摘要　本文擬從價值鏈的視角出發(fā)分析價值鏈管理理論，提出了基于價值鏈的預(yù)算管理的基本含義和創(chuàng)新模式，并對其擬解決的實際問題和在我國實施的必要準備進行了粗淺的探討，
　　關(guān)鍵詞　價值鏈；預(yù)算管理；戰(zhàn)略管理
　　近年來，隨著市場競爭情況的不斷改變和信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用。企業(yè)經(jīng)營目標的定位正向企業(yè)價值增值最大化轉(zhuǎn)變，企業(yè)管理的對象也相應(yīng)地鎖定在企業(yè)價值鏈每個環(huán)節(jié)的價值增值上，而預(yù)算管理作為企業(yè)管理控制體系的重要組成部分，也必須要有相應(yīng)的發(fā)展。即需要用先進的預(yù)算管理理論和方法來指導(dǎo)預(yù)算管理的實踐，本文擬從價值鏈的視角出發(fā)，探討預(yù)算管理的新模式。
　　
　　一、基于價值鏈的預(yù)算管理的理論基礎(chǔ)——價值鏈管理理論
　　
　　價值鏈理論是由美國學(xué)者邁克爾·波特于1985年在其著作《競爭優(yōu)勢》一書中最早提出的。價值鏈理論的實質(zhì)是：用價值鏈分析方法將客戶、供應(yīng)商和企業(yè)分解為既分離又相關(guān)的行為群體?！坝纱丝梢詫⑵髽I(yè)、供應(yīng)商和顧客都分別視為一個整體，它們之間通過上述各種聯(lián)系構(gòu)成一種鏈條關(guān)系，這種鏈條關(guān)系可以向上延伸至最初原材料的最初生產(chǎn)者，也可以向下延伸到最終產(chǎn)品的最終用戶(孫茂竹，2002)?！币虼耍髽I(yè)價值鏈與供應(yīng)商價值鏈、銷售渠道價值鏈以及顧客價值鏈構(gòu)成了縱向價值鏈，也稱為行業(yè)價值鏈?！斑@種聯(lián)系沒有明顯的接觸點可以尋找，但是確實存在。這種聯(lián)系實際構(gòu)成了一個產(chǎn)業(yè)的內(nèi)部聯(lián)系，這種聯(lián)系作用的結(jié)果可以決定產(chǎn)業(yè)內(nèi)部各企業(yè)之間的相對競爭地位(孫茂竹，2002)?！边@就形成了橫向價值鏈。其中最重要的是競爭對手的價值鏈?？v向價值鏈與橫向價值鏈結(jié)成許多交叉點以及各個群體的聯(lián)結(jié)點，這就是創(chuàng)造價值的源泉。到目前為止，人們相繼提出了價值流、數(shù)字價值鏈、虛擬價值鏈、價值網(wǎng)和價值中樞等概念，極大地豐富和發(fā)展了價值鏈概念和價值鏈管理理論與方法。這些都為進行基于價值鏈的預(yù)算管理的研究與實踐提供了理論指導(dǎo)。
　　
　　二、基于價值鏈的預(yù)算管理的理論認識
　　
　　(一)基于價值鏈的預(yù)算管理含義的理解
　　候龍文等認為，“價值鏈預(yù)算管理是以市場和客戶需求為導(dǎo)向，以核心企業(yè)為龍頭，以價值鏈的整體價值增值為根本目標，以提高企業(yè)價值鏈競爭力、市場占有率、客戶滿意度和獲取企業(yè)價值最大化為具體目標，以協(xié)同商務(wù)、協(xié)同競爭和多贏原則為運作模式，通過運用現(xiàn)代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，從而實現(xiàn)對價值鏈上的物流、信息流和資金流有效規(guī)劃和控制的一種管理活動(侯龍文等，2005)?！笨梢姡@是從縱向價值鏈的角度來研究預(yù)算管理的。
　　
　　韋德洪等認為基于價值鏈的預(yù)算管理是通過作業(yè)分析優(yōu)化價值鏈，使企業(yè)的各項作業(yè)活動能同步協(xié)調(diào)，同時對企業(yè)內(nèi)部各責任單位的各種財務(wù)及非財務(wù)資源進行分配、考核、控制，以便完成企業(yè)的經(jīng)營目標(韋德洪等，2006)。顯然，這是從內(nèi)部價值鏈的角度來研究預(yù)算管理的。
　　本文認為，基于價值鏈的預(yù)算管理是一種動態(tài)的、開放的、全面的企業(yè)管理信息系統(tǒng)的子系統(tǒng)。它是一個以價值鏈理論為基礎(chǔ)，以價值鏈的整體價值增值及其合理分配為根本目標，分別站在戰(zhàn)略層面、管理層面和作業(yè)層面三個層面。從橫向價值鏈、縱向價值鏈和企業(yè)內(nèi)部價值鏈三個角度，分為戰(zhàn)略預(yù)算、經(jīng)濟增加值預(yù)算和作業(yè)預(yù)算三個階段進行的預(yù)算管理過程。它以預(yù)算管理、作業(yè)管理、經(jīng)濟增加值及平衡記分卡為整合工具，以價值鏈分析方法、標桿法及作業(yè)成本法為基本方法來構(gòu)建預(yù)算管理體系。它更強調(diào)預(yù)算的靈活性及其與整條價值鏈經(jīng)濟活動的協(xié)調(diào)性。
　　
　　(二)基于價值鏈的預(yù)算管理模式構(gòu)建
　　本文在借鑒已有研究成果的基礎(chǔ)上，探討基于價值鏈的預(yù)算管理基本模式，如圖1所示：
　　1.從戰(zhàn)略層面看，基于價值鏈的預(yù)算應(yīng)是戰(zhàn)略預(yù)算，這是從橫向價值鏈視角來研究預(yù)算管理。企業(yè)戰(zhàn)略計劃的制定人員應(yīng)積極開展橫向價值鏈分析，通過對行業(yè)環(huán)境和競爭對手進行價值鏈分析可以衍生出企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，以便構(gòu)建價值鏈戰(zhàn)略體系，并以此為戰(zhàn)略預(yù)算的編制起點。由于平衡記分卡可將抽象的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變?yōu)槊魑哪繕耍虼?，將平衡記分卡與預(yù)算管理整合，可確保戰(zhàn)略在預(yù)算管理中的中心地位。企業(yè)借助于平衡記分卡將戰(zhàn)略規(guī)劃逐步轉(zhuǎn)化為企業(yè)的中長期目標，為預(yù)算管理的進行指明方向。
　　2.從管理層面看，基于價值鏈的預(yù)算應(yīng)是經(jīng)濟增加值預(yù)算(也是經(jīng)營預(yù)算)，這是從縱向價值鏈視角來思考預(yù)算管理。縱向價值鏈由供應(yīng)商、企業(yè)及顧客價值鏈構(gòu)成。它們是一種合作伙伴關(guān)系，作為一個利益整體，每個成員的利益是由價值鏈的整體利益決定的。也就是說。單個企業(yè)若想實現(xiàn)價值增值最大化的目標，則應(yīng)以整條價值鏈的價值增值最大化為前提。由于經(jīng)濟增加值被認為是目前衡量企業(yè)價值增值最大化的合理指標，因此，可將經(jīng)濟增加值的理念注入到預(yù)算管理中去，形成經(jīng)濟增加值預(yù)算管理模式。以經(jīng)濟增加值作為經(jīng)營預(yù)算的編制起點，并以此分解、制定其它預(yù)算指標。這樣，既能使企業(yè)預(yù)算指標制定得更加準確、合理，又能確保價值鏈整體利益最大化與企業(yè)利益最大化的一致性。
　　3.從作業(yè)層面看，基于價值鏈的預(yù)算應(yīng)是作業(yè)預(yù)算(它實際是經(jīng)營預(yù)算的一部分)，這是從企業(yè)內(nèi)部價值鏈的角度來探討預(yù)算管理。作業(yè)預(yù)算是預(yù)算與作業(yè)管理進行整合的結(jié)果，它從戰(zhàn)略和客戶需求出發(fā)。以作業(yè)成本法和價值鏈分析法為基本方法，強調(diào)對管理流程和作業(yè)流程的優(yōu)化。它的編制起點是銷售預(yù)算。通過計劃期銷售需求量預(yù)測相應(yīng)的作業(yè)需求量，進而預(yù)測出資源需求量，并與企業(yè)現(xiàn)有的資源供應(yīng)量進行平衡，力求達到企業(yè)資源的最有效配置。
　　另外，根據(jù)互動控制理論，在預(yù)算的執(zhí)行與考核過程中要注意與企業(yè)戰(zhàn)略的反饋與互動。執(zhí)行預(yù)算的最終目的是輔助企業(yè)戰(zhàn)略的實現(xiàn)，而企業(yè)的戰(zhàn)略是隨環(huán)境的變化而調(diào)整的。Kaplan教授和Norton教授提出的平衡記分卡思想，力圖通過聯(lián)系業(yè)績評價和戰(zhàn)略來填補傳統(tǒng)預(yù)算控制對戰(zhàn)略和經(jīng)營關(guān)注的空白，使得管理控制與戰(zhàn)略聯(lián)系更加緊密。因此?；趦r值鏈的預(yù)算管理可借助于平衡記分卡來實現(xiàn)其控制過程與企業(yè)戰(zhàn)略之間的交互控制。
　　
　　三、基于價值鏈的預(yù)算管理擬解決的問題
　　
　　(一)彌補傳統(tǒng)預(yù)算缺乏戰(zhàn)略相關(guān)性和協(xié)調(diào)性的缺點
　　基于價值鏈的預(yù)算管理首先是戰(zhàn)略預(yù)算，將戰(zhàn)略引入預(yù)算，使預(yù)算管理著眼點從企業(yè)內(nèi)部擴展到企業(yè)外部，使得預(yù)算具有全局性和全面性。因此，有利于克服傳統(tǒng)預(yù)算容易引發(fā)短期行為的缺陷。另外，企業(yè)資源效用的發(fā)揮依賴于價值鏈各成員之間利益的協(xié)調(diào)性，基于價值鏈的預(yù)算管理以整體價值鏈的價值增值最大化為根本目標。價值鏈各成員之間以及各成員內(nèi)部各部門之間實行工作協(xié)調(diào)和并行化經(jīng)營，從而實現(xiàn)資源的合理配置。
　　
　　(二)財務(wù)指標與非財務(wù)指標相結(jié)合以減少組織行為問題的發(fā)生
　　“由于預(yù)算的財務(wù)特性，預(yù)算控制常引發(fā)組織的行為問題，如制定預(yù)算中討價還價現(xiàn)象以及預(yù)算寬余、業(yè)績操縱等問題(王斌，高晨，2004)?！被趦r值鏈的預(yù)算管理除了關(guān)注財務(wù)指標之外，更重視非財務(wù)指標在預(yù)算管理中的重要作用。將客戶服務(wù)、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程整合和人力資源管理等方面的非財務(wù)指標納入預(yù)算管理，實現(xiàn)了財務(wù)指標與非財務(wù)指標的有機結(jié)合，可使預(yù)算指標建立在更加準確全面的基礎(chǔ)之上，提高預(yù)算管理的效度。
　　
　　(三)通過優(yōu)化價值鏈來實現(xiàn)預(yù)算管理流程的優(yōu)化
　　價值鏈中各個環(huán)節(jié)的創(chuàng)新是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源。對價值鏈進行分析，可以發(fā)現(xiàn)創(chuàng)造利潤的新增長點，通過價值鏈的優(yōu)化，清除不增值的作業(yè)，簡化不必要的作業(yè)流程，克服那些占有較小比例而增長速度較快、最終可能改變成本結(jié)構(gòu)的經(jīng)濟活動，列出各經(jīng)濟活動的成本驅(qū)動因素及相互關(guān)系，重新整合新的高效流程。既可使整體價值鏈上的利益相關(guān)者從價值鏈的優(yōu)化過程中獲得好處，又能使企業(yè)對外界環(huán)境的變換做出迅速的反應(yīng)，達到企業(yè)預(yù)算管理的目的要求。
　　
　　四、我國企業(yè)實施基于價值鏈的預(yù)算管理的必要準備
　　
　　(一)樹立戰(zhàn)略管理理念，重視人本化管理
　　戰(zhàn)略管理是現(xiàn)代企業(yè)競爭的一個重要法寶。1.基于價值鏈的預(yù)算管理以戰(zhàn)略目標為導(dǎo)向，通過價值鏈分析來確定合理的企業(yè)戰(zhàn)略，據(jù)以確定戰(zhàn)略預(yù)算。缺乏戰(zhàn)略管理理念引導(dǎo)的預(yù)算管理必然會導(dǎo)致企業(yè)的短期行為。2.基于價值鏈的預(yù)算管理是一種全員、全過程的管理系統(tǒng)。人是預(yù)算管理的真正主體，更是有效執(zhí)行預(yù)算、實現(xiàn)預(yù)算目標的根本所在?；趦r值鏈的預(yù)算管理的有效實施不僅依賴于高層管理人員的有力支持和推動，也需要企業(yè)全體員工的積極參與和有效執(zhí)行。因此，一方面，企業(yè)應(yīng)不斷提高整個團隊素質(zhì)，培養(yǎng)出一批能夠熟練掌握并運用價值鏈分析方法、平衡記分卡，經(jīng)濟增加值、作業(yè)管理及標桿法等先進的管理工具和方法的管理團隊，使全員牢固樹立戰(zhàn)略管理理念。使各層管理人員以及員工知道公司的遠景、戰(zhàn)略、目標與業(yè)績衡量指標，并獲得他們的認可。確保人人明了企業(yè)戰(zhàn)略；另一方面，企業(yè)要建立激勵機制，最大限度地開發(fā)員工的潛能，確保預(yù)算在實際工作中得到貫徹執(zhí)行。
　　
　　(二)不斷加強價值鏈會計理論的研究與創(chuàng)新
　　陳亞民教授在題為“對開展價值鏈會計研究幾個問題的思考”(2004)一文中認為。價值鏈會計是戰(zhàn)略管理時代的必然產(chǎn)物，價值鏈會計理論的提出不僅把會計管理理論推向了一個新的階段，更重要的是，價值鏈會計的建立和發(fā)展將會對傳統(tǒng)會計理論產(chǎn)生重大影響。價值鏈會計是全過程的會計管理，預(yù)算管理屬于其事前管理的重要組成部分，預(yù)算管理理論的發(fā)展和完善有賴于價值鏈會計理論的不斷創(chuàng)新。從現(xiàn)有的研究成果看，現(xiàn)代企業(yè)理論闡明了價值鏈和現(xiàn)行會計模式之所以能夠產(chǎn)生并整合成為價值鏈會計的原因，這有力地推動了價值鏈會計理論和實務(wù)的發(fā)展；現(xiàn)代信息管理理論為價值鏈會計的構(gòu)建提供了有效的載體和平臺。目前，我國對價值鏈會計的理論研究還處于初始階段，隨著價值鏈會計理論的豐富和完善，基于價值鏈的預(yù)算管理理論必將步入一個新的階段。
　　
　　(三)以電子商務(wù)和信息技術(shù)為平臺，不斷改進和優(yōu)化企業(yè)資源計劃(ERP)系統(tǒng)
　　基于價值鏈的預(yù)算管理的實施必將使預(yù)算對公司的重要性日益增加，而這是以會計與預(yù)算系統(tǒng)更多的整合功能為前提的，整合功能的實現(xiàn)可為企業(yè)預(yù)算流程的優(yōu)化、企業(yè)流程再造、作業(yè)成本預(yù)算的實施等預(yù)算管理過程提供詳細而準確的相關(guān)信息，從而提高預(yù)算管理的效率。然而，這些整合功能的實現(xiàn)是以先進的信息技術(shù)支持為前提的。閻達五教授(2004)曾經(jīng)指出，價值鏈會計靠信息技術(shù)實現(xiàn)。因此，應(yīng)加快價值鏈會計信息系統(tǒng)構(gòu)建模式方面的研究。正如有關(guān)專家提出的“從價值流角度來分析系統(tǒng)整體和各子系統(tǒng)的定位與實現(xiàn)，及系統(tǒng)整合下子系統(tǒng)問的數(shù)據(jù)動態(tài)聯(lián)動關(guān)系，逐漸達到信息技術(shù)與完整的會計學(xué)科相融合”。從而建立更具可拓展性和兼容性、能適應(yīng)現(xiàn)代管理信息系統(tǒng)要求的現(xiàn)代企業(yè)會計信息系統(tǒng)?；趦r值鏈的預(yù)算管理是全方位、全過程的管理，預(yù)算管理與企業(yè)資源計劃(ERP)的結(jié)合，將為動態(tài)預(yù)算管理的實現(xiàn)提供技術(shù)平臺(張瑞君，2004)。因此，要不斷改進和優(yōu)化企業(yè)資源計劃(ERP)系統(tǒng)，以適應(yīng)信息技術(shù)發(fā)展的要求，通過完成物流、資金流和信息流的協(xié)同來實現(xiàn)價值鏈各環(huán)節(jié)的信息集