李建立

一、我國社會對政府會計信息需求

政府會計信息的使用者是廣泛的，不同的使用者有著不同的財務(wù)信息需求，他們需要政府披露不同的財務(wù)信息，以做出相應(yīng)的決策。總的來說，我國政府會計信息使用者的信息需求主要有以下幾類：

1.公共受托責(zé)任履行情況的信息需求。

政府作為資源或資金的受托方，一旦接受了對資源運用和管理的權(quán)利，他同時就自然承擔(dān)了向資源提供者（委托方）報告資源受托管理情況的責(zé)任。為了解脫受托責(zé)任，政府需要提供以下信息：①忠實受托責(zé)任信息，它要求政府提供預(yù)算執(zhí)行情況及結(jié)果的信息以便公眾評價政府是否按照法定預(yù)算、法律法規(guī)或合約（如撥款、財務(wù)限制條款）取得和使用資源。②政府整體財務(wù)狀況和業(yè)務(wù)活動成果的信息。③政府提供服務(wù)的努力程度、成本和成就的業(yè)績信息。這些信息需求都是從直接由公共受托責(zé)任派生出來的。

2.預(yù)測政府能力的信息需求。

政府需要披露信息以說服潛在的投資者（如債權(quán)人、供應(yīng)商和財務(wù)援助者）為其提供財務(wù)資源。潛在的投資者需要會計信息預(yù)測政府履行合約的能力，以便做出是否把資源委托給政府的決策，在做出這種決策之前，受托責(zé)任關(guān)系是不存在的，因此這種預(yù)測信息的需求并不是由受托責(zé)任引起的。只有當(dāng)潛在的投資者與政府簽訂合約后，關(guān)于受托責(zé)任的會計信息才被用來監(jiān)督合約的履行。

3.衡量經(jīng)濟(jì)影響的信息需求。

國外政府以及國際機構(gòu)需要有關(guān)的政府會計信息，大多是想通過分析別國政府財政財務(wù)活動的性質(zhì)、范圍和程度以及結(jié)果等考察其對整個世界經(jīng)濟(jì)的影響，以便做出一些政治、經(jīng)濟(jì)決策。

4.加強內(nèi)部管理的信息需求。

政府內(nèi)部的管理人員、政策制定人員等也需要政府會計信息，以幫助他們進(jìn)行管理和制定決策。

二、目前我國預(yù)算會計體系對這些信息需求的滿足程度

1.我國現(xiàn)行預(yù)算會計體系。

我國政府部門目前執(zhí)行的是1998年實施的包括財政總預(yù)算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度在內(nèi)的預(yù)算會計制度體系。預(yù)算會計是核算、反映和監(jiān)督政府及行政事業(yè)單位以預(yù)算執(zhí)行為中心的各項財政資金收支活動的專業(yè)會計，其目標(biāo)主要是為了滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和預(yù)算管理的需要。

2.現(xiàn)行預(yù)算會計體系的特點。

現(xiàn)行預(yù)算會計制度側(cè)重于財務(wù)收支及預(yù)算執(zhí)行情況的核算，未能全面反映政府經(jīng)濟(jì)資源、現(xiàn)時義務(wù)和業(yè)務(wù)活動，例如政府對國有企業(yè)、國有控股公司投出的資本，僅列為“一般預(yù)算支出”，不反映投資形成的產(chǎn)權(quán)；國有資產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓所得，列為“一般預(yù)算收入”，不反映政府投資資產(chǎn)的減少，這樣提供的信息明顯不完整，無法反映政府產(chǎn)權(quán)的規(guī)模、增減變動及國有權(quán)益的保全情況，不能及時為國有資本金的管理和調(diào)控提供科學(xué)依據(jù)。忽視運營績效和資產(chǎn)負(fù)債管理的核算，未能提供合并的政府層面財務(wù)報告，也未能提供政府績效和成本報告，對資產(chǎn)和負(fù)債報告也不充分。

3.現(xiàn)行預(yù)算會計體系提供的信息情況。

我國政府會計提供的會計信息極其零散，同時對報告使用者范圍的界定過于狹窄，僅局限于內(nèi)部使用者，側(cè)重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息，其他方面的信息需求幾乎不能滿足。

三、改革我國預(yù)算會計體系，提供更加全面的信息

為了全面反映政府對受托資源的管理情況，全面揭示政府資產(chǎn)及債務(wù)，實現(xiàn)財政透明，提供更加全面可靠的信息，對我國現(xiàn)行的預(yù)算會計進(jìn)行改革很有必要。

（一）構(gòu)建政府會計目標(biāo)

政府機關(guān)是依法行使國家權(quán)利、管理國家事務(wù)的機構(gòu)，由于其代表國家意志，執(zhí)行公共財政資源的籌集、使用和管理，就必然要受到資源提供者的監(jiān)督。政府部門必須對資源使用的經(jīng)濟(jì)性、有效性負(fù)責(zé)。政府有義務(wù)向委托人（社會公眾）公開呈報有關(guān)信息，以便監(jiān)督和評價政府的忠誠與效率。隨著財政體制改革、行政體制改革的深入，公眾日益迫切需要了解政府對公共資源配置的公平與效率信息，并利用政府的財政信息和政策導(dǎo)向做出市場判斷和正確決策。因此，政府會計目標(biāo)的設(shè)計應(yīng)能幫助政府履行公共受托責(zé)任，把目標(biāo)建立在強調(diào)公共受托責(zé)任的邏輯起點之上。

（二）政府會計的記賬基礎(chǔ)應(yīng)向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變

收付實現(xiàn)制下的政府財務(wù)報告不能全面反映政府資金運動，會計報告的信息不夠完整，而權(quán)責(zé)發(fā)生制可以提供收入支出方面更全面、準(zhǔn)確的信息，能夠?qū)φY產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面地反映，還可以使管理者清楚地了解財政成本及其在時空上的變化。

針對我國目前的實際情況，我國應(yīng)逐漸引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，大致可分為三個階段。第一階段，對全部的金融資產(chǎn)和部分負(fù)債項目實行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算。政府部門的資產(chǎn)一般可劃分為金融資產(chǎn)、實物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。金融資產(chǎn)又包括現(xiàn)金、短期投資、應(yīng)收收入、對外貸款和預(yù)付資金、長期投資等。由于金融資產(chǎn)具有明顯的未來收益性，其價值通?？梢钥煽康赜嬃?，完全有條件對金融資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。部分負(fù)債包括應(yīng)付賬款、應(yīng)付利息、應(yīng)付工資、應(yīng)付轉(zhuǎn)移支付款。這些負(fù)債大多數(shù)與企業(yè)的債務(wù)相似，并不會對政府部門造成特殊的計量和報告問題。第二階段，對能夠反映政府績效的項目，即部分的實物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。第三階段，對社會保障基金的支出進(jìn)行計量和報告。對于本期應(yīng)負(fù)擔(dān)的未來社會保障需求，可以將其作為政府的一項特殊債務(wù)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制予以確認(rèn)。具體地說，將未來社會保障需求本期應(yīng)分擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任列入年度支出預(yù)算，在撥付社會保障基金時，列報當(dāng)年財政支出。從長遠(yuǎn)看，這種核算方式可以使影響政府可持續(xù)發(fā)展的社會保障支出需求在各會計期間得以均衡負(fù)擔(dān)，避免在以后年度因人口老化、政策改革和環(huán)境惡化等因素，而帶來過重的財務(wù)壓力。

（三）會計主體區(qū)分為會計記賬主體和會計報告主體

在我國政府會計主體概念選取時，必須從有利于實現(xiàn)評價財務(wù)受托責(zé)任的報告目標(biāo)和加強政府財務(wù)資源管理、規(guī)范政府財務(wù)行為的雙重角度出發(fā)，把會計主體區(qū)分為記賬主體和報告主體。

記賬主體又可稱為核算主體，是從會計核算的角度來界定會計主體，主要解決單位業(yè)務(wù)核算及確認(rèn)入賬的范圍問題。在確定記賬主體時，可借鑒西方國家普遍采用的政府基金會計模式，以各類基金為記賬主體?；饡嬆Ｊ娇梢愿玫刎瀼貙？顚Ｓ迷瓌t，使各種具有專門用途的預(yù)算資金的界限更加清晰，便于加強政府財務(wù)資源管理，它可以更好地約束國家預(yù)算體系中的各個組織和單位嚴(yán)格執(zhí)行國家預(yù)算，保證各項資源用于其法定用途，增強政府會計的透明度，為立法機關(guān)和公民監(jiān)督提供必要的前提條件。我國政府會計可以根據(jù)復(fù)式預(yù)算的要求和政府承擔(dān)的財務(wù)受托責(zé)任情況，從加強財務(wù)資源管理和規(guī)范政府財務(wù)行為的需要出發(fā)，建立政府公共基金會計、國有資產(chǎn)基金會計和社會保障基金會計。

報告主體一般從財務(wù)報告的目標(biāo)和信息使用者的需求出發(fā)，以主體理論為基礎(chǔ)確定。主體理論是在主體假設(shè)的基礎(chǔ)上形成的，其核心是強調(diào)一個經(jīng)濟(jì)實體本身的獨立存在，會計要反映主體內(nèi)部的價值運動，而不是持有主體權(quán)益的個人的經(jīng)濟(jì)活動。按照國際會計師聯(lián)合會公立單位委員會的解釋，報告主體是指能夠合理預(yù)期到使用者存在的主體，這些使用者依賴財務(wù)報告獲取對自己履行受托責(zé)任和制定決策有用的信息。由此可以看出，財務(wù)報告主體可以是指政府部門、行政單位或整個政府。

（四）逐步完善政府財務(wù)報告的披露內(nèi)容

1.增加政府層面財務(wù)報表和基金層面財務(wù)報表

利用基金層面財務(wù)報表著重提供以下三個方面的信息：（1）預(yù)算執(zhí)行情況，即政府是否按照《預(yù)算法》的規(guī)定，將財政資金用于預(yù)算限定的用途，?？顚Ｓ茫唬?）國有資產(chǎn)方面的信息，特別是國有資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及國有資產(chǎn)保值增值的情況；（3）社會保障基金管理和使用情況的信息。另外還應(yīng)將各類基金財務(wù)報表的數(shù)字匯總，合并為政府部門、各級政府的財務(wù)報告，以全面反映政府受托責(zé)任的履行情況。

2.增加管理層的闡述與說明。

管理層的闡述與說明就是由政府部門對財務(wù)報表進(jìn)行介紹，為讀者提供通俗易懂的財務(wù)信息。例如，如果政府發(fā)行長期債券，則需解釋籌措資金的用途；如果政府的年初預(yù)算與后來的修正預(yù)算之間存在較大差別，則需要對有關(guān)變動做出解釋。政府對管理業(yè)績進(jìn)行討論與分析，有利于政府強化管理業(yè)績的觀念和形成履行公共受托責(zé)任的政治文化，同時它可以讓信息的使用者做出正確的決策。

3.增加現(xiàn)金流量表。

我們可以借鑒企業(yè)會計改革的成果，發(fā)揮預(yù)算會計長期采用收付實現(xiàn)制的優(yōu)勢，編制我國政府會計的《現(xiàn)金流量表》，有效解決目前我國在現(xiàn)金流量信息方面的短缺現(xiàn)象，從而滿足宏觀經(jīng)濟(jì)決策對經(jīng)濟(jì)前景預(yù)測的需求。

（作者單位：秦皇島海事局）