，它既是治理違法違規(guī)、偷懶、弄虛作假的直接手段，又是樹(shù)立正氣、打擊歪風(fēng)邪氣的有力武器，這種制度規(guī)定是必需的，也是有效的。要讓“以身試法者付出足夠的代價(jià)，承擔(dān)足夠的成本”，對(duì)違規(guī)違法者的處理要對(duì)后來(lái)者有足夠的“警示”作用。在內(nèi)控制度面前人人平等，全體員工都應(yīng)是內(nèi)部控制制度的執(zhí)行者和維護(hù)者，在企業(yè)內(nèi)部不應(yīng)有特殊員工。尤其是對(duì)違法違規(guī)的處理，必須堅(jiān)持公平、公正性原則，要一視同仁，一碗水端平；要嚴(yán)防企業(yè)內(nèi)部的“司法腐敗”。如此，內(nèi)部控制制度才是有效的，并具有權(quán)威性。
　　
　　三、關(guān)于企業(yè)的文化建設(shè)
　　
　　泰勒曾指出：“在引進(jìn)最好的制度之后，獲得成功的程度同管理人員的能力、言行一致及其職權(quán)受到的尊重成正比例?！奔春玫沫h(huán)境條件是內(nèi)部控制制度得到貫徹執(zhí)行的關(guān)鍵，也是企業(yè)成功的基礎(chǔ)。要?jiǎng)?chuàng)造一個(gè)具有高度親和力、凝聚力和競(jìng)爭(zhēng)力的企業(yè)，必須要有內(nèi)部環(huán)境條件的支持，即企業(yè)文化的支撐。
　?。ㄒ唬┢髽I(yè)文化應(yīng)關(guān)注的主要問(wèn)題。企業(yè)文化是一種價(jià)值觀念，它通過(guò)組織、群體、個(gè)體的行為和語(yǔ)言表現(xiàn)出來(lái)，盡管不同的企業(yè)文化其表現(xiàn)形式不同，但這些文化的內(nèi)容都包含著公正、誠(chéng)實(shí)、勤奮、正直、自尊等特征，它是企業(yè)精神的再造，形成企業(yè)的一種共識(shí)。筆者認(rèn)為現(xiàn)代企業(yè)文化的建設(shè)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下問(wèn)題：
　　
　　1.在企業(yè)員工的思想觀念、思維方式、行為規(guī)范、行為方式等方面實(shí)現(xiàn)一種統(tǒng)一，不是簡(jiǎn)單的命令式和形式上的認(rèn)同。要想企業(yè)能夠持續(xù)發(fā)展，必須要使企業(yè)員工在價(jià)值觀上達(dá)到一種統(tǒng)一，要對(duì)統(tǒng)一的行為標(biāo)準(zhǔn)有著強(qiáng)烈的認(rèn)同感。這種潛移默化所塑造的企業(yè)風(fēng)格，才能形成一種無(wú)形的力量，推動(dòng)企業(yè)的進(jìn)步。
　　2.企業(yè)文化建設(shè)中的實(shí)質(zhì)和形式要有機(jī)結(jié)合。既要注重內(nèi)涵，又要注意形式的多樣性。
　　3.強(qiáng)調(diào)協(xié)作和團(tuán)隊(duì)精神。作為一個(gè)企業(yè)，各個(gè)部門(mén)之間經(jīng)常需要團(tuán)結(jié)協(xié)作，具有團(tuán)隊(duì)精神是力量的象征，充滿競(jìng)爭(zhēng)力的表現(xiàn)。任何個(gè)人的自我價(jià)值都可以通過(guò)這種集體的力量得到發(fā)展和實(shí)現(xiàn)。企業(yè)要?jiǎng)?chuàng)造保護(hù)、倡導(dǎo)協(xié)作精神和團(tuán)隊(duì)精神的良好氛圍。
　　（二）企業(yè)文化建設(shè)的方式。企業(yè)文化建設(shè)實(shí)際是一種制度建設(shè)，它與企業(yè)內(nèi)部控制制度相輔相成、互為補(bǔ)充、相得益彰。它所包括的內(nèi)容應(yīng)以文字形式確定下來(lái)，以便組織企業(yè)職工學(xué)習(xí)、掌kKNHr5o+MXqvLr8IDfEzlCCvkCEsrgM8jRnRlJ1JIfQ=握和遵循。一般可以采取員工手冊(cè)的方式，讓全體員工人手一冊(cè)，并定期學(xué)習(xí)和培訓(xùn)；還可以舉辦內(nèi)部刊物，墻報(bào)、標(biāo)語(yǔ)來(lái)強(qiáng)化員工對(duì)共同價(jià)值觀的認(rèn)同。比如在廣州本田汽車(chē)總裝廠，我們會(huì)看到很多“改善文化”的標(biāo)語(yǔ)：“小改善，大提高”，“今天改善一小步，明天進(jìn)步一大步”等。
　?。ㄈV州三汽公司企業(yè)文化的實(shí)踐。廣州市第三公共汽車(chē)公司是1995年8月成立的。作為從原廣州一汽公司分立出來(lái)的國(guó)有企業(yè)，很自然的，她傳承了老公交企業(yè)的企業(yè)文化與人文特色，黨、政、工、團(tuán)機(jī)構(gòu)齊全。年輕的三汽人緊緊圍繞“團(tuán)結(jié)、創(chuàng)新、優(yōu)質(zhì)、高效”的企業(yè)方針，本著“別人行一步，我們走兩步”的創(chuàng)業(yè)精神，已使三汽成為擁有5000多名在職員工，公交業(yè)務(wù)年收入近6.5億元的大型公交企業(yè)，成為廣州市公交行業(yè)中最具競(jìng)爭(zhēng)力的企業(yè)。 “三汽風(fēng)格，真誠(chéng)為客”的服務(wù)理念不僅是每一個(gè)三汽人牢記的服務(wù)宗旨，也早已為廣大乘客所熟悉。十多年來(lái)，三汽公司不僅十分重視企業(yè)物質(zhì)文明的建設(shè)，也非常注重精神文明的建設(shè)。三汽公司黨委率先成為廣東省的“固本強(qiáng)基”示范點(diǎn)；2005年5月，三汽工會(huì)榮獲“全國(guó)模范職工之家”的光榮稱(chēng)號(hào)，涌現(xiàn)出了以全國(guó)勞模甘榕立為代表的先進(jìn)職工代表。長(zhǎng)期以來(lái)三汽公司形成了“真誠(chéng)和諧、活力三汽”的企業(yè)文化，這種企業(yè)文化為三汽公司內(nèi)部控制制度的建設(shè)與有效執(zhí)行打下了良好的基礎(chǔ)。
　?。ㄋ模┢髽I(yè)文化建設(shè)的過(guò)程，是一個(gè)信仰、道德、理念、規(guī)則和行為不斷強(qiáng)化的過(guò)程，不是一朝一夕所能實(shí)現(xiàn)的，它是一種歷史的積累和沉淀所凝聚的力量。因此，企業(yè)內(nèi)部的文化學(xué)習(xí)、宣傳和鼓勵(lì)就顯得極為重要。
　　在企業(yè)文化的建設(shè)中，領(lǐng)導(dǎo)者的言行對(duì)文化的建設(shè)起著至關(guān)重要的作用，他的言行將決定著企業(yè)文化建設(shè)的方向和內(nèi)容，決定著企業(yè)文化建設(shè)的形式和內(nèi)涵。因此，企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè)和企業(yè)文化建設(shè)都受到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的個(gè)人意志和素質(zhì)的影響。企業(yè)負(fù)責(zé)人在內(nèi)部控制制度的執(zhí)行上要以身作則、率先垂范，嚴(yán)格要求自己，要珍惜國(guó)家、投資者和職工給予自己的工作機(jī)會(huì)，踏實(shí)敬業(yè)，一切從企業(yè)發(fā)展著想，自覺(jué)遵守企業(yè)內(nèi)部控制制度和企業(yè)價(jià)值觀念的規(guī)范要求。只有這樣，才能把企業(yè)辦好。
　　綜上所述，筆者認(rèn)為，在企業(yè)的制度建設(shè)中，企業(yè)文化建設(shè)是基礎(chǔ)，內(nèi)部控制制度是手段，只有將二者有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，才能凝聚起企業(yè)全部的力量，這個(gè)企業(yè)才會(huì)朝氣蓬勃、充滿活力。內(nèi)部控制和企業(yè)文化建設(shè)都是一種制度安排，文化是“基因”，是“隱性的制度安排”，內(nèi)部控制制度是“顯性的制度安排”。這種制度安排應(yīng)從公司治理的角度予以強(qiáng)化。同時(shí)，作為會(huì)計(jì)的主管部門(mén)應(yīng)強(qiáng)調(diào)制度規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)化和監(jiān)督檢查的經(jīng)?；Ｈ绻贫纫?guī)范的標(biāo)準(zhǔn)化和監(jiān)督檢查的經(jīng)?；軌?qū)嵤?，將有助于企業(yè)文化的形成和企業(yè)內(nèi)部控制的建立與完善。