公麗娟

為進一步完善增值稅稅制，促進國民經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展，積極應(yīng)對國際金融危機對我國經(jīng)濟的影響，國務(wù)院及財政部、國家稅務(wù)總局修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細則。自2009年1月1日起在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型改革。增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進口貨物的單位和個人取得的增值額征收的一種流轉(zhuǎn)稅。所謂增值稅轉(zhuǎn)型就是把我國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅，擴大增值稅的扣稅范圍，使我國增值稅制度由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅過度。

一、增值稅的特點

(一)將生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅

增值稅是以增值額為課稅對象而征收的一種稅，即征稅對象為生產(chǎn)、流通中各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值。在我國各稅種中。增值稅占據(jù)重要地位，2007年我國增值稅收入超過1.5萬億元，占稅收總收入的31％。作為國家積極財政政策之一的增值稅轉(zhuǎn)型改革也始終為人們所關(guān)注。

在生產(chǎn)型增值稅稅制下，企業(yè)所購買的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅金不允許稅前扣除，只能計人固定資產(chǎn)價值，通過逐年計提折舊的方式在繳納企業(yè)所得稅時扣除，存在著對固定資產(chǎn)部分重復(fù)征稅的問題，即在計算納稅人當期應(yīng)納稅額時，只允許在銷項稅額中抵扣外購的原材料、燃料、動力等貨物及加工、修理修配等勞務(wù)的已納稅額。不允許扣除外購的固定資產(chǎn)的已納稅額。就整個社會來看，由于作為增值稅課稅對象的增值額相當于國民生產(chǎn)總值，所以，稱為生產(chǎn)型的增值稅。而消費型增值稅則是在計算納稅人當期應(yīng)納稅額時，允許在銷項稅額中扣除外購的原材料和機器設(shè)備等同定資產(chǎn)的已納稅額。就整個社會而言。相當于只對消費資料征稅，所以。稱為消費型的增值稅。我國已于2004年7月1日起將東北等地區(qū)作為消費型增值稅試點，使其減少稅負，擴大了資本投入和設(shè)備更新。

(二)增值稅實行稅款抵扣制，采用規(guī)范化的間接計算法計稅

增值稅屬于價外稅，是以不含增值稅的價格為計稅依據(jù)，在增值稅專用發(fā)票上分別注明不含增值稅稅款的價格和增值稅稅款，這樣使得價稅分離。我國也采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法。計算公式為：應(yīng)納稅額=銷項稅一進項稅。企業(yè)按期根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時所支付的增值稅款，也就是進項稅額，其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，如：購買貨物時支付117元(買價100元，稅率為17％，增值稅17元)，銷售時收款351元(銷售額300元，稅率為17％，增值稅51元)，實行稅款抵扣制下。只對其中的新增價值200元征收34元的稅款。即按全部銷售額300元計稅為51元，可將其在購買時支付的增值稅17元扣除，實際應(yīng)交稅金為34元，逐環(huán)節(jié)征稅，逐環(huán)節(jié)扣稅，以避免出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象，體現(xiàn)了對新增價值征稅的原則。稅款隨貨物銷售逐環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移，而最終由消費者承擔全部稅款。

(三)對不同經(jīng)營規(guī)模的納稅人采用不同的計稅方法

現(xiàn)行增值稅將納稅人按經(jīng)營規(guī)模及會計核算是否健全與否劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對一般納稅人采用兩檔稅率，分別為17％、13％，以簡化計稅方法，公平稅負：對小規(guī)模納稅人則實行簡易征收的方法，按銷售額和3％征收率計算應(yīng)納稅額，并不得抵扣進項稅額。

二、增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容

消費型增值稅擴大了增值稅的扣稅范圍，在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)全面實施增值稅轉(zhuǎn)型改革。在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進機器設(shè)備所含的進項稅額，未抵扣完的進項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。納稅人外購和自制的不動產(chǎn)不在扣除范圍之內(nèi)。為預(yù)防出現(xiàn)稅收漏洞，將與企業(yè)技術(shù)更新無關(guān)，且容易混為個人消費的應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇。明確排除在可抵扣的設(shè)備范圍之外。同時，作為轉(zhuǎn)型改革的配套措施，相應(yīng)取消進口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策；將小規(guī)模納稅人增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3％，不再區(qū)分工業(yè)和商業(yè)；將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17％。

三、增值稅改革的目的、作用

(一)規(guī)范稅制，避免重復(fù)征稅，降低稅負

在生產(chǎn)型增值稅稅制下。存在著對固定資產(chǎn)部分重復(fù)征稅的問題，造成納稅人的增值稅稅負較高。有專家測算，稅率為17％的生產(chǎn)型增值稅，相當于稅率為23％的消費型增值稅。增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型，在消除重復(fù)征稅、健全稅收制度的同時，由于增加了進項稅額的抵扣，會使納稅人當期應(yīng)繳納的稅額減少，稅收負擔下降。增值稅轉(zhuǎn)型實際上是給企業(yè)減負，將對企業(yè)投資產(chǎn)生擴大扣稅范圍和降低稅負的雙重激勵作用。

(二)鼓勵資本性投資，促進技術(shù)更新，促進企業(yè)發(fā)展

我國于1993年年底頒布、1994年1月1日起正式實施生產(chǎn)型增值稅制度，增值稅在我國開征不過20年，現(xiàn)在已是我國第一大稅種。長期以來。生產(chǎn)型增值稅對確保財政收入增長與抑制投資膨脹起到積極作用。然而對外購固定資產(chǎn)的進項稅不能抵扣這一要求限制了固定資產(chǎn)投資和技術(shù)改造，隨著國際國內(nèi)經(jīng)濟形勢變化及中國經(jīng)濟周期性回落的壓力，生產(chǎn)型增值稅的問題及弊端已經(jīng)越來越明顯，由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費型增值稅已經(jīng)刻不容緩?？梢哉f在全國范圍內(nèi)推動增值稅轉(zhuǎn)型改革，是基于為提振經(jīng)濟而及時做出的決定。增值稅轉(zhuǎn)型是鼓勵企業(yè)設(shè)備更新，推動企業(yè)技術(shù)進步，增強企業(yè)競爭力的需要。增值稅轉(zhuǎn)型可通過避免企業(yè)設(shè)備購置的重復(fù)征稅，鼓勵投資，促進企業(yè)技術(shù)進步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變，從而提高我國企業(yè)的競爭力和抗風險能力。

(三)擴大內(nèi)需，應(yīng)對金融危機影響

國務(wù)院把增值稅轉(zhuǎn)型作為擴大內(nèi)需。應(yīng)對金融危機的十大措施之一。全面施行增值稅轉(zhuǎn)型必將有利于企業(yè)經(jīng)營和利潤的增加，短期可為企業(yè)減負，長期可刺激投資，增值稅轉(zhuǎn)型對促進經(jīng)濟的增長，從而拉動內(nèi)需，擴大消費，降低金融危機的影響有著重要的作用。

增值稅轉(zhuǎn)型中規(guī)定取消進口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，利于促進內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭，這一舉措振興了我國制造業(yè)，推動了企業(yè)設(shè)備國產(chǎn)化進程。購進機器設(shè)備允許抵扣進項稅對制造業(yè)如機械制造、石油化工、鋼鐵生產(chǎn)等行業(yè)的促進作用更為明顯，尤其是資本密集型企業(yè)，其允許抵扣外購設(shè)備的進項稅額比勞動密集型企業(yè)大，通過擴大抵扣范圍，降低稅負，促進企業(yè)加快設(shè)備更新改造。相應(yīng)提高消化原材料漲價成本的能力，有助于降低生產(chǎn)成本，而且會緩解物價上漲矛盾，進一步增加企業(yè)的積累，擴大企業(yè)的需求。其次，將小規(guī)模納稅人標準降低為工業(yè)年應(yīng)稅銷售額50萬元(以前為100萬元)、商業(yè)年應(yīng)稅銷售額80萬元(以前為180萬元)，并將以前的增值稅征收率工業(yè)6％和商業(yè)4％統(tǒng)一調(diào)低至

3％，體現(xiàn)了公平稅負的原則，進一步扶持中小企業(yè)和鼓勵中小企業(yè)的發(fā)展，充分發(fā)揮宏觀經(jīng)濟調(diào)控中的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向性，表明了國家扶持工業(yè)建設(shè)的決心。

(四)增值稅轉(zhuǎn)型有利于資源節(jié)約和綜合利用，保護環(huán)境

消費型增值稅為了進一步推動資源綜合利用，促進節(jié)能減排，調(diào)整和完善了部分資源綜合利用產(chǎn)品的增值稅政策，對相關(guān)政策進行了整合。如對銷售再生水、提供污水處理勞務(wù)免征增值稅：對銷售利用風力生產(chǎn)的電力、部分新型墻體材料產(chǎn)品實現(xiàn)的增值稅實行即征即退50％的政策：對生產(chǎn)原料中攙兌采礦選礦廢渣、冶煉廢渣、化工廢渣和其他廢渣達到一定比例的產(chǎn)品也規(guī)定了相應(yīng)的增值稅優(yōu)惠政策。

同時。為了促進再生資源的回收利用。促進再生資源回收行業(yè)的健康有序發(fā)展，增值稅轉(zhuǎn)型中調(diào)整了再生資源回收與利用政策。取消了生產(chǎn)企業(yè)增值稅一般納稅人憑廢舊物資發(fā)票抵扣增值稅進項稅的規(guī)定，對回收單位恢復(fù)照常征稅。利廢企業(yè)憑對方開具的專用發(fā)票抵扣稅款，2010年底以前對符合條件的一般納稅人銷售再生資源繳納的增值稅實行先征后退政策。進一步規(guī)范了廢舊物資回收經(jīng)營行業(yè)發(fā)展。

另外，對金屬礦和非金屬礦采選產(chǎn)品恢復(fù)按17％稅率征稅。也有利于礦產(chǎn)品的合理開發(fā)和利用。進一步促進節(jié)約資源，保護環(huán)境。

現(xiàn)行消費型增值稅的相關(guān)規(guī)定和系列優(yōu)惠措施則體現(xiàn)了國家對于資源性產(chǎn)品的保護傾向，有利于公平稅負。規(guī)范稅制，促進資源節(jié)約和綜合利用，體現(xiàn)了建設(shè)節(jié)約型社會的新要求，達到發(fā)展經(jīng)濟與保護環(huán)境相結(jié)合的效果。

四、增值稅轉(zhuǎn)型的發(fā)展趨勢

今年1月1日起實施的增值稅轉(zhuǎn)型，主要針對第二產(chǎn)業(yè)的機器設(shè)備實施稅前抵扣。隨著固定資產(chǎn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型后，只允許扣除固定資產(chǎn)中所購進的機器設(shè)備的進項稅，而占比較大的廠房建筑物卻不能抵扣。建造房屋、銷售不動產(chǎn)、交通企業(yè)等服務(wù)業(yè)都屬于營業(yè)稅的征收范圍。企業(yè)建造廠房、提供運輸、郵電等服務(wù)所需購進貨物時繳納的稅款也不能進行稅前抵扣，同時還要對其全額收入征收相應(yīng)比例的營業(yè)稅。因此，營業(yè)稅對企業(yè)構(gòu)成了一種成本。存在重復(fù)征稅問題?？梢?，此次增值稅轉(zhuǎn)型并不徹底。而增值稅改革的第二步，就是要把目前征收營業(yè)稅的行業(yè)全部納入增值稅征收范圍。財政部表示，2009年1月1日增值稅轉(zhuǎn)型實施后，以增值稅替代營業(yè)稅，將成為增值稅改革下一步的重點。這項改革一旦開展，將消除營業(yè)稅重復(fù)征收的問題。同時，爭取盡快將增值稅暫行條例上升為增值稅法。規(guī)范征納行為。

綜上所述，隨著增值稅轉(zhuǎn)型改革的不斷深入，使得企業(yè)固定資產(chǎn)稅收負擔降低，對繳納增值稅的不同行業(yè)、不同企業(yè)影響也不同。對于需要進行大規(guī)模固定資產(chǎn)投資，購進大量機器、機械等設(shè)備的資本和技術(shù)密集型行業(yè)，增值稅減負效應(yīng)會非常明顯，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量因減負效應(yīng)將會增加，此舉將利于企業(yè)的資本投資和技術(shù)創(chuàng)新，增強市場競爭力。而對于不需要購進大量機器、機械等設(shè)備的行業(yè)和企業(yè)，比如商業(yè)行業(yè)，增值稅稅負就不會有明顯變化。對小規(guī)模納稅人稅負的降低也使得我國的中小企業(yè)得到切實的發(fā)展機遇。因此，企業(yè)需要統(tǒng)籌考慮各項稅收政策對企業(yè)的稅負影響，把稅收安排與財務(wù)預(yù)算管理兩者結(jié)合起來通盤考慮。通過合理規(guī)劃投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。根據(jù)企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營及長遠發(fā)展的需要，在稅收政策允許范圍內(nèi)進行固定資產(chǎn)投資決策。