【摘 要】 本文通過對(duì)清代晉商的錯(cuò)賬種類及對(duì)錯(cuò)賬通常采用的六種更正方法進(jìn)行了歸納總結(jié)，并對(duì)晉商錯(cuò)賬更正方法的局限性及歷史意義進(jìn)行了評(píng)述，認(rèn)為晉商的錯(cuò)賬更正方法雖然不符合現(xiàn)代法規(guī)要求，對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)沒有指導(dǎo)意義，但是這些更正方法簡(jiǎn)便、易行、有效，其處理原理、程序與現(xiàn)代會(huì)計(jì)基本相同，與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的錯(cuò)賬更正有著淵源關(guān)系。
　　【關(guān)鍵詞】 錯(cuò)賬種類； 更正方法； 局限性； 歷史意義
　　
　　晉商作為中國(guó)明清時(shí)期最活躍最富有的一個(gè)地域商幫，不僅創(chuàng)造了許多令人驚嘆的商業(yè)傳奇，而且有一套為現(xiàn)代人所不熟悉的會(huì)計(jì)處理方法。本文主要根據(jù)現(xiàn)存的清代晉商老賬簿，對(duì)晉商的錯(cuò)賬更正方法進(jìn)行揭示和評(píng)述，以進(jìn)一步研究舊式會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的關(guān)系。
　　
　　一、晉商會(huì)計(jì)錯(cuò)賬的種類
　　
　　晉商所處的明清時(shí)代，民間經(jīng)濟(jì)組織記賬所使用的賬簿、記賬工具等都比較原始。當(dāng)時(shí)的賬簿均由一紙對(duì)折可雙面記錄的麻紙裝訂制作；會(huì)計(jì)記賬使用毛筆由上而下豎式書寫；正式賬項(xiàng)采用簡(jiǎn)明扼要的模式記錄；對(duì)需要說明的事項(xiàng)，如誰經(jīng)手、單價(jià)多少等，則用小字在所記賬務(wù)的右側(cè)進(jìn)行批注。當(dāng)時(shí)尚未引進(jìn)阿拉伯?dāng)?shù)字，會(huì)計(jì)所記錄的日期、應(yīng)收應(yīng)付的錢兩以及商品的數(shù)量、金額等一般應(yīng)用會(huì)計(jì)體或漢字演進(jìn)體反映，如壹貳叁肆伍陸柒捌玖拾，或一二三四五六七八九十，或者二者混用。在這樣的會(huì)計(jì)環(huán)境下，晉商會(huì)計(jì)的錯(cuò)賬主要分為三類：一類屬于張冠李戴性質(zhì)的錯(cuò)誤；另一類是因?qū)戝e(cuò)數(shù)字或者漢字而造成的錯(cuò)賬，如將“壹佰”錯(cuò)寫為“壹拾”，或?qū)ⅰ拔槭啊卞e(cuò)寫為“陸拾”等；還有一類則是因漏記賬項(xiàng)造成的錯(cuò)賬。
　　
　　二、晉商的錯(cuò)賬更正方法
　　
　　晉商會(huì)計(jì)對(duì)錯(cuò)賬進(jìn)行更正，歸納起來主要有以下幾種方法：
　　
　?。ㄒ唬└羝谘a(bǔ)記法
　　隔期補(bǔ)記法，是晉商對(duì)漏記賬項(xiàng)進(jìn)行補(bǔ)充更正的一種方法。采用這種方法，應(yīng)在發(fā)現(xiàn)漏記賬項(xiàng)時(shí)按正常記賬格式進(jìn)行補(bǔ)記，但補(bǔ)記時(shí)間按原交易日期書寫。這樣，會(huì)造成該賬戶的記賬時(shí)間不連續(xù)。如六月二十五日發(fā)現(xiàn)五月初五賒銷給張三的5斤茶葉未入賬，則于六月二十五日在張三賬戶記錄“補(bǔ)五月初五取茶葉伍斤”。
　　
　?。ǘ┡宰⑥D(zhuǎn)撥更正法
　　旁注轉(zhuǎn)撥更正法，是晉商對(duì)錯(cuò)記賬戶性質(zhì)的錯(cuò)賬所采用的一種更正方法。所謂旁注轉(zhuǎn)撥更正法，即發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬后，先在錯(cuò)記賬戶錯(cuò)誤賬項(xiàng)的右側(cè)注明“卜（即‘撥’或‘轉(zhuǎn)’）XXX賬”，表示該賬項(xiàng)從該錯(cuò)記賬戶轉(zhuǎn)至XX人賬戶，日后不再向錯(cuò)記客戶收取該賬款或不將該金額結(jié)計(jì)在錯(cuò)記客戶的期末余額中；然后將該筆賬項(xiàng)登記于應(yīng)記賬戶中，并在其右側(cè)注明“由XXX賬卜來”，表示該賬項(xiàng)由XXX賬戶轉(zhuǎn)來，以便核對(duì)。如將賒銷給張三商品的賬項(xiàng)錯(cuò)記入李四賬戶。日后發(fā)現(xiàn)進(jìn)行更正時(shí)，在李四賬戶原記該筆賬項(xiàng)的右側(cè)加注“卜張三賬”；然后在張三賬戶中再登記該賬項(xiàng)，并在其右側(cè)注明“由李四賬卜來”。這種在錯(cuò)記賬戶通過右注“卜XXX賬”作為錯(cuò)賬轉(zhuǎn)出的做法，反映了單式記賬的特點(diǎn)，比較簡(jiǎn)便。
　　
　?。ㄈ└膶懨韬诟?br/>　　改寫描黑更正法，是晉商對(duì)記錯(cuò)數(shù)字或金額的錯(cuò)賬進(jìn)行更正的方法之一。所謂改寫描黑更正法，即在錯(cuò)誤數(shù)字之上再書寫正確數(shù)字，或?qū)㈠e(cuò)誤數(shù)字改寫為正確數(shù)字，并對(duì)所改寫的正確數(shù)字加重筆墨，加粗筆畫，通過改寫描黑以對(duì)原記錯(cuò)誤進(jìn)行更正。這種方法應(yīng)當(dāng)是在記賬當(dāng)時(shí)或記賬后不久發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬情況下采用的一種錯(cuò)賬更正方法。通過改寫描黑，給人很醒目的更正感覺。
　　
　?。ㄋ模┛掏谫N補(bǔ)更正法
　　刻挖貼補(bǔ)更正法，也是晉商對(duì)記錯(cuò)數(shù)字或金額性質(zhì)的錯(cuò)賬進(jìn)行更正的方法之一。采用這種方法，對(duì)記錯(cuò)的數(shù)字先用刀剪將其刻挖掉；然后裁剪一塊比所挖錯(cuò)賬大一點(diǎn)的同質(zhì)賬紙，墊襯粘貼于被挖處的背面（即夾在該賬頁之中），并在新貼補(bǔ)賬紙上面重新書寫正確賬項(xiàng)，書寫的有關(guān)文字筆畫應(yīng)盡量跨及新、舊賬紙的邊緣上，使新補(bǔ)賬紙與周邊形成固定關(guān)系，不能隨便再行更改；最后在重新書寫賬項(xiàng)之上加蓋圖章。刻挖貼補(bǔ)更正法是晉商應(yīng)用最少的一種方法。
　　
　　（五）畫圈旁注更正法
　　畫圈旁注更正法，即在所寫錯(cuò)的漢字或金額之上先隨意畫一圓圈（或三角），表示對(duì)錯(cuò)賬進(jìn)行注銷；然后在圓圈的右側(cè)書寫正確的漢字或金額，以對(duì)錯(cuò)賬進(jìn)行更正。有的商號(hào)還在更改之處加蓋圖章。畫圈旁注更正法也是一種比較醒目的錯(cuò)賬更正方法。
　　
　?。┘t紙遮貼更正法
　　紅紙遮貼更正法是在發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬之后，先用刀剪裁一塊與錯(cuò)賬面積大小基本相同的紅紙；然后將紅紙粘貼在錯(cuò)賬處或?qū)㈠e(cuò)賬遮貼??；最后在紅紙上重新書寫正確賬項(xiàng)，并盡量使重新書寫的有關(guān)文字的筆畫跨及紅紙的邊緣和原賬紙上，以示該賬項(xiàng)不得再行更改。紅紙遮貼更正法是一種非常醒目的錯(cuò)賬更正方法。
　　
　　三、晉商錯(cuò)賬更正方法的局限性及歷史意義
　　
　　從上述內(nèi)容可以看出，清代的晉商已有較多的錯(cuò)賬更正方法。按照現(xiàn)代標(biāo)準(zhǔn)衡量，這些方法均不符合要求，因而，它們對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)已經(jīng)沒有參考價(jià)值和指導(dǎo)意義。但是，作為幾百年前曾經(jīng)廣泛流行且持續(xù)較久的一種歷史事物，其歷史作用和歷史意義不能被否定。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，晉商的錯(cuò)賬更正方法是與當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)的、符合當(dāng)時(shí)人們認(rèn)知的、在技術(shù)上也很有效的一些會(huì)計(jì)方法；它們是中國(guó)舊時(shí)錯(cuò)賬更正方法的縮影；與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的錯(cuò)賬更正有著淵源關(guān)系。
　　
　?。ㄒ唬x商錯(cuò)賬更正方法的局限性
　　從現(xiàn)代會(huì)計(jì)視角分析，晉商錯(cuò)賬更正方法主要存在以下缺陷：
　　1.太過隨意，缺乏統(tǒng)一性。從上述內(nèi)容可以看出，晉商對(duì)錯(cuò)賬更正很隨意。如對(duì)記錯(cuò)數(shù)字或金額的錯(cuò)賬，有的采用改寫描黑方法，有的則通過畫圈或紅紙遮貼手段涂改錯(cuò)賬，還有的甚至將原錯(cuò)痕跡刻挖掉。究其原因，主要與當(dāng)時(shí)政府對(duì)錯(cuò)賬更正沒有統(tǒng)一要求和規(guī)范以及各商號(hào)會(huì)計(jì)人員的閱歷、才識(shí)參差不齊有關(guān)。這種隨意更改的做法如果發(fā)生在現(xiàn)代，商家與客戶一旦因錯(cuò)賬更正發(fā)生債務(wù)清理糾紛，更正的賬簿將不具有法律效力。
　　2.按單式記賬原理進(jìn)行錯(cuò)賬更正，不適應(yīng)復(fù)式記賬的會(huì)計(jì)環(huán)境。20世紀(jì)之前，中國(guó)采用單式記賬法記賬，晉商所改的是按單式記賬法記錯(cuò)的賬項(xiàng)。在這種情況下，對(duì)錯(cuò)賬只能按單式記賬原理進(jìn)行更正。因而，晉商的錯(cuò)賬更正方法屬于單式記賬法下的改錯(cuò)方法。正由于此，隨著20世紀(jì)初復(fù)式記賬法引入中國(guó)，到三十年代會(huì)計(jì)革新運(yùn)動(dòng)后借貸記賬法的逐步推廣，特別是新中國(guó)建立后復(fù)式記賬的全面推行，晉商的錯(cuò)賬更正方法便逐步失去了其存在的會(huì)計(jì)環(huán)境，最終不得不被淘汰。
　　
　　（二）晉商錯(cuò)賬更正的歷史意義
　　晉商錯(cuò)賬更正方法雖因存在上述局限性，現(xiàn)已不再使用，但是從這些方法的應(yīng)用效果、技術(shù)性及其承前啟后的作用看，晉商的錯(cuò)賬更正具有以下意義：
　　1.晉商對(duì)錯(cuò)賬積極更正，保證了會(huì)計(jì)記錄的正確性。前蘇聯(lián)索科洛夫在其《會(huì)計(jì)發(fā)展史》中講：“在那些我們接觸到的所有保存下來的賬簿中，沒有一個(gè)不存在重大的驚人的錯(cuò)誤。引起這種情況可能是有意的偽造……也可能是由于商人們較低的文化水準(zhǔn)?！钡覀兯吹降臅x商老賬簿的情況與索科洛夫所講的情況完全不同。晉商老賬簿的錯(cuò)賬發(fā)生率很低；在各種賬簿的每筆記錄上都留有多次檢查核對(duì)的標(biāo)記；發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)賬都要予以更正，并且毫不掩飾其更正痕跡。正由于此，晉商會(huì)計(jì)記錄的正確性比較高。
　　2.晉商錯(cuò)賬更正方法簡(jiǎn)便、易行、有效，具有一定的科學(xué)性。晉商的錯(cuò)賬更正方法，雖然基于單式記賬基礎(chǔ)，但是基本上都是按照既消除錯(cuò)誤，又修正賬務(wù)的原理進(jìn)行更正。如通過旁注、描黑、刻挖、畫圈、紅紙遮貼等手段對(duì)錯(cuò)賬注銷的同時(shí)，又采用轉(zhuǎn)撥、改寫、貼補(bǔ)、旁注等方式進(jìn)行賬項(xiàng)更正，做到對(duì)癥糾錯(cuò)。上述方法中雖然有的不留原錯(cuò)痕跡，很不嚴(yán)謹(jǐn)，但是具體應(yīng)用這些方法時(shí)，又盡量考慮更改之處與原賬周邊的固定關(guān)系，避免他人再行更改。由此可見，晉商的錯(cuò)賬更正方法不僅道理簡(jiǎn)單、容易實(shí)施，而且思維縝密、技術(shù)有效，是具有一定科學(xué)性的單式錯(cuò)賬更正方法。
　　
　　3.晉商錯(cuò)賬更正方法既是中國(guó)古代錯(cuò)賬更正思想及實(shí)踐延續(xù)的結(jié)果，也與現(xiàn)代會(huì)計(jì)錯(cuò)賬更正存在淵源關(guān)系。中國(guó)在秦王朝時(shí)期，對(duì)官府之間輸送物品賬目的記賬時(shí)間就有“計(jì)毋相繆”要求，及“誤自重也，減罪一等”的政策引導(dǎo)。晉商的錯(cuò)賬更正方法就是中國(guó)古代有錯(cuò)賬要改正的會(huì)計(jì)思想，經(jīng)過長(zhǎng)期實(shí)踐后形成的在當(dāng)時(shí)可行的一些錯(cuò)賬更正方法。
　　晉商的錯(cuò)賬更正不僅是古時(shí)錯(cuò)賬更正的繼承和發(fā)揚(yáng)，而且與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的錯(cuò)賬更正存在淵源關(guān)系。
　　首先，以晉商為代表的舊時(shí)會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的錯(cuò)賬更正思想及實(shí)踐具有繼承性和連續(xù)性。如上所述，中國(guó)古時(shí)的官府賬目，乃至清代和民國(guó)時(shí)期的晉商，都堅(jiān)持發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬就改的會(huì)計(jì)思想與實(shí)踐。舊時(shí)這些錯(cuò)賬更正的做法，與我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)單位按照規(guī)范方法對(duì)錯(cuò)賬進(jìn)行更正具有地域的同一性和時(shí)間的連續(xù)性。
　　其次，晉商會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)錯(cuò)賬更正方法的基本原理相同。晉商的錯(cuò)賬更正方法雖然基于單式記賬法，但是，它們與現(xiàn)代會(huì)計(jì)錯(cuò)賬更正方法的基本原理相同。如晉商的畫圈旁注更正法與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的劃線更正法。二者雖然存在以下區(qū)別，但是并沒有實(shí)質(zhì)性差異：一是對(duì)錯(cuò)誤金額注銷的方式。前者在錯(cuò)記金額上畫圓圈，后者是在錯(cuò)賬上劃直線。這一區(qū)別實(shí)際上是由不同文化背景造成的。因?yàn)橛脻h字表示金額且豎式書寫時(shí)，以畫圈方式對(duì)其注銷比較科學(xué)。相反，如果現(xiàn)代會(huì)計(jì)在阿拉伯?dāng)?shù)字上畫圓圈，結(jié)果會(huì)很混亂。因此，晉商通過畫圈與現(xiàn)代會(huì)計(jì)采用劃線的方式對(duì)錯(cuò)賬進(jìn)行注銷，只是形式差異，作用相同。二是更正的部位。前者在錯(cuò)賬右側(cè)以旁注方式進(jìn)行更正；后者是在劃了線的錯(cuò)賬上方書寫正確數(shù)字。舊時(shí)豎式書寫，右者為上。因而，前者的右側(cè)旁注與后者的上方更正實(shí)質(zhì)一樣。
　　同理，晉商的隔期補(bǔ)記法與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的補(bǔ)充登記法，其處理原理也相同，所不同的只是晉商基于單式記賬基礎(chǔ)，不應(yīng)用會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行更正。
　　再次，晉商會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)對(duì)錯(cuò)賬更正的基本程序相同。晉商的錯(cuò)賬更正方法雖然建立在單式記賬基礎(chǔ)上，但其對(duì)錯(cuò)賬更正的程序與現(xiàn)代會(huì)計(jì)基本相同。如晉商的隔期補(bǔ)記法與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的補(bǔ)充登記法，都不進(jìn)行錯(cuò)賬注銷（因賬面無錯(cuò)賬），而直接通過補(bǔ)充登記方式進(jìn)行更正。晉商的其他更正方法與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的劃線更正法、紅字更正法，都是遵循一方面消除錯(cuò)誤，另一方面更正賬項(xiàng)的順序進(jìn)行錯(cuò)賬更正。由此說明，晉商會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)對(duì)錯(cuò)賬更正的思維及其技術(shù)比較接近。
　　最后，晉商的紅紙遮貼更正法雖然是較早產(chǎn)生的單式記賬法下的改錯(cuò)方法，卻與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的紅字更正法具有異曲同工之妙。我們所見到的紅紙遮貼更正法是光緒八年（1882年）晉商的一本原糧賬冊(cè)采用的錯(cuò)賬更正方法。按照潘序倫先生1950年編著的《基本會(huì)計(jì)學(xué)》介紹，“現(xiàn)代西方國(guó)家主要是美國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)基本理論和方法”中對(duì)錯(cuò)誤記錄改正，有劃線法、補(bǔ)遺法和沖銷法。前兩種方法與我國(guó)現(xiàn)行的劃線更正法和補(bǔ)充登記法基本一樣；而沖銷法與帕喬利1494年《簿記論》中所講的更正方法相同，即先用蘭字從錯(cuò)賬相反方向沖銷，再作正確分錄予以改正，在整個(gè)更正過程中并不使用紅字。由此可見，晉商在錯(cuò)賬更正中應(yīng)用紅色的做法早于西方國(guó)家。
　　我國(guó)現(xiàn)行的紅字更正法，一般認(rèn)為是上世紀(jì)五十年代從前蘇聯(lián)引進(jìn)的。按照這種說法，紅字更正法是外來的，它與中國(guó)傳統(tǒng)的錯(cuò)賬更正方法沒有直接聯(lián)系。但是，晉商的紅紙遮貼更正法與紅字更正法卻具有異曲同工之妙。異曲之處主要表現(xiàn)為二者的記賬基礎(chǔ)不同以及由此引起的錯(cuò)賬更正方式不同。紅紙遮貼更正法是單式記賬法下的錯(cuò)賬更正方法。在更正過程中，它不編制會(huì)計(jì)分錄，直接應(yīng)用紅紙遮貼錯(cuò)賬，再在紅紙上書寫正確賬項(xiàng)。紅字更正法是復(fù)式記賬法下的錯(cuò)賬更正方法。它需要通過先編制紅字分錄對(duì)錯(cuò)賬沖銷，再用藍(lán)字分錄的方式進(jìn)行賬項(xiàng)更正。二者雖然存在以上重大差別，但是仍有同工之妙，即在處理過程中都很鮮明地應(yīng)用了紅色，并達(dá)到了錯(cuò)賬轉(zhuǎn)銷與賬項(xiàng)更正的同一效果。正由于此，可以說紅紙遮貼更正法是單式記賬法下的中國(guó)老式的紅色更正方法。至于中國(guó)的紅紙遮貼更正法與前蘇聯(lián)的紅字更正法是否有聯(lián)系，還需進(jìn)一步的探究?！?br/>　　
　　【主要參考文獻(xiàn)】
　　[1] 郭道揚(yáng).會(huì)計(jì)發(fā)展史綱.第一版.中央廣播電視大學(xué)出版社，1984.227.
　　[2] 〔蘇〕索科洛夫.會(huì)計(jì)發(fā)展史.第一版.陳亞民等譯.中國(guó)商業(yè)出版社，1990.28
　　[3] 〔美〕rg布郎.巴其阿勒會(huì)計(jì)論.林志軍等譯.立信會(huì)計(jì)圖書用品社，1998.98
　　[4] 中國(guó)人民大學(xué)簿記核算教研室編譯.會(huì)計(jì)核算原理.時(shí)代出版社，1954.199.