張福廣

摘要:管理會(huì)計(jì)學(xué)科自確立以來,其理論和實(shí)踐上存在的一些問題都促使我們要重新考慮管理會(huì)計(jì)學(xué)科的獨(dú)立性,即管理會(huì)計(jì)是該獨(dú)立成科還是合并入財(cái)務(wù)管理及成本會(huì)計(jì)等相關(guān)學(xué)科之中,將管理會(huì)計(jì)分解成為兩部分并入財(cái)務(wù)管理和成本會(huì)計(jì)相關(guān)學(xué)科之中這種途徑更為合理。

關(guān)鍵詞:管理會(huì)計(jì);財(cái)務(wù)管理;成本會(huì)計(jì)

中圖分類號(hào):F234.3文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2009)17-0219-02

現(xiàn)代會(huì)計(jì)被劃分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩大分支,其中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是通過報(bào)告企業(yè)的盈利能力、財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況之類的信息,以滿足企業(yè)外部各利益集團(tuán)對(duì)企業(yè)信息了解的需要,所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又稱為對(duì)外會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)科的一個(gè)新的分支,它主要是為加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部管理,提高經(jīng)濟(jì)效益而服務(wù)的,是管理科學(xué)化、現(xiàn)代化的產(chǎn)物,是會(huì)計(jì)實(shí)踐發(fā)展的必然結(jié)果。管理會(huì)計(jì)主要為企業(yè)內(nèi)部管理層提供內(nèi)部規(guī)劃、評(píng)價(jià)、控制以及確保企業(yè)資源的合理有效的使用配置和經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任的履行所需要的信息,所以,管理會(huì)計(jì)又稱為對(duì)內(nèi)會(huì)計(jì)。

一、管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生

1911年,泰勒的《科學(xué)管理的原則和方法》一書問世,書中對(duì)標(biāo)準(zhǔn)化管理制度的確定,為“標(biāo)準(zhǔn)成本制度”的確立奠定了思想及理論基礎(chǔ)。1921年美國《預(yù)算與會(huì)計(jì)法案》頒布,“預(yù)算控制”作為科學(xué)管理原理中另外一個(gè)重要方面被引進(jìn)到管理會(huì)計(jì)中。預(yù)算管理的重要性在于它既是決策會(huì)計(jì)所定決策目標(biāo)的具體化與協(xié)調(diào)化,又是對(duì)決策目標(biāo)的貫徹執(zhí)行落實(shí)責(zé)任與指導(dǎo)行為的重要規(guī)范。

“管理會(huì)計(jì)”這個(gè)名詞,是1922年奎因斯坦在其《管理會(huì)計(jì):財(cái)務(wù)管理入門》一書中首次明確提出的,在這本書中,作者不僅提出了管理會(huì)計(jì)的名稱,而且闡明了企業(yè)的會(huì)計(jì)管理工作與財(cái)務(wù)管理工作之間的關(guān)系。自那時(shí)起,管理會(huì)計(jì)是該獨(dú)立成科還是合并入財(cái)務(wù)管理及成本會(huì)計(jì)等相關(guān)學(xué)科之中,對(duì)這一問題就一直爭(zhēng)論不止。

二、管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐中存在的問題

從管理會(huì)計(jì)這個(gè)名詞提出至今已有八十多年了,但這八十多年來管理會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展確令人擔(dān)憂,管理會(huì)計(jì)學(xué)科一直沒有一個(gè)明確的發(fā)展,也有一種說法是說從20世紀(jì)30年代以后,管理會(huì)計(jì)就停止了發(fā)展。管理會(huì)計(jì)概念的提出是對(duì)會(huì)計(jì)概念的擴(kuò)展,但管理會(huì)計(jì)又與財(cái)務(wù)管理和成本會(huì)計(jì)等學(xué)科內(nèi)容交叉重復(fù),所以管理會(huì)計(jì)若單獨(dú)成科也勢(shì)必會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)理論造成一定的混亂。

首先,管理會(huì)計(jì)學(xué)科不成體系。管理會(huì)計(jì)沒有像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣有一套前后一貫的比較成熟的基本理論體系和方法體系,仍停留在方法的介紹方面,忽視理論系統(tǒng)研究,缺乏對(duì)實(shí)用性、功能性和可操作性的追求。管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容和方法究竟應(yīng)該包括哪些以及管理會(huì)計(jì)學(xué)科體系應(yīng)該如何設(shè)計(jì)、如何獨(dú)立成科,這些問題始終沒有得到解決。

管理會(huì)計(jì)若單獨(dú)成科則會(huì)出現(xiàn)這樣的結(jié)果,財(cái)務(wù)管理、管理會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)專業(yè)的核心學(xué)科,而財(cái)務(wù)管理、管理會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)這三門學(xué)科內(nèi)容中的交叉重復(fù)現(xiàn)象十分嚴(yán)重。這三個(gè)學(xué)科中,管理會(huì)計(jì)是交叉重復(fù)的核心,它與成本會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理交叉的內(nèi)容占相當(dāng)大的比重。管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容一般包括:成本習(xí)性、經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)、經(jīng)營(yíng)決策、長(zhǎng)期投資決策、經(jīng)營(yíng)預(yù)算、成本控制、存貨控制和責(zé)任會(huì)計(jì)等。不難發(fā)現(xiàn),財(cái)務(wù)管理中的投資決策、營(yíng)運(yùn)資金管理、財(cái)務(wù)預(yù)算和財(cái)務(wù)控制等內(nèi)容與管理會(huì)計(jì)中的經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)、長(zhǎng)期投資決策、經(jīng)營(yíng)預(yù)算和存貨控制等內(nèi)容重復(fù)交叉。成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容包括:成本基礎(chǔ)知識(shí)、成本計(jì)算、成本核算、成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃、費(fèi)用預(yù)算、成本分析、成本控制等,與管理會(huì)計(jì)中的成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃及標(biāo)準(zhǔn)成本、作業(yè)成本、質(zhì)量成本、責(zé)任成本等存在著重復(fù)。這種學(xué)科內(nèi)容重復(fù)的局面不利于會(huì)計(jì)學(xué)科體系結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

其次,管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐不成型。管理會(huì)計(jì)不具有強(qiáng)制性,其應(yīng)用與否以及應(yīng)用程度如何完全取決于各個(gè)企業(yè)的內(nèi)在意愿和要求,這就使管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐形成了先天不足。迄今為止,在我國管理會(huì)計(jì)僅在部分地區(qū)、部分企業(yè)得到了一定程度的應(yīng)用,一些企業(yè)為適應(yīng)自身發(fā)展的需要,加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)涉及方面的管理,設(shè)立了管理會(huì)計(jì),但還有相當(dāng)數(shù)量的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)管理會(huì)計(jì)知之甚少,甚至一無所知,因而使管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用空間受到了極大的限制;部分管理會(huì)計(jì)內(nèi)容盡管在實(shí)際工作中得到了初步應(yīng)用,但它們基本還處在零星分散狀態(tài),彼此之間缺乏有機(jī)的、緊密的聯(lián)系,尚未形成一個(gè)真正意義上的管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。

大部分企業(yè)會(huì)計(jì)人員缺乏管理會(huì)計(jì)的基本觀念,更談不上應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的方法去參與經(jīng)營(yíng)管理。管理會(huì)計(jì)研究目前多是在探討一些基本的理論,而提出的一些前沿問題又在實(shí)踐中使人感到可望而不可及,管理會(huì)計(jì)本身是一種思維和理念?？梢哉f,管理會(huì)計(jì)理論在很大程度上脫離了實(shí)際。

最后,在實(shí)務(wù)中,會(huì)計(jì)人員會(huì)將財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容結(jié)合起來加以運(yùn)用,已經(jīng)產(chǎn)生了管理會(huì)計(jì)的實(shí)存名亡,如過分地強(qiáng)調(diào)管理會(huì)計(jì)的單設(shè)反而會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)重復(fù)設(shè)置的現(xiàn)象,至于部分企業(yè)單設(shè)管理會(huì)計(jì)也只是為了加強(qiáng)這一方面管理的需要。但是,從會(huì)計(jì)學(xué)的專業(yè)理論研究和教學(xué)上來說,筆者認(rèn)為管理會(huì)計(jì)學(xué)科與財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)內(nèi)容上的大量交叉重復(fù)會(huì)給老師的教學(xué)帶來困難,重復(fù)教學(xué)是對(duì)教學(xué)資源的一種浪費(fèi),而且會(huì)給學(xué)生對(duì)課程的理解帶來影響,使學(xué)生感覺到知識(shí)的重復(fù),削弱學(xué)生的學(xué)習(xí)熱情。

三、解決方法

現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)給人們莫衷一是的感覺,主要在于它的名不正,言不順。那么該如何調(diào)整呢?解決思路有兩種:一是保留管理會(huì)計(jì),將其進(jìn)一步完善,使之體系完整并在實(shí)務(wù)中具有操作性,但是,這并不能解決管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)內(nèi)容交叉重復(fù)的問題。如前所述,管理會(huì)計(jì)的學(xué)科尚未自成體系且其實(shí)踐也未成型,也就是說目前管理會(huì)計(jì)尚不具備獨(dú)立成科的條件。二是將管理會(huì)計(jì)分解后將其內(nèi)容并入相關(guān)學(xué)科之中。至于實(shí)務(wù)中部分企業(yè)為加強(qiáng)這一方面管理,單設(shè)管理會(huì)計(jì)只是加強(qiáng)管理的一種手段。

管理會(huì)計(jì)應(yīng)一分為二并分到相關(guān)的學(xué)科之中,即管理會(huì)計(jì)中與成本相關(guān)的部分分到成本會(huì)計(jì)之中,其余部分與財(cái)務(wù)管理合并。選擇管理會(huì)計(jì)為被合并的對(duì)象主要是出于以下原因的考慮:

1.管理會(huì)計(jì)是財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)三門學(xué)科交叉重復(fù)的核心。

2.管理會(huì)計(jì)學(xué)科的體系缺乏清晰的主線,而成本會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理則不同。成本會(huì)計(jì)以成本為中心,在成本核算的基礎(chǔ)上進(jìn)行成本預(yù)測(cè),根據(jù)預(yù)測(cè)的結(jié)果進(jìn)行成本決策,而后是成本計(jì)劃,并在實(shí)施時(shí)對(duì)成本進(jìn)行控制,最后對(duì)控制結(jié)果進(jìn)行核算與分析,為成本管理提供數(shù)據(jù);財(cái)務(wù)管理則是以資金為中心,以資金的管理和營(yíng)運(yùn)為主線形成的資金管理體系。

筆者認(rèn)為,應(yīng)將管理會(huì)計(jì)中的成本問題分離出來,并入成本會(huì)計(jì)體系中,合并成一門成本管理會(huì)計(jì),其研究的對(duì)象是成本的核算、規(guī)劃和控制,研究的內(nèi)容是原有成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容加上管理會(huì)計(jì)中與成本管理相關(guān)的內(nèi)容,如成本性態(tài)分析、變動(dòng)成本法、成本預(yù)測(cè)、成本決策、標(biāo)準(zhǔn)成本、責(zé)任成本等內(nèi)容。除去成本相關(guān)的問題,原管理會(huì)計(jì)中的資金預(yù)測(cè)、短期經(jīng)營(yíng)決策、長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)決策等內(nèi)容則并入財(cái)務(wù)管理體系中。

把管理會(huì)計(jì)原有的內(nèi)容體系,分解到財(cái)務(wù)管理和成本會(huì)計(jì)兩個(gè)學(xué)科中去,并把其有關(guān)職能落實(shí)到財(cái)務(wù)管理部門和成本核算部門去執(zhí)行,這樣就解決管理會(huì)計(jì)在理論和實(shí)踐上的兩個(gè)誤區(qū)。分解的結(jié)果是讓管理會(huì)計(jì)名亡實(shí)存,在學(xué)科上使財(cái)務(wù)管理和成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容體系更加系統(tǒng)化,這種處理僅僅是改變了名稱而已,并不是消除了管理會(huì)計(jì),原管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容還是存在的。這時(shí)的管理會(huì)計(jì)僅是對(duì)財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)交叉重復(fù)部分的理論研究方面的一個(gè)名詞。

管理會(huì)計(jì)是管理科學(xué)理論和會(huì)計(jì)技術(shù)的緊密結(jié)合,管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是企業(yè)管理信息系統(tǒng)的一個(gè)子系統(tǒng),是決策支持系統(tǒng)的重要組成部分。建立在科學(xué)技術(shù)發(fā)展基礎(chǔ)上的管理科學(xué)理論直接沖擊著人們的會(huì)計(jì)理念,并不斷改進(jìn)會(huì)計(jì)技術(shù),使得管理會(huì)計(jì)脫穎而出,并得到了長(zhǎng)足的發(fā)展。