潘美娥

摘要：內(nèi)部控制，是指企業(yè)為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整；防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各個(gè)方面，只要存在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)管理，就需要有相應(yīng)的內(nèi)部控制。

關(guān)鍵詞：國(guó)有企業(yè) 內(nèi)部控制

0 引言

目前國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全，內(nèi)控失效，造成國(guó)有資產(chǎn)嚴(yán)重流失。主要有兩方面表現(xiàn)：一是只重視內(nèi)控制度文字編寫(xiě)，不重視制度執(zhí)行，使制度流于形式，成為一紙空文，沒(méi)有實(shí)際意義。二是缺乏有效地對(duì)內(nèi)控制度的監(jiān)督完善措施。內(nèi)控制度需要不斷的進(jìn)行完善，對(duì)內(nèi)控制度缺乏監(jiān)督完善和自我評(píng)估，使制度不能適應(yīng)國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)變化的需要，制度滯后過(guò)時(shí)是國(guó)有企業(yè)管理普遍存在的現(xiàn)象。國(guó)有企業(yè)仍居國(guó)民經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)地位，國(guó)有企業(yè)的絕對(duì)數(shù)量雖然在下降，但在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的比重仍占半壁江山，主導(dǎo)作用非常明顯。由于內(nèi)控管理失效，國(guó)有企業(yè)已經(jīng)暴露出許多弊端：國(guó)有資產(chǎn)嚴(yán)重流失，違法亂紀(jì)事項(xiàng)屢屢發(fā)生，費(fèi)用控制失效，潛虧增加，會(huì)計(jì)資料失真等。加強(qiáng)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制，是保證國(guó)有資產(chǎn)安全的重中之重，也是保證國(guó)民經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的必然舉措。

1 國(guó)際內(nèi)部控制觀念，與我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

目前國(guó)際上內(nèi)部控制內(nèi)涵越來(lái)越廣泛，以COSO為代表的內(nèi)部控制整體框架體現(xiàn)出以下特點(diǎn)：①內(nèi)部控制內(nèi)涵越來(lái)越廣泛。②內(nèi)部控制各個(gè)構(gòu)成部分不斷融合，形成不可分割的整體系統(tǒng)。③將內(nèi)部控制與企業(yè)經(jīng)營(yíng)者聯(lián)系起來(lái)。④內(nèi)部控制目標(biāo)體現(xiàn)出企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。我國(guó)國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的理解基本上停留在內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段，實(shí)務(wù)操作更多的限定在會(huì)計(jì)控制范疇。對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)沒(méi)有體現(xiàn)出內(nèi)部控制發(fā)展的趨勢(shì)，理解較為片面，不能用系統(tǒng)的眼光來(lái)看待內(nèi)部控制系統(tǒng)。認(rèn)為內(nèi)部控制就是內(nèi)部控制制度，不重視控制環(huán)境，未將內(nèi)部控制目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)相聯(lián)系。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行無(wú)效與監(jiān)督不力主要表現(xiàn)在兩方面：①只重視內(nèi)部控制的文字編寫(xiě)，不重視執(zhí)行。為了應(yīng)付有關(guān)部門(mén)或上級(jí)主管部門(mén)的要求，許多國(guó)有企業(yè)建立了所謂的內(nèi)部控制制度，但建立起來(lái)的只是一堆文件。執(zhí)行起來(lái)不按規(guī)定執(zhí)行，使制度成為一紙空文，還有的制度制定時(shí)就是為了制度而制度，根本就沒(méi)有執(zhí)行的可能，形成制度羅成山，卻沒(méi)有實(shí)際意義。②缺乏有效地對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督完善措施。對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督有兩項(xiàng)職能發(fā)揮著重要作用，一是內(nèi)部審計(jì)，二是內(nèi)部控制的自我評(píng)估。許多國(guó)有企業(yè)建立了獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，但由于種種限制不能使其很好的發(fā)揮作用，許多內(nèi)審部門(mén)形同虛設(shè)。內(nèi)部控制自我評(píng)估觀念淡薄，基本沒(méi)有自我評(píng)估、自我完善的概念。

2 內(nèi)部控制定義

所謂內(nèi)部控制，是指企業(yè)為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整；防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。廣義地講，一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制是指企業(yè)的內(nèi)部管理控制系統(tǒng)，包括為保證企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的職能不僅包括企業(yè)最高管理當(dāng)局用來(lái)授權(quán)與指揮進(jìn)行購(gòu)貨、銷(xiāo)售、生產(chǎn)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各種方式、方法，也包括核算、審核、分析各種信息資料及報(bào)告的程序與步驟，還包括為對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行綜合計(jì)劃、控制和評(píng)價(jià)而制定或設(shè)置的各項(xiàng)規(guī)章制度。因此，內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各個(gè)方面，只要存在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)管理，就需要有相應(yīng)的內(nèi)部控制。

3 內(nèi)部控制目標(biāo)

內(nèi)部控制是指由單位治理層、管理層及其員工共同實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證單位經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)，保證業(yè)務(wù)活動(dòng)有效進(jìn)行，保證資產(chǎn)安全，保證財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)單位實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

4 內(nèi)部控制要素

4.1 內(nèi)部環(huán)境 內(nèi)部環(huán)境規(guī)定單位的紀(jì)律與架構(gòu)，影響經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的制定，塑造單位文化并影響員工的控制意識(shí)，是實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。通常包括下列方面：①單位的治理結(jié)構(gòu)，比如董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層的分工制衡及其在內(nèi)部控制中的職責(zé)權(quán)限，審計(jì)委員會(huì)職能的發(fā)揮等；②單位的內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配，盡管沒(méi)有統(tǒng)一模式，但所采用的組織結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)有利于提升管理效能，并保證信息通暢流動(dòng)；③內(nèi)部審計(jì)機(jī)制，包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備、工作開(kāi)展及其獨(dú)立性的保證等；④單位的人力資源政策，比如關(guān)鍵崗位員工的強(qiáng)制休假制度和定期崗位輪換制度，對(duì)掌握國(guó)家秘密或重要商業(yè)秘密的員工離崗的限制性的規(guī)定等；⑤單位文化，包括單位整體的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)管理理念，董事會(huì)、經(jīng)理層的誠(chéng)信和道德價(jià)值觀，單位全體員工的法制觀念等。一般而言，董事會(huì)及單位負(fù)責(zé)人在塑造良好的內(nèi)部環(huán)境中發(fā)揮關(guān)鍵作用。

4.2 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是單位及時(shí)識(shí)別、科學(xué)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。重點(diǎn)評(píng)估剩余風(fēng)險(xiǎn)，即采取了相應(yīng)應(yīng)對(duì)措施之后仍可能造成的損失程度。應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的策略：風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)降低、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)、風(fēng)險(xiǎn)承受。

4.3 控制活動(dòng) 控制活動(dòng)是指單位管理層根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果,采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)，是實(shí)施內(nèi)部控制的具體方式。常見(jiàn)的控制措施有：不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營(yíng)分析控制、績(jī)效考評(píng)控制等。

4.4 信息與溝通 信息與溝通是指單位及時(shí)、準(zhǔn)確收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在單位內(nèi)部、單位與外部之間進(jìn)行有效溝通，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要條件。信息與溝通的主要環(huán)節(jié)有：確認(rèn)、計(jì)量、記錄有效的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；在財(cái)務(wù)報(bào)告中恰當(dāng)揭示財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量；保證管理層與單位內(nèi)部、外部的順暢溝通，包括與利益相關(guān)者、監(jiān)管部門(mén)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、供應(yīng)商等的溝通。信息與溝通的方式是靈活多樣的，但無(wú)論哪種方式，都應(yīng)當(dāng)保證信息的真實(shí)性、及時(shí)性和有用性。

4.5 內(nèi)部監(jiān)督 內(nèi)部監(jiān)督是單位對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)加以改進(jìn)，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保證。監(jiān)督情況應(yīng)當(dāng)形成書(shū)面報(bào)告，并揭示內(nèi)部控制的重要缺陷。內(nèi)部監(jiān)督報(bào)告應(yīng)當(dāng)有暢通的報(bào)告渠道，確保發(fā)現(xiàn)的重要問(wèn)題能送達(dá)治理層和管理層；同時(shí)，應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部控制缺陷糾正、改進(jìn)機(jī)制，充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督效力。

5 內(nèi)部控制措施

5.1 不相容職務(wù)分離控制 所謂不相容職務(wù)，是指那些如果由一個(gè)人擔(dān)任既可能發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊行為，又可能掩蓋其錯(cuò)誤和舞弊行為的職務(wù)。不相容職務(wù)一般包括：授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與稽核檢查、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等。

5.2 授權(quán)審批控制 授權(quán)批準(zhǔn)是指單位在辦理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，必須經(jīng)過(guò)規(guī)定程序的授權(quán)批準(zhǔn)。單位必須建立授權(quán)審批體系，明確：①授權(quán)審批的范圍；②授權(quán)審批的層次；③授權(quán)審批的程序；④授權(quán)審批的責(zé)任。單位對(duì)于重大業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)實(shí)行集體決算審批或者聯(lián)簽制度，任何個(gè)人不得單獨(dú)進(jìn)行決策或者擅自改變集體意見(jiàn)。

另外內(nèi)部控制措施還有會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制——與財(cái)產(chǎn)安全目標(biāo)相聯(lián)系、預(yù)算控制、運(yùn)營(yíng)分析控制、績(jī)效考評(píng)控制等。

6 內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)原則

6.1 全面性原則:內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過(guò)程，覆蓋單位及其所屬機(jī)構(gòu)的各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)。

6.2 重要性原則:內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在全面控制的基礎(chǔ)上，關(guān)注重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)和高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

6.3 制衡性原則:內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督，同時(shí)兼顧運(yùn)營(yíng)效率。

6.4 適應(yīng)性原則:內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)與單位經(jīng)營(yíng)規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、競(jìng)爭(zhēng)狀況和風(fēng)險(xiǎn)水平等相適應(yīng)，并隨著情況的變化及時(shí)加以調(diào)整。

6.5 成本效益原則:內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)權(quán)衡實(shí)施成本與預(yù)期效益，以適當(dāng)?shù)某杀緦?shí)現(xiàn)有效控制。

7 內(nèi)部控制的幾點(diǎn)考慮

7.1 內(nèi)部控制是管理當(dāng)局的責(zé)任。建立、修正和維護(hù)公司的各項(xiàng)控制，并監(jiān)督控制政策和程序得到持續(xù)有效地執(zhí)行，其責(zé)任在管理當(dāng)局。

7.2 遵循成本效益原則。管理當(dāng)局應(yīng)在綜合考慮控制的成本效益的基礎(chǔ)上，建立內(nèi)部控制，一些理想的內(nèi)部控制往往因成本過(guò)高而不為管理當(dāng)局所采用。內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行受制于成本與效益原則。

7.3 內(nèi)部控制只能為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)提供合理的保證，而不能提供絕對(duì)保證。即使是設(shè)計(jì)完整的內(nèi)部控制，也可能因執(zhí)行人員的粗心大意、精力分散而失效。內(nèi)部控制只能有效地防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，并不能杜絕錯(cuò)誤和舞弊。所以?xún)?nèi)部控制總是存在一定的控制風(fēng)險(xiǎn)。

7.4 內(nèi)部控制要建立執(zhí)行有效地監(jiān)督和完善機(jī)制。管理當(dāng)局應(yīng)該建立審計(jì)監(jiān)督和自我評(píng)估機(jī)制，本著改善治理環(huán)境和治理效果的目的對(duì)已設(shè)置的內(nèi)部控制不斷進(jìn)行完善，要按照有關(guān)法律法國(guó)的要求定期進(jìn)行評(píng)估，對(duì)內(nèi)控制度的完整性、合理性、有效性定期對(duì)外披露，以提高內(nèi)部控制的實(shí)際執(zhí)行效率。

8 結(jié)論

改革開(kāi)放以來(lái)，國(guó)際經(jīng)濟(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)的沖擊力度越來(lái)越大，競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈。原來(lái)的管理意識(shí)，管理觀念已經(jīng)暴露出許多弊端。國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)中仍占據(jù)主導(dǎo)地位，建立有效地內(nèi)部控制是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，是祖國(guó)富強(qiáng)的必然。國(guó)有企業(yè)應(yīng)該建立符合中國(guó)國(guó)情，適合國(guó)有企業(yè)發(fā)展的有效地內(nèi)部控制體系，不斷完善內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)定，改善公司治理，改進(jìn)企業(yè)管理活動(dòng)，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)繁榮昌盛的要求，也是進(jìn)一步與國(guó)際接軌的要求。目前內(nèi)部控制管理觀念正滲入管理當(dāng)局的管理意識(shí)，國(guó)際先進(jìn)的管理理念也已經(jīng)在國(guó)有企業(yè)管理中得以體現(xiàn)，徹底打破傳統(tǒng)的管理理念，建立切合實(shí)際的內(nèi)部控制是國(guó)有企業(yè)今后努力的方向。

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