嚴志芳　陳秀芳

一、內部控制制度應解決的問題和難點

(一)如何把握授權的度

企業(yè)經(jīng)營管理是一個復雜的系統(tǒng)工程，保證這個系統(tǒng)的正常運行，合理授權是必然的。對于企業(yè)法定代表人，既要保證其經(jīng)營決策的獨立性和權威性，又要保證其經(jīng)濟行為的效益性和廉潔性，權力的度量界定是關鍵一環(huán)。當今社會大凡出現(xiàn)重大舞弊經(jīng)濟案件的企業(yè)，基本上均是授權不當引起的，是授權多、權力過大，且控制不力的惡果。授權無“度”，直接制約內部控制制度效能的發(fā)揮：在巨大的權力面前，國家的政策法規(guī)都會相形見絀，更何況是一個企業(yè)的內部控制制度。另一方面，對內部控制執(zhí)行人員的授權也有“度”的學問，對不同的控制環(huán)節(jié)要有不同權力授予，才能使內部控制制度有效運行。但極力授予也要講究“度”的限制，不然容易產(chǎn)生新的舞弊土壤。不管哪個環(huán)節(jié)，在具體授權時，應先認真研究從而準確掌握，這樣既能保證經(jīng)營決策有效運作、管理制度有效貫徹，才能保證權力制衡得到落實。

(二)如何提高被控對象的受控度

現(xiàn)在不少企業(yè)內部控制制度形同虛設，舞弊行為時有發(fā)生，提高被控對象的受控度顯然成為了內部控制制度實施中的難點。一般而言，內部控制的對象是企業(yè)的權力操縱者，是對權力操縱者的權力約束，也是對權力操縱者之間的權力制衡。這種獨特的控制對象決定了提高受控度的艱巨性。提高被控對象的受控度關鍵有兩點，一是內部控制制度的科學性；二是主要決策者的受控程度。就目前的經(jīng)濟管理現(xiàn)狀來看，提高被控對象的受控度任重道遠，

(三)如何提升規(guī)范控制程度

內部控制制度內容極為豐富，涉及到企業(yè)經(jīng)營管理的所有方面和所有環(huán)節(jié)。對于一個復雜系統(tǒng)工程的控制，不能靠人治，也不能靠簡單的出納控制財務管理來實現(xiàn)目的，而是靠一套科學規(guī)范的內部控制制度，用制度來規(guī)范管理的行為，讓管理者在從事經(jīng)營管理活動中，知道干什么、怎么干，按照規(guī)定的程序來完成工作任務、接受規(guī)定的控制管理。這里的重點是管理人員針對企業(yè)不同的經(jīng)營管理活動制定出具體的標準，而要完成這個任務，就要有豐富的知識、超前的意識、廣闊的視野和扎實的作風，這無疑又是一個難點，

(四)如何提高控制人員的熟練程度

企業(yè)內部控制制度的中心是財務會計控制。承擔內部控制職責的主要是財會人員。因此，財會人員要能真正擔當起內部控制的重任，更新知識、提高操作能力就顯得刻不容緩。科學的內部控制制度是對企業(yè)經(jīng)營管理各個環(huán)節(jié)實施有效監(jiān)控的制度，它突破了財務會計的工作范疇，超越了財務會計的知識領域，是投資、金融、市場、營銷、法律、材料、信息等多方面知識的融合，沒有相應的知識支持，內部控制不可能完全到位。同時，內部控制主要是做人的工作，矯正人的行為，需要有相應的組織、指揮和協(xié)調工作能力，培養(yǎng)大批這樣的“全才”，顯然需要很長的過程，

二、加強內部控制制度應規(guī)范的主要內容

(一)明確規(guī)定處理各種經(jīng)濟業(yè)務的職責分工和程序方法

企業(yè)要健全和強化內部組織機構，它是企業(yè)經(jīng)濟活動進行計劃、指揮和控制的組織基礎，其核心問題是合理的職責分工。在一般情況下，處理每項經(jīng)濟業(yè)務的全過程，或者在全過程的某幾個重要環(huán)節(jié)都規(guī)定要由兩個部門或兩個以上部門、兩名或兩名以上工作人員分工負責，起到相互控制的作用。

(二)明確資產(chǎn)記錄與保管的分工

規(guī)定管錢、管物、管賬人員的相互制約關系，旨在保護資產(chǎn)的安全完整。如出納員不得兼管稽核、會計檔案保管和收入、費用、債權債務賬目的登記工作：銀行票據(jù)的簽發(fā)印鑒，必須由兩人分別掌管；向銀行提取較大數(shù)額現(xiàn)金時，必須由兩人以上，對領款、點驗安全入庫的全過程共同負責：倉庫材料明細賬要設專人稽核或另設記賬員記賬；管錢、管物、管賬人員因故離開工作崗位或調動工作時，規(guī)定要由主管領導指定專人代理或接替，并監(jiān)督辦理必要的交接手續(xù)或正式移交清單。另外，現(xiàn)金收付的復核制，物資收發(fā)的復秤制、復點制等，也都是防錯、防弊的內部控制制度，

(三)明確規(guī)定保證會計憑證和會計記錄的完整性和正確性要求

應對各種自制原始憑證，在格式、份數(shù)、編號、傳遞程序、各聯(lián)的用途、有關領導和經(jīng)辦人簽章、明細數(shù)同合計數(shù)及大小寫數(shù)字一致等方面做出規(guī)定；對各種賬簿記錄，要求賬證的一致或保持一定統(tǒng)馭關系的規(guī)定；還有會計核算中規(guī)定的雙線核對、余額明細核對、各種報表相關數(shù)字核對，以及由此而規(guī)定的內部稽核制度等。

(四)明確規(guī)定建立財產(chǎn)清查盤點制度

應保證財產(chǎn)物資的安全和完整，除規(guī)定物資保管員對每項物資進行收付后，都要實行永續(xù)盤存辦法核對庫存賬外，還要規(guī)定財產(chǎn)物資的局部清查和全面清查制度，以保證賬卡物相符或及時處理發(fā)生的差錯。如現(xiàn)金出納員除規(guī)定每日下班前要結賬清點庫存現(xiàn)金，遇有差錯要及時報告外，會計主管人員還有經(jīng)常檢查出納員工作，定期或不定期檢查庫存現(xiàn)金及金庫管理情況的責任。

(五)明確規(guī)定計算機財務管理系統(tǒng)操作權限和控制方法

計算機代替手工填制記賬憑證是相當容易的，并且比手工制作的憑證更規(guī)范、效率更高。但是難以給查帳和審計工作提供可靠的依據(jù)。為了解決這一矛盾?？梢韵扔捎嬎銠C填制輸出記賬憑證，然后由有關經(jīng)辦人確認后簽名或蓋章，無簽名或蓋章的視作無效憑證，不得進行賬務處理。同時，要明確系統(tǒng)管理人員、維護人員不得兼任出納、會計工作，任何人不得利用工具軟件直接對數(shù)據(jù)庫進行操作。而操作權限(密級)的分配，應由財務負責人統(tǒng)一專管，以達到相互控制的目的。明確各自的責任。

三、內部控制的基本方式

(一)組織規(guī)劃控制

根據(jù)內部控制的要求，單位在確定和完善組織結構的過程中。應當遵循不相容職務相分離的原則。所謂不相容職務，是指那些如果由一個人或一個部門擔任，既可能弄虛作假，又能夠自己掩蓋其舞弊行為的職務。單位的經(jīng)濟活動通常可以劃分為五個步驟：即授權、簽發(fā)、核準、執(zhí)行和記錄。一般情況下。如果上述每一步驟由相對獨立的人員(或部門)實施，就能夠保證不相容職務的分離，便于內部控制作用的發(fā)揮。

(二)授權批準控制

授權批準控制指對單位內部部門或職員處理經(jīng)濟業(yè)務的權限控制。單位內部某個部門或某個職員在處理經(jīng)濟業(yè)務時。必須經(jīng)過授權批準才能進行，否則就無權審批。授權批準控制可以保證單位既定方針的執(zhí)行和限制濫用職權。授權批準控制的基本要求是：首先，要明確一般授權與特定授權的界限和責任：其次，要明確每類經(jīng)濟業(yè)務的授權批準程序；再次，要建立必要的檢查制度，以保證經(jīng)授權后所處理的經(jīng)濟業(yè)務的工作質量。

(三)預算控制

預算控制是內部控制的一個重要方面，包括籌資、融資、采購、生產(chǎn)、銷售、投資、管理等經(jīng)營活動的全過程。對單位各項經(jīng)濟業(yè)務編制詳細的預算和計劃，并通過授權，由有關部門對預算或計劃的執(zhí)行情況進行控制，其基本要求是：第一，所編制預算必須體現(xiàn)單位的經(jīng)營管理目標，并明確責任。第二，預算在執(zhí)行中，應當允許經(jīng)過授權批準對預算進

行調整，以便預算更加切合實際。第三，應當及時或定期反饋預算的執(zhí)行情況

(四)實物資產(chǎn)控制

實物資產(chǎn)控制主要包括限制接近控制和定期清查控制兩種，這是對單位實物資產(chǎn)安全采取的控制措施。主要有兩條：第一。限制接近，以嚴格控制對實物資產(chǎn)及與實物資產(chǎn)有關文件的接觸，如現(xiàn)金、銀行存款、有價證券和存貨等，除出納人員和倉庫保管人員外。其他人員則限制接觸，以保證資產(chǎn)的安全。第二，定期進行實物資產(chǎn)清查，保證實物資產(chǎn)實有數(shù)量與賬面記載相符，如賬實不符，應查明原因，及時處理。除上述外，實物資產(chǎn)控制從廣義上說，還包括對實物資產(chǎn)的采購、保管、發(fā)貨及銷售全過程進行控制。

(五)成本控制

現(xiàn)代成本控制可分為“粗放型”和“集約型”兩種。粗放型成本控制，是指在生產(chǎn)技術、產(chǎn)品工藝不變的情況下，單純依靠減少耗用材料，合理下料來降低成本的成本控制法；集約型成本控制，是指依靠提高技術水平來改善生產(chǎn)技術、產(chǎn)品工藝，從而降低成本的控制法。這兩種方法結合起來。就是現(xiàn)代成本控制。

(六)風險控制

風險按其形成的原因一般可分為經(jīng)營風險和財務風險兩類：

1經(jīng)營風險。經(jīng)營風險是指因生產(chǎn)經(jīng)營方面的原因給企業(yè)盈利帶來的不確定性。由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的許多方面都會受到來源于企業(yè)外部和內部諸多因素的影響，因此具有很大的不確定性。而這些不確定性，會引起企業(yè)的利潤或利潤率的高低變化，從而給企業(yè)帶來風險。經(jīng)營風險變化情況來源于企業(yè)外部。盡管如此，企業(yè)仍應采用有效的內控措施加以防范。

2財務風險。對財務風險的控制。關鍵是要保證有一個合理的資金結構，維持適當?shù)呢搨健＜纫浞掷门e債經(jīng)營這一手獲取財務杠桿收益，提高自有資金盈利能力；同時要注意防止過度舉債而引起財務風險的增大，這是企業(yè)內部控制的重要環(huán)節(jié)，必須采取必要的措施防范籌資風險。

(七)審計控制

審計控制主要是指內部審計，內部審計是對會計的控制和再監(jiān)督。對會計資料進行內部審計，既是內部控制的一個組成部分，又是內部控制的一種特殊形式。內部審計對會計資料的監(jiān)督、審查。不僅是內部控制的有效手段，也是保證會計資料真實、完整的重要措施。根據(jù)內部控制的基本原理和我國會計工作實際情況，新《會計法》規(guī)定，各單位應當在內部會計監(jiān)督制度中明確“對會計資料定期進行內部審計的辦法和程序”，以使內部審計機構或內部審計人員對會計資料的審計工作制度化和程序化。

四、保證內部控制制度執(zhí)行的主要措施

(一)企業(yè)必須重視對內部控制制度管理人員的選用

內部控制制度設計得再完善，若沒有稱職的人員來執(zhí)行。也不能發(fā)揮作用。企業(yè)的用人政策直接影響著企業(yè)能否吸收有較高能力的人員來執(zhí)行內部控制制度。要杜絕賬戶設置不合理、記錄不真實的情況，充實會計控制制度的職能作用，則必須重視對內部控制制度管理人員的選用和培訓，提高財會人員的素質。定期進行考評，獎優(yōu)罰劣。

(二)企業(yè)必須發(fā)揮內部審計機構的作用

內部審計機構是強化內部控制制度的一項基本措施，內部審計工作的職責不僅包括審核會計賬目，還包括稽查、評價內部控制制度是否完善和企業(yè)內各組織機構執(zhí)行指定職能的效率，并向企業(yè)最高管理部門提出報告，從而保證企業(yè)的內部控制制度更加完善嚴密。

(三)應發(fā)揮國家審計機關、部門審計機構的權威性和監(jiān)督作用

定期或不定期地對企業(yè)內部控制制度進行評價，以杜絕企業(yè)管理部門負責人濫用職權所造成的內部控制制度形同虛設的情況。