劉常云

摘 要：會計報表粉飾在我國相當普遍,而且極具危害性,它不僅誤導投資者和債權人,使他們根據(jù)失實的財務信息作出錯誤的判斷和決策,而且導致政府等監(jiān)管部門不能及時發(fā)現(xiàn)、防范和化解企業(yè)集團和金融機構的財務風險。本文對企業(yè)經(jīng)營管理所面臨的內外部環(huán)境和企業(yè)粉飾報表的動機進行了深入分析，揭示了企業(yè)慣用的粉飾會計報表的方法，并指出了在識別粉飾報表所需把握的基本原則和方法，從而有針對性的提出了防范企業(yè)粉飾會計報表現(xiàn)象的具體措施。

關鍵詞：會計報表 會計報表的粉飾 識別方法

一、 會計報表粉飾定義及其危害

會計報表粉飾是企業(yè)管理當局采用編造、變造、偽造等手法編制會計報表，裝飾企業(yè)真實財務狀況、經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量情況的行為。顯然，對會計報表粉飾問題進行研究，可以系統(tǒng)地理解會計報表粉飾的基本前提、基本動因、會計報表粉飾的手段，進而可以采取措施以識別和防范會計報表粉飾，因此對會計報表粉飾問題的研究在會計理論和實務中均具有重要意義。

會計報表粉飾會產(chǎn)生嚴重的經(jīng)濟后果。歸納起來，這些經(jīng)濟后果包括：削弱市場資源配置功能；導致投資決策失誤，進而嚴重損害投資者的利益；導致債權人決策失誤，遭受重大損失；導致國有資產(chǎn)流失。

二、上市公司會計報表粉飾的動機

（一）為業(yè)績考核而粉飾會計報表企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績考核，一般以財務指標為基礎，利潤（或扭虧）計劃的完成率、投資回報率、總產(chǎn)值、銷售收入、國有資產(chǎn)保值增值率、資產(chǎn)周轉率、銷售利潤率等，均是考核經(jīng)營業(yè)績的重要財務指標，而這些財務指標的計算都涉及到會計報表數(shù)據(jù)。除了內部考核外，外部考核如行業(yè)排行榜，主要也是根據(jù)銷售收入、資產(chǎn)總額、利潤總額來確定的。經(jīng)營業(yè)績的考核，不僅關系到企業(yè)總體經(jīng)營成果的評價，還關系到企業(yè)管理層經(jīng)營管理業(yè)績的評定，并影響其職級晉升、獎金福利提高等。為了達到經(jīng)營業(yè)績考核的目標，企業(yè)就很有可能對其會計報表進行包裝、粉飾?？梢哉f，基于業(yè)績考核而粉飾會計報表是最常見的動機。

（二）為獲取信貸資金和商業(yè)信用而粉飾會計報表眾所周知，在市場經(jīng)濟環(huán)境下，銀行等金融機構出于風險考慮和自我保護的需要，一般不愿意貸款給經(jīng)營虧損、償債能力差和缺乏資信的企業(yè)。另外，這樣的企業(yè)也難以贏得供應商的信賴，獲取商業(yè)信用。然而，對于企業(yè)而言，資金又是其在激烈的市場競爭中取勝的重要要素之一。因此，為獲得銀行等金融機構的信貸資金或其他供應商的商業(yè)信用，經(jīng)營業(yè)績欠佳、財務狀況不好的企業(yè)，難免要將其會計報表修飾打扮一番。

（三）為減少納稅而粉飾會計報表根據(jù)我國有關稅收法律法規(guī)的規(guī)定，增值稅、營業(yè)稅和所得稅等主要稅種項目的計繳基礎與企業(yè)的收入、成本、費用等會計報表項目密切相關，因此，基于減少或推遲納稅的目的，企業(yè)往往會對會計報表進行粉飾。當然，有時企業(yè)為滿足資金籌措和操縱股價的需要，也會不惜多繳稅，虛構收入、隱瞞成本費用，夸大利潤。

三、會計報表粉飾的識別方法

如何識別會計報表粉飾以評價企業(yè)的真實盈利能力是廣大會計信息使用者所關心的。筆者認為，針對我國企業(yè)粉飾會計報表的慣用手段，采用下列四種方法將有助于發(fā)現(xiàn)會計報表粉飾。

（一）不良資產(chǎn)剔除法

這里所說的不良資產(chǎn)，除包括待攤費用、待處理流動資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、長期待攤費用等虛擬資產(chǎn)項目外，還包括可能產(chǎn)生潛虧的資產(chǎn)項目，如高齡應收賬款、存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)損失等。不良資產(chǎn)剔除法的運用，一是將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過凈資產(chǎn)，既說明企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力可能有問題，也可能表明企業(yè)在過去幾年因人為夸大利潤而形成“資產(chǎn)泡沫”；一是將當期不良資產(chǎn)的增加額和增加幅度與當期的利潤總額和利潤增加幅度比較，如果不良資產(chǎn)的增加額及增加幅度超過利潤總額的增加額及增加幅度，說明企業(yè)當期的利潤表有“水份”。

（二）關聯(lián)交易剔除法

關聯(lián)交易剔除法是指將來自關聯(lián)企業(yè)的營業(yè)收入和利潤總額予以剔除，分析某一特定企業(yè)的盈利能力在多大程度上依賴于關聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的盈利基礎是否扎實、利潤來源是否穩(wěn)定。投資者應分析關聯(lián)交易的交換價值是否為公允價值，否則會直接影響利潤質量。另外，可以將來自關聯(lián)交易的營業(yè)收入和利潤從企業(yè)利潤表中剔除，分析企業(yè)盈利多大程度上依賴關聯(lián)交易，以便真實了解企業(yè)實際盈利能力，判斷利潤是否穩(wěn)定可靠。

1.在某些特殊年度關聯(lián)交易量是否正常，是判斷報表粉飾的重要線索。在正常經(jīng)營的年份，上市公司與關聯(lián)方之間的交易量一般保持在一個穩(wěn)定的水平上。如果上市公司處于配股、增發(fā)股或在規(guī)定期限內必須摘除虧損“帽子”的年度，此時就應特別關注是否存在報表粉飾的問題。如果其交易次數(shù)或金額比平常年度的發(fā)生頻率要高出許多，則很有可能通過關聯(lián)交易進行報表粉飾。

2.交易價格是否公平，是認定報表粉飾的主要砝碼。將關聯(lián)交易雙方交易價格與市價進行對比，對價差過大的應予以充分重視。對于關聯(lián)交易占銷售貨物和采購貨物的比重較大的（大于 20%）就有必要分析關聯(lián)交易與非關聯(lián)交易的價格差異。關聯(lián)交易剔除法的延伸運用是，將上市公司的會計報表與其母公司編制的合并會計報表進行對比分析。如果母公司合并會計報表的利潤總額（應剔除上市公司的利潤總額）大大低于上市公司的利潤總額，就可能意味母公司通過關聯(lián)交易將利潤“包裝注入”上市公司。

四、結論

會計報表粉飾是一個世界性的難題。處于轉型時期的中國，會計報表粉飾問題的原因深刻而復雜，我國治理會計報表粉飾問題任重道遠，需要社會各界做出堅持不懈地努力。我國證券市場誕生的歷史很短，發(fā)育很不成熟，對弄虛作假、粉飾報表等行為決不能任其滋長蔓延。上市公司以操縱利潤為主要目的，向市場提供粉飾后的財務報表的現(xiàn)象，在我國已不乏其例。只有對會計報表粉飾進行分析與防范，才能真正地保護投資者尤其是中小投資者的利益，才能促進證券市場的完善發(fā)展、才能進一步完善我國會計報表信息的披露。

參考文獻：

1.李若山 方軍雄，香餑餑 臭饃饃—會計報表里的“餡餅”與“陷阱”，中國時代經(jīng)濟出版社，2003 年版

2.王烽，芻議會計報表的粉飾與識別，科技咨詢導報 2007/03

3.查志寬，淺談創(chuàng)造性會計與會計報表粉飾，商場現(xiàn)代化 2006/21