[摘要]內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)是企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督體系的重要組成部分，其合理設(shè)置和職能的有效發(fā)揮對于企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化有著不可忽視的影響。特別在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)的IT環(huán)境發(fā)展迅速，許多非人為的因素均會影響企業(yè)經(jīng)營者履約。為此企業(yè)內(nèi)部審計模式的設(shè)計顯得尤為重要。
　　[關(guān)鍵詞]IT環(huán)境；內(nèi)部審計模式；監(jiān)督成本
　　
　　資本市場的參與者將資產(chǎn)或資源投入上市公司，目的是想利用上市公司的優(yōu)勢獲得預(yù)期的報酬。而在現(xiàn)代企業(yè)制度下，多重委托代理關(guān)系的存在，使得這些資產(chǎn)或資源的使用是由一系列的代理人進(jìn)行的。這就使得委托人需要建立一種跟蹤、監(jiān)控代理人的機(jī)制，促使經(jīng)營者履行契約責(zé)任，內(nèi)部審計正是應(yīng)這種需要產(chǎn)生的。內(nèi)部審計是我國審計監(jiān)督制度的重要組成部分，它是由部門、企事業(yè)單位內(nèi)部專設(shè)的審計機(jī)構(gòu)和審計人員，依據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)和本部門、本單位的規(guī)章制度，按照一定的程序和方法，相對獨(dú)立地對本部門、本單位財務(wù)收支的真實、合法和效益進(jìn)行監(jiān)督的行為。其主要目的是健全內(nèi)部控制制度，嚴(yán)肅財經(jīng)紀(jì)律，查錯揭弊，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。就上市公司而言，由于經(jīng)營者的不誠信甚至違規(guī)，加之網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)沒有盡職而導(dǎo)致國有資產(chǎn)、上市公司、投資者蒙受損失的例子屢見不鮮。因此，有必要將更多的目光投向lT環(huán)境下現(xiàn)代企業(yè)制度的內(nèi)部審計模式，通過完善制度，規(guī)避代理人(經(jīng)營者)違背道德和違背法律的風(fēng)險。
　　如果從企業(yè)管理信息系統(tǒng)的構(gòu)成來看，一個完整的企業(yè)管理信息系統(tǒng)是由三個子系統(tǒng)構(gòu)成的：決策子系統(tǒng)、決策支持子系統(tǒng)和監(jiān)督控制子系統(tǒng)。只有在決策支持子系統(tǒng)下作出的決策才是科學(xué)的；同時，這一科學(xué)決策只有在不斷的監(jiān)控條件下，才能保證其良好履行。失去監(jiān)控，執(zhí)行決策者責(zé)任履行情況無法判定。內(nèi)部審計作為監(jiān)控子系統(tǒng)的重要組成部分，完善了企業(yè)管理信息系統(tǒng)。企業(yè)各層次管理部門工作的好壞。責(zé)任履行如何，對其業(yè)績?nèi)绾卧u價，在某種程度上依賴內(nèi)部審計。從此意義上看，內(nèi)部審計模式是否合理在企業(yè)管理信息系統(tǒng)中也是至關(guān)重要的。
　　
　　一、內(nèi)部審計是監(jiān)督成本
　　
　　目前對于公司內(nèi)部審計的定位仍有不同的看法，焦點(diǎn)集中在內(nèi)部審計是所有權(quán)監(jiān)督還是經(jīng)營者監(jiān)督，爭論的實質(zhì)在內(nèi)部審計是一種監(jiān)督成本，還是一種守約成本。筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計是一種監(jiān)督成本，即所有權(quán)監(jiān)督，主要基于現(xiàn)實與理論上的考慮。
　　從現(xiàn)實來看，我國過去審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置都是基于守約成本而建立的，即經(jīng)營者監(jiān)督。在這種模式下，內(nèi)審人員受聘、受雇于所在單位，當(dāng)審計觸及單位負(fù)責(zé)人的利益時，內(nèi)部審計人員往往只能服從于后者。
　　從理論上來看，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)按經(jīng)營者監(jiān)督設(shè)立，使得監(jiān)督者和被監(jiān)督者處于同一利益主體之中，利益上的一致性和關(guān)系上的復(fù)雜性也使得內(nèi)部審計難以有效地實現(xiàn)其職能，容易產(chǎn)生因缺乏必要的內(nèi)部牽制或監(jiān)控而造成嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”問題。
　　
　　二、現(xiàn)有的幾種內(nèi)部審計模式
　　
　　自從1875年德國克虜伯公司設(shè)立了內(nèi)部審計制度以來，大型股份公司普遍建立了內(nèi)部審計系統(tǒng)，監(jiān)督、評價、防護(hù)和反饋成為其四個重要職能，目的是加強(qiáng)內(nèi)部控制、改善公司績效。筆者在廣西區(qū)內(nèi)審協(xié)會的協(xié)助下，于2007年8月對廣西區(qū)內(nèi)南寧、柳州的多家有代表性的工業(yè)、服務(wù)業(yè)、金融業(yè)等企、事業(yè)單位的內(nèi)部審計部門進(jìn)行了走訪、考察。并通過分析與總結(jié)得出內(nèi)部審計主體、審計客體以及審計環(huán)境的不同整合下形成如表1所示的幾種審計模式。
　　從組織結(jié)構(gòu)視角分析，以上五種模式各有利弊。第一、二種模式，內(nèi)部審計層次較低，地位和獨(dú)立性相對較差，但有利于資金和成本管理；第三種模式，內(nèi)部審計層次、地位和獨(dú)立性較高；第四、五種模式，內(nèi)部審計層次高、獨(dú)立性強(qiáng)，有利于內(nèi)部審計獨(dú)立開展審計。
　　
　　
　　三、IT環(huán)境下的內(nèi)部審計模式的構(gòu)建
　　
　　為了改善現(xiàn)有的內(nèi)部審計模式的不合理構(gòu)建并有效地監(jiān)督已進(jìn)入到以軟件、硬件、網(wǎng)絡(luò)、通訊等為核心技術(shù)的IT環(huán)境中的“代理者”在現(xiàn)代企業(yè)制度下能正常地規(guī)避道德與法律風(fēng)險，履行契約責(zé)任，應(yīng)對基于lT環(huán)境下的企業(yè)內(nèi)部審計模式進(jìn)行四個層次的構(gòu)建，具體構(gòu)建思路如下。
　　第一層次：企業(yè)總部設(shè)置內(nèi)部審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)。按照現(xiàn)代企業(yè)制度的觀點(diǎn)，企業(yè)組織中的決策、經(jīng)營和監(jiān)督“三權(quán)”分別由股東大會、董事會和監(jiān)事會負(fù)責(zé)。作為企業(yè)監(jiān)督體系的一部分，內(nèi)部審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)應(yīng)該隸屬企業(yè)總部的監(jiān)事會，而不是企業(yè)的董事會。因為內(nèi)部審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)是負(fù)責(zé)整個企業(yè)內(nèi)部審計工作的，該機(jī)構(gòu)存在的基礎(chǔ)在于對股東大會與董事會之間的委托代理關(guān)系進(jìn)行監(jiān)督，若將審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)設(shè)置于董事會的領(lǐng)導(dǎo)之下，該機(jī)構(gòu)產(chǎn)生的基礎(chǔ)就不存在了。因此，將內(nèi)部審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)設(shè)置于企業(yè)監(jiān)事會的領(lǐng)導(dǎo)之下比較合理。
　　第二層次：在各基層法人企業(yè)股東大會下設(shè)立監(jiān)事會，對基層法人企業(yè)董事會經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督與評價，同時向基層法人企業(yè)的股東大會和集團(tuán)內(nèi)部審計總協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)提供報告。
　　第三層次：在各基層法人企業(yè)董事會下設(shè)立審計委員會，對基層法人企業(yè)總經(jīng)理經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督和評價，并向基層法人企業(yè)的董事會和監(jiān)事會提交審計報告。內(nèi)審委員會的成員由兩部分人員組成：一部分來自公司董事；另一部分來自公司以外的資深專業(yè)人士，他們在內(nèi)審委員會中占大多數(shù)。內(nèi)審委員會主席由公司以外的資深專業(yè)人士擔(dān)任，內(nèi)審部門負(fù)責(zé)人直接向內(nèi)審委員會匯報工作，不受其他部門干涉。這一層次的內(nèi)部審計工作主要有：
　　一是公司戰(zhàn)略審計。企業(yè)戰(zhàn)略是企業(yè)一切行動的指南，是企業(yè)大的方針政策。企業(yè)戰(zhàn)略通?？煞譃閮蓚€層次：公司戰(zhàn)略和業(yè)務(wù)戰(zhàn)略。為了提高決策的準(zhǔn)確性，必須在現(xiàn)有的治理過程中建立一種正式機(jī)制，使董事會能積極行使其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任，以檢查企業(yè)戰(zhàn)略的實施情況和戰(zhàn)略結(jié)構(gòu)是否與其戰(zhàn)略計劃相吻合，而審計委員會則能承擔(dān)起這一責(zé)任。
　　二是制定內(nèi)部審計章程。每一個內(nèi)部審計部門應(yīng)將其宗旨、權(quán)力和職責(zé)以書面文件(章程)的形式加以確定。該章程確定了內(nèi)部審計部門在組織中的地位，授權(quán)在審計工作時可以檢查的有關(guān)記錄、人員和財產(chǎn)，并規(guī)定了內(nèi)部審計工作的范圍。為取得管理當(dāng)局和董事會的支持，章程除了應(yīng)經(jīng)高級管理層批準(zhǔn)以外，審計委員會還應(yīng)代表董事會對章程進(jìn)行復(fù)核配合，以提高審計的效率和效果。
　　第四層次：在各基層法人企業(yè)總經(jīng)理下設(shè)立審計部，對其下屬的分公司或事業(yè)部經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督和評價，向各位總經(jīng)理和各自的審計委員會提交審計報告。審計部主任由審計委員會提名，審計部各審計人員的人事關(guān)系、薪酬等依據(jù)制定的內(nèi)部審計章程確定。其主要工作：一是業(yè)務(wù)戰(zhàn)略審計。業(yè)務(wù)戰(zhàn)略是公司戰(zhàn)略在企業(yè)各業(yè)務(wù)領(lǐng)域的體現(xiàn)。審計人員審計的主要內(nèi)容是對業(yè)務(wù)戰(zhàn)略的制定和執(zhí)行過程中組織風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行績效評估，從而評價公司最高管理層受托責(zé)任的履行情況，目的是幫助和促進(jìn)最高管理層全面有效地履行受托管理責(zé)任，最終目標(biāo)是實現(xiàn)組織目標(biāo)——價值創(chuàng)造。二是監(jiān)督內(nèi)部控制的運(yùn)行。內(nèi)部審計人員由于有得天獨(dú)厚的優(yōu)勢，它本身在企業(yè)中不直接參與相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動，處于相對獨(dú)立的位置，但又時時處在各項管理活動中，對企業(yè)內(nèi)部的各項業(yè)務(wù)比較熟悉、對發(fā)生的事件比較了解，不僅可以監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制制度是否被執(zhí)行，而且還可以幫助企業(yè)找出內(nèi)控制度的薄弱環(huán)節(jié)，根據(jù)變化情況調(diào)整內(nèi)部控制的思路，從而為管理當(dāng)局提供良好的建議，逐步完善內(nèi)控制度，使其與企業(yè)經(jīng)營變化相適應(yīng)。
　　各層次之間的結(jié)構(gòu)關(guān)系如圖1所示。
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