【摘 要】 企業(yè)戰(zhàn)略是成本的最大動因。筆者從行業(yè)選擇、組織形式等方面分析了戰(zhàn)略對于成本的決定性作用，指出企業(yè)必須從戰(zhàn)略設(shè)計的角度進(jìn)行成本控制。
　　【關(guān)鍵詞】 成本控制； 戰(zhàn)略
　　
　　一、戰(zhàn)略——企業(yè)最大的成本動因
　　
　　傳統(tǒng)的成本管理或者成本控制最顯著的特征是，首先通過制定標(biāo)準(zhǔn)成本，然后將實際作業(yè)過程中發(fā)生的成本與標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行對比，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)差距、尋找不足，并循環(huán)改良。因此，傳統(tǒng)的成本管理實質(zhì)上是一種標(biāo)桿管理，即使企業(yè)實施成本降低，其實質(zhì)仍然是持續(xù)提高標(biāo)桿，持續(xù)循環(huán)改進(jìn)。這種標(biāo)桿管理的基本前提是，一切作業(yè)或者說一切的運營活動已經(jīng)事先設(shè)定，成本管理的目標(biāo)是對事先已基本設(shè)定的作業(yè)或運營活動進(jìn)行改良。
　　這種傳統(tǒng)的標(biāo)桿成本管理，使得成本管理局限于對企業(yè)在既定戰(zhàn)略環(huán)境下的具體運營活動的一種改良，如果企業(yè)戰(zhàn)略失誤，再好的成本管理也將難以挽救企業(yè)最終經(jīng)營失敗的命運。所謂“有心殺賊、無力回天”，在這里指的就是錯誤戰(zhàn)略下的成本控制。因此，傳統(tǒng)的成本控制有其存在的價值，但是，缺少戰(zhàn)略的視角。
　　導(dǎo)致傳統(tǒng)成本管理這一致命弱點的原因是，傳統(tǒng)的成本管理將成本動因定位為各種具體的作業(yè)或運營活動?；谶@一分析，為了控制成本，就必須制定理想的標(biāo)準(zhǔn)成本，從而樹立控制標(biāo)準(zhǔn)。
　　事實果真如此嗎？成本動因難道僅僅是各種具體的作業(yè)或運營活動嗎？
　　我們不妨看一個案例。前幾年，聯(lián)想集團(tuán)實施了多元化戰(zhàn)略，其產(chǎn)業(yè)涉及手機(jī)、互聯(lián)網(wǎng)等。伴隨這一戰(zhàn)略的是，多元化產(chǎn)業(yè)之間的管理整合成本發(fā)生了，手機(jī)銷售的運營成本發(fā)生了，與互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)相關(guān)的運營成本發(fā)生了。其后，聯(lián)想集團(tuán)改變多元化戰(zhàn)略，實施國際化戰(zhàn)略，其大手筆是并購IBM的PC業(yè)務(wù)，緊隨而來的是跨國并購所帶來的人力資源整合成本等等。很顯然，這一系列的成本動因與日常作業(yè)及運營活動毫無關(guān)系。如果說，通過改進(jìn)日常作業(yè)及運營活動能影響成本的話，那也是對既定成本發(fā)生的一種改良。至于這種成本是否發(fā)生，它取決于企業(yè)的戰(zhàn)略。
　　因此，企業(yè)戰(zhàn)略才是企業(yè)最大的成本動因。
　　
　　二、戰(zhàn)略如何決定成本
　　
　　成本事實上是企業(yè)既定戰(zhàn)略下的資源配置結(jié)果。那么，企業(yè)戰(zhàn)略如何決定成本的發(fā)生呢？筆者從以下幾個角度作了分析。
　　企業(yè)的成本主要由人、財、物構(gòu)成，包括原材料成本、人力資源成本、資本成本、稅收成本、競爭成本、應(yīng)付法律監(jiān)管成本、行業(yè)進(jìn)入成本、內(nèi)部治理成本等。在制定企業(yè)（公司）層戰(zhàn)略時，基本上就決定了這些成本的發(fā)生及其結(jié)構(gòu)。
　　
　　（一）行業(yè)選擇
　　行業(yè)選擇決定了行業(yè)進(jìn)入成本、競爭成本、應(yīng)付法律監(jiān)管成本、原材料成本、稅收成本和生態(tài)環(huán)境成本。
　　企業(yè)一旦決定進(jìn)入某一個行業(yè)，就基本決定了企業(yè)未來的產(chǎn)業(yè)進(jìn)入成本、競爭成本、應(yīng)付法律監(jiān)管的成本、原材料成本等。
　　行業(yè)進(jìn)入成本。如果決定進(jìn)入的行業(yè)是資本密集型的，那么其進(jìn)入壁壘主要是巨額的資本投入；如果決定進(jìn)入的行業(yè)是勞動密集型的，那么其進(jìn)入壁壘主要是熟練工的招聘、培訓(xùn)等；如果進(jìn)入的行業(yè)主要是依賴于不斷的技術(shù)創(chuàng)新的，那么其進(jìn)入壁壘主要是人才的引進(jìn)以及高額的人力資源成本等等。企業(yè)在制定戰(zhàn)略時，對這些成本應(yīng)有清醒的認(rèn)識，并事先設(shè)計方案予以控制。
　　競爭成本。行業(yè)的競爭環(huán)境可以概括為完全競爭、壟斷、壟斷競爭和寡頭壟斷四種類型。企業(yè)決定進(jìn)入某個行業(yè)時，面臨不同的競爭環(huán)境，也就決定了未來的競爭成本。例如，企業(yè)擬決定進(jìn)入的行業(yè)是完全競爭的，那么就意味著企業(yè)將不可避免發(fā)生巨額的廣告費用。
　　應(yīng)付法律監(jiān)管成本。不同的行業(yè)往往面臨著不同的法律監(jiān)管環(huán)境，嚴(yán)格的法律監(jiān)管較之于寬松的監(jiān)管環(huán)境，意味著更高的應(yīng)付法律監(jiān)管成本。比如，近幾年國家對房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行非常嚴(yán)格的監(jiān)管，那么進(jìn)入房地產(chǎn)行業(yè)意味著必須承擔(dān)高昂的法律監(jiān)管成本。
　　原材料成本。企業(yè)決定進(jìn)入某個行業(yè)，基本上就確定了未來可能發(fā)生的原材料成本。
　　此外，不同的行業(yè)很可能承擔(dān)不同的稅收成本，在稅收政策走向明朗的前提下，行業(yè)選擇基本上就決定了未來的稅收成本。同樣的情況還有生態(tài)環(huán)境成本，如果企業(yè)進(jìn)入高污染行業(yè)，在環(huán)境政策走向明朗的前提下，未來的生態(tài)環(huán)境成本基本上也確定了。
　　
　?。ǘ┙M織形式
　　組織形式?jīng)Q定了資本成本和內(nèi)部治理成本。
　　決定進(jìn)入某個行業(yè)后，就必須采用合適的企業(yè)組織形式。就我國而言，目前可以選擇的企業(yè)組織形式主要有：股份有限公司、有限責(zé)任公司、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等。不同的組織形式，基本上決定了企業(yè)未來的資本成本和內(nèi)部治理成本。
　　就資本成本而言，它主要取決于企業(yè)的組織形式。因為不同的組織形式?jīng)Q定了企業(yè)可以運用的籌資方式、工具以及可以獲得的籌資來源等。就我國而言，目前籌資最方便的是股份有限公司。股份有限公司可以發(fā)行股票、公司債券，也可以獲得金融機(jī)構(gòu)貸款。由于籌資手段多樣靈活，也就意味著資本成本可以盡可能的降低。再如，對個人獨資企業(yè)而言，其對外籌資往往受到很多限制，一般就意味著較高的資本成本。因此，企業(yè)的組織形式基本上決定了未來的資本成本。
　　同時，企業(yè)組織形式也決定了企業(yè)未來的內(nèi)部治理成本。如對股份有限公司而言，其治理結(jié)構(gòu)最為復(fù)雜，必然承擔(dān)高昂的內(nèi)部治理成本；反之，對個人獨資企業(yè)而言，所有者一般就是管理者，內(nèi)部治理成本比較低。
　　
　?。ㄈ┳陨a(chǎn)區(qū)域
　　企業(yè)的注冊生產(chǎn)區(qū)域基本上決定了企業(yè)的人力資源成本。就我國而言，這種趨勢是非常明顯的，東部發(fā)達(dá)地區(qū)的人力資源成本較高，而西部落后地區(qū)的人力資源成本非常低廉。同樣，由于國際分工差異，不同的國家人力資源成本也完全不一致。
　　
　?。ㄋ模┻M(jìn)入方式
　　直接投資或并購重組的進(jìn)入方式?jīng)Q定了不同的成本結(jié)構(gòu)。
　　企業(yè)進(jìn)入某一行業(yè)的方式可以是直接投資，也可以采用并購重組。不同的進(jìn)入方式直接決定了未來的成本結(jié)構(gòu)。
　　直接投資意味著巨額的資本投入、突破行業(yè)壁壘所花費的巨額成本；并購重組則意味著高昂的整合成本，包括管理資源整合、人力資源整合等。
　　
　　（五）生產(chǎn)模式
　　垂直一體化生產(chǎn)或外包決定了不同的成本結(jié)構(gòu)，而企業(yè)對生產(chǎn)模式的選擇直接決定了不同的成本結(jié)構(gòu)。
　　采用垂直一體化生產(chǎn)，意味著從采購原材料開始到出產(chǎn)產(chǎn)成品，所有的成本都將在企業(yè)內(nèi)部發(fā)生；采用外包生產(chǎn)，則意味著企業(yè)承擔(dān)購買半成品成本。
　　綜合以上，可以認(rèn)為，企業(yè)的作業(yè)或運營成本主要是由企業(yè)戰(zhàn)略決定的。
　　同時還要指出，在企業(yè)既定戰(zhàn)略下，上述各種成本的發(fā)生是由多種因素決定的。比如，企業(yè)注冊生產(chǎn)區(qū)域，主要決定了企業(yè)的人力資源成本，但是，如果一個地區(qū)實行區(qū)域稅收優(yōu)惠，那么注冊生產(chǎn)區(qū)域也決定了稅收成本；再如，不同的企業(yè)組織形式面臨的監(jiān)管環(huán)境不一，股份有限公司較其他組織形式的企業(yè)要承擔(dān)更多的監(jiān)管成本。
　　
　　三、成本控制——關(guān)鍵在于戰(zhàn)略制定過程中的設(shè)計
　　
　　通過上述分析可以知道，企業(yè)戰(zhàn)略不僅決定了成本的發(fā)生及其結(jié)構(gòu)，而且決定了企業(yè)具體作業(yè)或運營過程中的成本控制方式。因此，企業(yè)成本控制，關(guān)鍵在于戰(zhàn)略制定過程中對成本的安排與控制設(shè)計。也就是在制定企業(yè)總體戰(zhàn)略的同時，必須設(shè)計完善的成本控制措施。
　　首先，在制定企業(yè)戰(zhàn)略時，必須詳細(xì)分析、測算可能發(fā)生的成本。如前所述，對擬制定實施的戰(zhàn)略，必須測算其所需的人、財、物資源，同時分析成本的組成結(jié)構(gòu)。在測算、分析的基礎(chǔ)上，通過優(yōu)化戰(zhàn)略設(shè)計來優(yōu)化未來的成本發(fā)生。
　　其次，結(jié)合即將實施的戰(zhàn)略，在戰(zhàn)略正式實施前，即擬訂詳細(xì)的成本控制方案。也就是說，戰(zhàn)略實施應(yīng)當(dāng)與成本控制實施同步進(jìn)行。比如，企業(yè)擬通過并購實施多元化戰(zhàn)略，那么必須制定詳細(xì)的并購成本控制措施；同樣，如果擬直接投資設(shè)立企業(yè)，就應(yīng)根據(jù)將發(fā)生的成本，有重點地制定相關(guān)控制措施。
　　最后，在實施戰(zhàn)略并開展具體的作業(yè)或運營活動時，采用傳統(tǒng)的成本控制方法，分析具體的作業(yè)或運營活動的成本動因，采取相關(guān)的成本控制措施。
　　必須說明的是，企業(yè)的戰(zhàn)略可以劃分為業(yè)務(wù)層戰(zhàn)略與公司層戰(zhàn)略。業(yè)務(wù)層戰(zhàn)略一般包括低成本戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略等；公司層戰(zhàn)略一般包括多元化戰(zhàn)略、國際化戰(zhàn)略、并購與重組戰(zhàn)略等。對成本控制而言，關(guān)鍵在于公司層戰(zhàn)略制定及實施過程中對于成本控制的考慮。而業(yè)務(wù)層戰(zhàn)略，事實上可以理解為具體的作業(yè)或運營活動中的成本控制，也就是傳統(tǒng)的成本控制?！?br/>　　
　　【參考文獻(xiàn)】
　　[1] 湯谷良，林長泉.德隆事件印證財務(wù)規(guī)則.財務(wù)與會計，2004，11：51-53.