付永強(qiáng)

摘要：關(guān)于2008年1月1日施行的完全按照新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對企業(yè)所得稅內(nèi)容變化的陳述。

關(guān)鍵詞：納稅人 法定稅率 生物資產(chǎn) 減免稅優(yōu)惠方式 稅前扣除項(xiàng)目

0 引言

于2008年1月1日起施行的企業(yè)所得稅法的基本規(guī)范，是2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次全體會議通過的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和2007年11月28日國務(wù)院第197次常務(wù)會議通過的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，合并了內(nèi)外資企業(yè)所得稅法。企業(yè)所得稅是規(guī)范和處理國家與企業(yè)分配關(guān)系的重要形式，也是國際上普遍征收的一個(gè)稅種，隨著我國對外開放政策的不斷擴(kuò)大和世界經(jīng)濟(jì)一體化的快速發(fā)展，企業(yè)所得稅也在不斷更新?lián)Q代，走向國際化。對企業(yè)所得稅的變化如下：

1 企業(yè)所得稅的納稅人范圍

企業(yè)所得稅的納稅人是在中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織，企業(yè)所得稅納稅主體一般來說，在市場經(jīng)濟(jì)體制下，只要具備經(jīng)濟(jì)性和獨(dú)立性的企業(yè)和其他組織，無論其資金來源.組織形式.法律屬性如何，都可以成為企業(yè)所得稅的納稅人。這里企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，居民企業(yè)的納稅人范圍包括：國有，集體，私營，聯(lián)營，股份制等各類企業(yè)，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，有生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得的其他組織，這里不包括：個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)（適用個(gè)人所得稅）；非居民企業(yè)是在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的機(jī)構(gòu)場所其中納稅人包括：管理機(jī)構(gòu)、營業(yè)機(jī)構(gòu)、辦事機(jī)構(gòu)、工廠、農(nóng)場，從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所，其他從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的機(jī)構(gòu)場所。因此企業(yè)所得稅的納稅人因民法和誰發(fā)的不同，既可以同時(shí)包括企業(yè)和非企業(yè)組織，也可以包括法人和非法人。只是前者以營利性區(qū)分，后者則一獨(dú)立的法人資格區(qū)分。

2 企業(yè)所得稅的稅率

稅率不統(tǒng)一帶來的諸多問題屬于歷史性問題，統(tǒng)一的呼聲早已有之，但稅法改革必修選擇恰當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)。企業(yè)所得稅法定稅率由原來的33%統(tǒng)一為25%，原來的兩檔照顧性稅率分別由27%，18%，減按為20%和15%，對預(yù)提所得稅稅率定為20%（實(shí)際適用10%）——這只適用于在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)，場所的，或者隨設(shè)立機(jī)構(gòu)，場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)，場所沒有實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè)。對于法定稅率評估的考慮因素主要有，對鼓勵(lì)增加外商直接投資有多大效果，直接和間接收入損失，稅率籌劃的機(jī)會，各部門各地區(qū)的受益者和損失者，其他國家的反應(yīng)等等。

3 企業(yè)所得稅的法定扣除

根據(jù)所得稅法的基本原理，應(yīng)稅所得應(yīng)為凈所得，只有對企業(yè)的收入總額進(jìn)行法定扣除之后的余額才依法予以征稅，這也是各國所得稅法的基本原則和國際通行做法。各國所得稅法中的法定扣除項(xiàng)目可以歸為兩類：一是正常費(fèi)用的扣除；另一類是特殊費(fèi)用扣除。在這基礎(chǔ)上規(guī)定了對內(nèi).外資企業(yè)統(tǒng)一適用的稅前費(fèi)用扣除和扣除標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一了內(nèi)，外資企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)了稅收公平的原則。稅前扣除項(xiàng)目中減少了有限額的扣除項(xiàng)目，調(diào)整了限額計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)：業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰；廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的15%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除；公益性捐贈不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

4 企業(yè)所得稅的生物資產(chǎn)處置

增加了生物資產(chǎn)的處理：生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物，生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)，生物資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)分為外購的：已購買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過捐贈.投資.非貨幣性資產(chǎn)交換，債務(wù)重組等方式取得的：以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊其按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除，也要合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

5 企業(yè)所得稅的外資企業(yè)稅收辦法

取消了原外商投資企業(yè)的大量稅收優(yōu)惠，增加了減免稅優(yōu)惠方式，如加計(jì)扣除，加速折舊，減計(jì)收入，稅額抵免等。加計(jì)扣除優(yōu)惠包括研究開發(fā)費(fèi)和企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資；加速折舊優(yōu)惠包括產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)和處于高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)；減計(jì)收入優(yōu)惠應(yīng)用在綜合利用資源生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，減計(jì)收入比例為減計(jì)產(chǎn)品收入的90%；稅額抵免優(yōu)惠政策是企業(yè)購置并實(shí)際使用規(guī)定的環(huán)境保護(hù)。節(jié)能節(jié)水安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

6 企業(yè)所得稅的特別納稅內(nèi)容

增加了特別納稅調(diào)整的內(nèi)容，特別納稅調(diào)整是指企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整，增加了對關(guān)聯(lián)企業(yè)所得不實(shí)的調(diào)整方法有：①可比非受控價(jià)格法，②在銷售價(jià)格法：是指按照從關(guān)聯(lián)方購進(jìn)商品再銷售給沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易方的價(jià)格，減除相同或者類似的銷售毛利進(jìn)行定價(jià)的方法，③成本加成法，④交易凈利潤發(fā)，⑤利潤分割法，是指將企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方的合并利潤或者虧損在各方之間采用合理標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配的方法，⑥其他符合獨(dú)立交易原則地方法；稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或者提供虛假，不完整資料，未能真實(shí)反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額核定方法的有：①參照同類或者類似企業(yè)的利潤率水平核定，②按照企業(yè)成本價(jià)合理的費(fèi)用和利潤的方法核定，③按照關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)整體利潤的合理比例核定，④按照其他合理方法核定。當(dāng)然稅務(wù)機(jī)關(guān)依照規(guī)定進(jìn)行特別納稅調(diào)整后，除了應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款外，并按照國務(wù)院規(guī)定加收利息，利息應(yīng)當(dāng)按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人們把貸款基準(zhǔn)利率加5個(gè)百分點(diǎn)計(jì)算，稅務(wù)機(jī)關(guān)對特別納稅調(diào)整的期限是在業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進(jìn)行納稅調(diào)整。

7 企業(yè)所得稅征管規(guī)則的重要地位

企業(yè)所得稅征管規(guī)則在企業(yè)所得稅法中具有重要的地位，既是保證稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)，足額的征收稅款的重要程序性保障，也是防止稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員在企業(yè)所得稅的征管過程中濫用職權(quán)的重要制度，對保護(hù)企業(yè)納稅人的合法權(quán)益有著重要的意義。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第49條的規(guī)定，和依照《稅收征收管理法》統(tǒng)一了征收管理，稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定，如年終匯算清繳時(shí)間為：年度終了之日起5個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表并計(jì)算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。納稅地點(diǎn)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)兩種，其中居民企業(yè)納稅地點(diǎn)：①企業(yè)登記注冊地②登記注冊地在境外的，以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地為納稅地點(diǎn)③居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅；非居民企業(yè)的納稅地點(diǎn)：①在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所的應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)場所取得的來源于中國將你的所得，以機(jī)構(gòu)場所所在地為納稅地點(diǎn)②非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立兩個(gè)或兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)場所的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，可以選擇由其主要機(jī)構(gòu).場所匯總繳納企業(yè)所得稅③非居民企業(yè)在中國未設(shè)立機(jī)構(gòu)場所的或者隨設(shè)立機(jī)構(gòu).場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu).場所沒有實(shí)際聯(lián)系的所得，以扣繳義務(wù)人所在地為納稅地點(diǎn)。

企業(yè)所得稅法改革是對長期以來多元化企業(yè)所得稅立法模式下諸多弊端的有力回應(yīng)，也是我國市場經(jīng)濟(jì)向縱深發(fā)展的必然需求，對作為市場主體的各類企業(yè)，必將產(chǎn)生深遠(yuǎn)而重大的影響。①對外資企業(yè)的影響是利大于弊端的：一方面，其實(shí)現(xiàn)了內(nèi)外資企業(yè)的平等，有助于增強(qiáng)外資企業(yè)在華投資的信心；另一方面，對于外資相關(guān)稅收優(yōu)惠的調(diào)整，將有效引導(dǎo)外資投資方向符合我國產(chǎn)業(yè)政策，使我國利用外資向技術(shù)含量高，附加值高的方向發(fā)展，是外資在國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中發(fā)揮更為積極的作用。②對內(nèi)資企業(yè)發(fā)展的影響，對內(nèi)資企業(yè)公平競爭的影響中，提升了內(nèi)資企業(yè)的稅法地位，結(jié)束了原有的外資企業(yè)所得稅相關(guān)法律效力等級高于內(nèi)資企業(yè)所得稅法律效力的情況，是內(nèi)資企業(yè)取得了與外資企業(yè)同等的稅法地位，為內(nèi)資企業(yè)在市場中與外資企業(yè)公平競爭奠定了稅法基礎(chǔ)。還有名義稅率的降低，將大大減輕內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)壓力。③對小型微利企業(yè)發(fā)展的影響：對小型微利企業(yè)的稅收待遇進(jìn)行了專門的規(guī)定，標(biāo)志著以小型微利企業(yè)代表的中小企業(yè)已經(jīng)被正式納入公共財(cái)政體系范疇。改革后，小型微利企業(yè)的稅負(fù)將得到很大減輕。④對高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展的影響：改革后，一方面將全方位，多角度，分階段的保證高新技術(shù)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的真正減輕，使其在市場競爭中輕裝上陣。另一方面，對高新技術(shù)企業(yè)投資決策的影響中充分體現(xiàn)出鼓勵(lì)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的國家政策，也實(shí)現(xiàn)了國家對高新技術(shù)領(lǐng)域的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，對高新技術(shù)企業(yè)的投資決策，將產(chǎn)生積極引導(dǎo)作用。

參考文獻(xiàn)：

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