雷雪梅

淺談工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)在施工企業(yè)中的應(yīng)用

雷雪梅

中鐵二十四局集團(tuán)福建鐵路建設(shè)有限公司

結(jié)合自身的工作實(shí)踐，提出了從事前階段、事中階段、事后階段三個(gè)階段在施工企業(yè)展開工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)的思路，并提供了一些實(shí)踐案例。

工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì) 事前階段 事中階段 事后階段

內(nèi)部審計(jì)，是指企業(yè)內(nèi)部一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評價(jià)活動?，F(xiàn)代企業(yè)大都設(shè)有內(nèi)部審計(jì)制度，通過內(nèi)部檢查、內(nèi)部監(jiān)督等活動達(dá)到內(nèi)部控制和防范風(fēng)險(xiǎn)的目的。內(nèi)部審計(jì)有建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)、物資采購審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、企業(yè)并購審計(jì)等方面。施工企業(yè)中，內(nèi)部審計(jì)主要側(cè)重建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。

筆者認(rèn)為，施工企業(yè)工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)可以分為三個(gè)階段展開，如下圖。其中事前和事中階段是規(guī)避和防范風(fēng)險(xiǎn)，事后階段是控制和降低風(fēng)險(xiǎn)。對施工企業(yè)來說，工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)要緊緊扣住的核心也就是公司治理中的內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)。

1 事前階段

事前階段審計(jì)的核心是風(fēng)險(xiǎn)控制，內(nèi)審人員首先通過識別風(fēng)險(xiǎn)，對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，進(jìn)而提出應(yīng)對措施，把風(fēng)險(xiǎn)控制在施工企業(yè)可接受的范圍內(nèi)。事前階段包含成本測算審計(jì)和合同管理審計(jì)。

1.1 成本測算審計(jì)

成本測算審計(jì)主要審查項(xiàng)目勞務(wù)單價(jià)、項(xiàng)目部管理費(fèi)用、項(xiàng)目部上繳利潤是否合理、可行。施工企業(yè)首先要根據(jù)企業(yè)的技術(shù)特長、機(jī)械裝備優(yōu)勢、管理水平建立企業(yè)內(nèi)部定額，再根據(jù)企業(yè)內(nèi)部定額和項(xiàng)目實(shí)際對工程項(xiàng)目進(jìn)行成本測算，項(xiàng)目部依據(jù)測算成本與企業(yè)訂立項(xiàng)目管理目標(biāo)責(zé)任書。內(nèi)審人員根據(jù)定額水平和市場平均水平審查勞務(wù)單價(jià)是否合理；通過已完工項(xiàng)目的費(fèi)用發(fā)生情況，進(jìn)行縱向比較，結(jié)合本項(xiàng)目的工程造價(jià)、工期長短、組建人數(shù)，審查管理費(fèi)用是否合理；通過投標(biāo)預(yù)算單價(jià)和勞務(wù)單價(jià)的對比及當(dāng)?shù)厝斯r(jià)格和材料價(jià)格的調(diào)查，審查上繳利潤能否完成。利潤率定得太高，責(zé)任成本無法完成，將打擊項(xiàng)目部的信心，不能調(diào)動項(xiàng)目部的積極性；利潤率定得太低，不利于項(xiàng)目部降低成本，節(jié)約材料，因此利潤率應(yīng)定在一個(gè)合理的范圍內(nèi)。例如，某工程項(xiàng)目，工程造價(jià)1.2億元，工期一年，項(xiàng)目部定員60人，成本測算項(xiàng)目部管理費(fèi)用為總造價(jià)的3%，即360萬元，上繳利潤10%，項(xiàng)目部反映管理費(fèi)用太低，利潤也無法完成。內(nèi)審人員經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)目所在地地質(zhì)復(fù)雜，氣候惡劣，工期將會延長，且施工需花費(fèi)較多費(fèi)用，工地還需購買大型機(jī)械設(shè)備，因此審計(jì)人員建議把管理費(fèi)用上調(diào)到4%，上繳利潤下調(diào)到6%，項(xiàng)目部對調(diào)整后的指標(biāo)反映較為合理，最終該項(xiàng)目部順利完成指標(biāo)。

1.2 合同管理審計(jì)

合同管理審計(jì)主要側(cè)重施工合同的審計(jì)。對與業(yè)主簽訂的合同，主要審查是否有不公平、不平等的條款，業(yè)主是否把風(fēng)險(xiǎn)全部轉(zhuǎn)嫁給施工企業(yè)。例如，某施工企業(yè)2006年底投中一個(gè)造價(jià)約5000萬元的整備庫項(xiàng)目，簽訂合同時(shí)，業(yè)主要求材料價(jià)格不隨市場價(jià)格的變動而調(diào)整，施工企業(yè)為打開市場，當(dāng)時(shí)未提出異議。該企業(yè)內(nèi)審人員調(diào)查發(fā)現(xiàn)鋼材、水泥材料價(jià)格呈大幅上漲趨勢，風(fēng)險(xiǎn)太大，建議企業(yè)與業(yè)主協(xié)商，要求鋼材價(jià)格漲跌幅度超過±5%，水泥價(jià)格漲跌幅度超過±10%可以調(diào)整，否則寧可違約放棄該合同，業(yè)主最終同意修改上述條款，調(diào)整材料價(jià)格。該項(xiàng)目2007年1月開工，12月竣工，水泥價(jià)格從400元/噸上漲至500元/噸，鋼筋的價(jià)格從3000元/噸上漲至5000元/噸，該企業(yè)因此規(guī)避近500萬元的損失。

對與施工隊(duì)簽訂的分包合同，內(nèi)審人員應(yīng)側(cè)重審查合同分包單價(jià)和違約責(zé)任條款。某企業(yè)一高速公路項(xiàng)目，內(nèi)審人員調(diào)查發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目部與施工隊(duì)伍簽訂漿砌片石分包合同中，分包單價(jià)比該項(xiàng)目其他標(biāo)段的分包單價(jià)高，經(jīng)仔細(xì)分析，發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)目部把工費(fèi)按零星計(jì)日工80元/工日套入分包單價(jià)，造成分包單價(jià)普遍偏高，內(nèi)審人員建議按圬工50元/工日進(jìn)行調(diào)整后，分包單價(jià)趨于正常水平。

違約責(zé)任條款是合同的重要組成部分，如工期違約，材料用量違約等，施工隊(duì)?wèi)?yīng)負(fù)什么責(zé)任，有什么獎罰條款，在合同中須詳細(xì)說明。如某企業(yè)簽訂的樁基分包合同，約定工期45天，但無工期違約條款說明。經(jīng)內(nèi)審人員提醒，遂簽訂了補(bǔ)充協(xié)議，約定工期延誤一天罰款2000元/天，提前一天獎勵(lì)1000元/天。后因分包隊(duì)伍施工機(jī)械不足，造成工期延誤20天，又因雨季來臨，導(dǎo)致整個(gè)項(xiàng)目的工期延誤了30天，該企業(yè)因此被業(yè)主罰款6萬元。該企業(yè)根據(jù)補(bǔ)充協(xié)議，對分包隊(duì)伍進(jìn)行4萬元的罰款，挽回了部分經(jīng)濟(jì)損失?？梢?，合同管理審計(jì)和成本測算審計(jì)有利于企業(yè)規(guī)避、減少風(fēng)險(xiǎn)，促成項(xiàng)目部盡最大的主觀能動性，為企業(yè)創(chuàng)造利潤。

2 事中階段

事中階段審計(jì)的核心是通過工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)不斷促進(jìn)項(xiàng)目實(shí)施過程控制的健全和完善。事中階段主要通過中期審計(jì)體現(xiàn)，中期審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)過程中最重要的環(huán)節(jié)。中期審計(jì)一般包括項(xiàng)目部管理審計(jì)、財(cái)務(wù)收支審計(jì)、計(jì)價(jià)審計(jì)、材料審計(jì)等。

2.1 項(xiàng)目部管理審計(jì)

主要是審查項(xiàng)目部是否制訂和健全各項(xiàng)規(guī)章制度，及有關(guān)安全、質(zhì)量、驗(yàn)工計(jì)價(jià)、合同的管理辦法，項(xiàng)目部人員日常工作是否按照規(guī)章制度和管理辦法執(zhí)行。

2.2 財(cái)務(wù)收支審計(jì)

通過抽查項(xiàng)目部的會計(jì)賬簿、會計(jì)憑證、會計(jì)報(bào)表、合同、驗(yàn)工計(jì)價(jià)等資料，審查項(xiàng)目部的資金使用情況和財(cái)務(wù)收支情況是否符合規(guī)范。一些項(xiàng)目部存在著私設(shè)小金庫、違規(guī)批條借款、資金轉(zhuǎn)款為與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無關(guān)的賬戶、幾張會計(jì)憑證共用一張?jiān)家罁?jù)等現(xiàn)象，容易造成經(jīng)濟(jì)糾紛，經(jīng)過審計(jì)，及時(shí)進(jìn)行糾正，以減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.3 計(jì)價(jià)審計(jì)

主要審查項(xiàng)目部是否及時(shí)辦理與業(yè)主的驗(yàn)工計(jì)價(jià)，驗(yàn)工計(jì)價(jià)是否比施工工程量滯后，是否及時(shí)辦理設(shè)計(jì)變更，業(yè)主的進(jìn)度款遲遲沒有到位時(shí)，項(xiàng)目部是否有進(jìn)行催辦等。勞務(wù)計(jì)價(jià)部分主要審查是否依據(jù)勞務(wù)合同計(jì)價(jià)，是否超計(jì)價(jià)，計(jì)價(jià)資料及計(jì)價(jià)手續(xù)是否齊全等等。例如某項(xiàng)目部因勞務(wù)單價(jià)不能確定，未簽定勞務(wù)合同辦理勞務(wù)計(jì)價(jià)，采取批條借款的形式，發(fā)生有的勞務(wù)隊(duì)已經(jīng)退場，借款卻比完工工程量的造價(jià)高，導(dǎo)致多付款無法追回的情況；還有的多個(gè)勞務(wù)隊(duì)在同一施工段交叉作業(yè)，計(jì)價(jià)時(shí)同一工作內(nèi)容有兩三個(gè)勞務(wù)隊(duì)重復(fù)計(jì)價(jià)；有的項(xiàng)目定額已含的工作內(nèi)容，又重復(fù)計(jì)取計(jì)日工或機(jī)械臺班；有的變更數(shù)量業(yè)主尚未批復(fù)，便已為施工隊(duì)計(jì)價(jià)；有的零星項(xiàng)目計(jì)價(jià)只有金額，無具體附件說明計(jì)價(jià)內(nèi)容等等。上述情況最終導(dǎo)致的后果反映在經(jīng)濟(jì)責(zé)任上便是資金流失，因此內(nèi)審人員應(yīng)認(rèn)真審查項(xiàng)目部的計(jì)價(jià)臺賬、數(shù)量臺賬、勞務(wù)計(jì)價(jià)單，發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)督促項(xiàng)目部技術(shù)人員采取措施進(jìn)行整改和糾正，避免今后發(fā)生同樣的錯(cuò)誤。

2.4 材料審計(jì)

主要依據(jù)定額用量和實(shí)際用量進(jìn)行比較。項(xiàng)目部應(yīng)建立材料臺賬，材料人員和技術(shù)人員定時(shí)進(jìn)行核查，但許多項(xiàng)目部往往未能做到這點(diǎn)。例如，工程項(xiàng)目的主材如水泥、鋼筋、外加劑等是由甲方供料，在勞務(wù)計(jì)價(jià)中，勞務(wù)單價(jià)不含主材的價(jià)格，這樣雖然可以確保主材的質(zhì)量，但材料人員發(fā)料后，如果未定時(shí)（按月或按季）與技術(shù)人員進(jìn)行實(shí)際用料與定額用料的比較，往往會產(chǎn)生勞務(wù)隊(duì)多領(lǐng)料的情況，造成材料流失和材料浪費(fèi)。某項(xiàng)目部的混凝土攪拌站由勞務(wù)隊(duì)承包，攪拌站的所有材料由項(xiàng)目部提供，勞務(wù)隊(duì)只計(jì)取工費(fèi)，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)攪拌站發(fā)料的1立方混凝土在實(shí)體工程上卻打不了1立方的混凝土工程（如基礎(chǔ)、柱、梁等），這有兩種可能，一是計(jì)量錯(cuò)誤，另外就是攪拌站發(fā)出的混凝土不足量，經(jīng)內(nèi)審人員認(rèn)真核查，發(fā)現(xiàn)是后一種情況，該勞務(wù)隊(duì)虛報(bào)數(shù)量，私扣材料，并把材料轉(zhuǎn)手倒賣。項(xiàng)目部立刻清退該勞務(wù)隊(duì)，重新選擇了一個(gè)勞務(wù)隊(duì)伍，并責(zé)令材料人員按月與技術(shù)人員進(jìn)行實(shí)際用料與定額用料的分析和比較，有效遏止了材料的流失和浪費(fèi)。

3 事后階段

事后階段審計(jì)的目的是項(xiàng)目竣工后，通過內(nèi)部審計(jì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，并糾正錯(cuò)誤。事后階段主要是進(jìn)行竣工審計(jì)。竣工審計(jì)可以參照國家審計(jì)來進(jìn)行。

對于報(bào)送業(yè)主的竣工資料主要審查項(xiàng)目部上報(bào)的竣工結(jié)算資料是否有漏項(xiàng)、少算的項(xiàng)目，主材是否三證（合格證、出廠證、檢測證）齊全，竣工資料的數(shù)據(jù)是否對應(yīng)等。如某項(xiàng)目的水泥、鋼筋是業(yè)主供料，項(xiàng)目部上報(bào)業(yè)主的竣工結(jié)算資料把水泥、鋼筋的材料價(jià)款在稅前扣減，但內(nèi)審人員發(fā)現(xiàn)，按照文件規(guī)定，甲供料部分（主要指水泥、鋼筋）可以計(jì)稅，因此該價(jià)款應(yīng)在稅后扣減，該材料價(jià)款約1000萬，稅前和稅后相差近34萬元，內(nèi)審人員為企業(yè)挽回了34萬元的損失；又如某項(xiàng)目的結(jié)算報(bào)價(jià)體現(xiàn)水泥定額總用量是2000噸，檢測資料顯示只做了1200噸的水泥檢測，業(yè)主會認(rèn)為是偷工減料或是項(xiàng)目工程量虛報(bào)，經(jīng)內(nèi)審人員提醒，項(xiàng)目部發(fā)現(xiàn)是部分資料遺失，又重新補(bǔ)做800噸水泥檢測。項(xiàng)目部在后續(xù)工作中加強(qiáng)了對資料的保管，提高了責(zé)任意識，并因此有效保證了國家審計(jì)的通過。

對于勞務(wù)隊(duì)上報(bào)的結(jié)算資料，主要根據(jù)勞務(wù)合同和分包合同、施工圖、工程變更資料、現(xiàn)場簽證、計(jì)價(jià)臺賬、數(shù)量臺賬審查是否按合同計(jì)價(jià)、是否重復(fù)計(jì)價(jià)或超計(jì)價(jià)、結(jié)算資料是否齊全、零星材料是否有原始憑證等。如某項(xiàng)目的預(yù)制管樁分包合同中，明確規(guī)定分包單價(jià)已含大型設(shè)備進(jìn)出場費(fèi)，末次計(jì)價(jià)又重復(fù)計(jì)算樁機(jī)進(jìn)出場費(fèi)2萬元，被內(nèi)審人員扣減。又如某溝槽混凝土項(xiàng)目，工作內(nèi)容已含挖土方，勞務(wù)隊(duì)又重復(fù)計(jì)算挖土方；某鉆孔樁勞務(wù)單價(jià)已含樁機(jī)平臺搭設(shè)、泥漿外運(yùn)等工作內(nèi)容，但樁機(jī)平臺搭設(shè)、泥漿外運(yùn)由另一勞務(wù)隊(duì)施工，因此該樁基部分樁機(jī)平臺搭設(shè)、泥漿外運(yùn)的計(jì)日工應(yīng)從鉆孔樁勞務(wù)隊(duì)的計(jì)價(jià)中扣減；某勞務(wù)隊(duì)計(jì)取補(bǔ)貼2萬元，卻無項(xiàng)目部的會議紀(jì)要說明該補(bǔ)貼的工作內(nèi)容和金額等等。竣工審計(jì)是企業(yè)工程項(xiàng)目的最后一道把關(guān)手續(xù)，內(nèi)審人員要充分提高認(rèn)識，認(rèn)真審查，促進(jìn)項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)，企業(yè)實(shí)現(xiàn)效益最大化。

綜上所述，工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)可以有效降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、遏制資金流失、提高職工的風(fēng)險(xiǎn)意識和責(zé)任意識。隨著工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)一步健全、完善和法制化，工程項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)在施工企業(yè)的健康發(fā)展中將發(fā)揮著越來越重要的作用，同時(shí)也要求內(nèi)審人員具備更加廣闊的專業(yè)知識、財(cái)務(wù)知識、法律知識等，因此審計(jì)人員應(yīng)經(jīng)常參加培訓(xùn)，提高自身各項(xiàng)知識水平，以便更好地為企業(yè)分憂解難，當(dāng)好企業(yè)的主人。

[1] 中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會.中國內(nèi)部審計(jì)規(guī)范[M].北京：中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2005.

[2] 全國一級建造師執(zhí)業(yè)資格考試用書.建設(shè)工程項(xiàng)目管理[M].北京：中國建筑工業(yè)出版社，2007.