□天津科技大學(xué) 陳飛 劉秀旗

高校教育成本及核算探討

□天津科技大學(xué) 陳飛 劉秀旗

本文明確了高校教育成本的內(nèi)涵；闡述了高校教育成本核算的意義和高校教育成本的構(gòu)成；并分析高校教育成本管理中存在的問題及其原因；提出完善高校教育成本核算的建議：選擇正確的成本計算方法，準(zhǔn)確計量高校教育成本；樹立正確的觀念，增強高校教育成本意識；建立成本控制機制，明確財務(wù)管理目標(biāo)，透明財務(wù)信息與成本核算；加強預(yù)算管理，提高高校辦學(xué)效益。

高校教育成本；成本核算；財務(wù)管理目標(biāo)

20世紀(jì)60年代以來，從世界范圍來看，在社會需要和個人需求的推動下，許多國家高等教育已步入大眾化階段，世界主要發(fā)達國家有的已達到了高等教育普及化階段，如美國高等教育毛入學(xué)率1996年達到80.9%，英國高等教育毛入學(xué)率1996年達到52.3%，韓國高等教育毛入學(xué)率1996年達到67.7%，法國高等教育毛入學(xué)率1996年達到51.0%，加拿大高等教育毛入學(xué)率1996年達到87.3%，澳大利亞高等教育毛入學(xué)率1996年達到79.8%，日本高等教育毛入學(xué)率2001年達到71.8%。隨著社會的發(fā)展，各國高等教育的規(guī)模都在不斷地擴大，高校的教育經(jīng)費需求也越來越大。然而，許多國家政府投資教育的能力卻在下降，因此許多國家的高等教育系統(tǒng)都面臨著越來越緊的財政制約。政府投資能力的下降與高等教育經(jīng)費需求的迅速膨脹形成了巨大的反差，使得經(jīng)費短缺成了高等教育發(fā)展的主要制約因素，高等教育成本開始受到各國的關(guān)注。從我國的現(xiàn)狀看，高等教育財政問題是我國高等教育當(dāng)前面臨的一個重要問題。高等教育大眾化使我國有限的財政與無限的對高等教育需求之間的矛盾進一步加大。在財政投入與擴大招生規(guī)模對教育經(jīng)費的需求矛盾日益突出的情況下，制定科學(xué)、合理的高校教育成本分擔(dān)政策，是應(yīng)對高等教育由于大眾化取向所帶來的辦學(xué)資源短缺矛盾的必然選擇。而高校教育成本分擔(dān)政策制定的首要依據(jù)，就是高校教育成本。因此，對高校教育成本進行研究，具有重要的現(xiàn)實意義。

一、高校教育成本的內(nèi)涵

成本有經(jīng)濟學(xué)成本和會計學(xué)成本之分，經(jīng)濟學(xué)成本揭示的是成本的本質(zhì)，不僅包括顯成本還包括隱成本，會計學(xué)成本除了要反映其本質(zhì)，還要考慮在賬簿系統(tǒng)中的記錄和計量，即會計學(xué)成本在計量時只考慮顯成本而忽略隱成本。本文所述的高校教育成本是會計學(xué)成本。

高校教育成本是指高等學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生所耗費的教育費用，即高等學(xué)校為學(xué)生提供高等教育服務(wù)而耗費的、屬于財務(wù)范疇的、以貨幣實際支付的各類教學(xué)成本。這里的高校教育成本應(yīng)是高等教育服務(wù)供給方——高等學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生的成本，即會計學(xué)成本，不包括學(xué)生（或家庭）支付的個人教育成本，也不包括社會和受教育者的間接教育成本（或機會成本）。

高校是執(zhí)行預(yù)算會計制度的事業(yè)單位，其會計核算遵循《高等學(xué)校財務(wù)制度》和《高等學(xué)校會計制度》，其根本目的是滿足預(yù)算管理體制下財政資金再分配的需要。

我國自1999年擴招以來，高校規(guī)模日益擴大，資金需求缺口也越來越大，而銀行貸款的緊縮，迫使高校把眼光投向高校內(nèi)部支出的效益性上，高校教育成本的問題已逐步引起教育主管部門和各高校的普遍重視，各高校開始注重從內(nèi)部控制不必要的支出，注重支出的效益性，注重從內(nèi)部開源節(jié)流，整合優(yōu)勢挖掘潛力，制定以人為本的分配機制，通過實施全員聘任制，調(diào)動教職員工的積極性和主動性，以提高高校的辦學(xué)效益。

二、高校教育成本核算的意義

關(guān)注高校教育成本，就是要進行和加強教育成本核算。通過對教育成本的核算，可以節(jié)省高校的各項費用開支，降低辦學(xué)成本，提高高校辦學(xué)經(jīng)費的使用效益。加強教育成本核算，其意義主要體現(xiàn)在：

1.高校教育成本核算有利于優(yōu)化資源配置

高校進行教育成本核算，能夠使高校各部門破除傳統(tǒng)觀念——只計支出不計成本，可以準(zhǔn)確計算培養(yǎng)學(xué)生過程中所發(fā)生的各項耗費，使各部門樹立成本意識，以使學(xué)校真正做到勤儉辦學(xué)，優(yōu)化資源配置，力爭以最少的人、財、物耗費培養(yǎng)出更多、更優(yōu)秀的國家需要的合格人才。同時，為引入社會資本對高校進行投資創(chuàng)造條件，吸收教育投資，突破制約高等教育發(fā)展的瓶頸——辦學(xué)經(jīng)費短缺的問題，以適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展。

2.高校教育成本核算有利于國家高等教育撥款

高校教育成本核算是國家制定相關(guān)政策的重要依據(jù)，是補償高校資金消耗的尺度。只有對高校教育成本進行核算，國家有關(guān)部門在編制高校經(jīng)費預(yù)算以及提請權(quán)利機構(gòu)追加或減少政府投入時才更具有權(quán)威性。國家的宏觀教育管理部門在制定學(xué)費政策和教育發(fā)展戰(zhàn)略等方面需要教育成本信息。而進行準(zhǔn)確的成本核算，確定正確的生均培養(yǎng)成本，對確定合理的政府劃撥教育經(jīng)費意義重大。

3.高校教育成本核算有利于提高高等學(xué)校辦學(xué)質(zhì)量和辦學(xué)效益

我國現(xiàn)行高等教育體系中，高校教育成本逐年增加，政府的財政支持相對緊縮。因此教育經(jīng)費緊張是高校普遍存在的問題，也是制約高校進一步發(fā)展的瓶頸。由于各高等學(xué)校教育經(jīng)費和其他經(jīng)費的使用是否合理，培養(yǎng)的學(xué)生質(zhì)量是否合格，以及高等教育培養(yǎng)成本的確定，為高校間提供了一個可以橫向比較辦學(xué)效益的標(biāo)準(zhǔn)，從而有利于從價值形態(tài)評價高等教育的辦學(xué)效益，使各高校樹立起投資與成本核算觀念，因此，高校辦學(xué)在注重社會效益的同時，要講究學(xué)生培養(yǎng)成本，講究經(jīng)濟效益，低投入高產(chǎn)出，以加強高校的理財意識和高校的財務(wù)管理。

4.高校教育成本核算有利于調(diào)動高校教職工辦學(xué)積極性

在計劃經(jīng)濟體制下，高校作為政府的附屬事業(yè)單位，只是政府的報賬單位。高校的主要任務(wù)是搞好教學(xué)和科研，忽視經(jīng)濟活動，缺乏成本意識，不講辦學(xué)效益，完全靠拼消耗、拼資源和高投入率來支撐辦學(xué)。長期以來，高校各部門，各系部大都不比較效益高低，形成了培養(yǎng)學(xué)生多少一個樣，課時多少一個樣。其結(jié)果是鞭打快牛，挫傷了貢獻大的系部員工的積極性。進行成本核算后，可以按成本核算對象，分部門核算人才成本，各部門的辦學(xué)效益可立見分曉。成本核算與獎懲辦法相結(jié)合，就會充分調(diào)動全體教職員工的辦學(xué)積極性，從而提高高校整體的辦學(xué)效益。

5.高校教育成本核算有利于創(chuàng)建節(jié)約型校園

教育資源是社會資源的重要組成部分，節(jié)約型社會呼喚節(jié)約型校園。節(jié)約型校園是確保高等教育可持續(xù)發(fā)展的基本前提。建設(shè)節(jié)約型校園的關(guān)鍵是構(gòu)建節(jié)約型校園的長效機制，成本控制體系建設(shè)又是建立長效機制的基礎(chǔ)。倡導(dǎo)節(jié)約辦學(xué)校，節(jié)約辦事情，科學(xué)合理調(diào)配資源，反對鋪張浪費，嚴(yán)禁國有資產(chǎn)流失，加強成本核算，堅持科學(xué)發(fā)展觀，對創(chuàng)建節(jié)約型校園具有重要的意義。

此外，高校教育成本核算還有利于銀行貸款的籌措；有利于合理辦學(xué)規(guī)模的確定；有利于制定學(xué)生收費標(biāo)準(zhǔn)，增加培養(yǎng)成本的透明度；有利于高校財務(wù)管理水平的提高；有利于加強投資的計劃性，減少資金浪費；有利于和諧社會的構(gòu)建；有利于把高校辦成懂經(jīng)濟、會核算、善管理的“知識型企業(yè)”。

三、高校教育成本的構(gòu)成

高校教育成本構(gòu)成的本質(zhì)是高校教育成本的分類。高校教育成本分類的目的是便于我們針對不同的成本類別采取相應(yīng)的管理模式和方法。各種類別的成本除了具有成本的一般特征以外，都有各自的特點和規(guī)律。對成本進行科學(xué)分類，掌握其科學(xué)內(nèi)涵和外延，是研究高校成本核算必要的前提和基礎(chǔ)。本文主要對高校教育成本按經(jīng)濟用途分類進行研究。按經(jīng)濟用途分，高校成本主要應(yīng)包括以下部分。

1.教育直接支出

（1）學(xué)生費用—助獎學(xué)金、勤工助學(xué)金、學(xué)生活動費、招生費用、畢業(yè)生費用；

（2）教學(xué)費用—教輔人員工資及補助工資、福利費、資料講義費、各項實驗實習(xí)費、外籍專家費、其它費用。

2.教育間接支出

教育間接支出包括：系部行管人員工資及補助費、福利費、辦公及差旅費、教學(xué)設(shè)備與資產(chǎn)折舊、勞保用品費、圖書資料費、教學(xué)水電費、系部招待應(yīng)酬費、教學(xué)設(shè)備與資產(chǎn)維護費。

3.教育間接費用

教育間接費用包括：科研機構(gòu)及設(shè)備補助費、固定資產(chǎn)折舊費、離退休人員工資補貼、行政人員工資及福利、后勤服務(wù)費用、醫(yī)療費補貼、公用資產(chǎn)維修費、教學(xué)設(shè)備與圖書資料費。

此外，科研支出這部分費用是否計入教育成本，目前存在很大分歧。筆者認(rèn)為，一般來說，學(xué)校的科研與教學(xué)工作是緊密相關(guān)的，有些科研成果往往成為最新的教學(xué)內(nèi)容，原則上，與教學(xué)有關(guān)的科研支出應(yīng)計入教育成本。但具體到哪些科研支出應(yīng)計入教育成本，哪些科研支出不應(yīng)計入教育成本，比例如何確定，需要深入研究。一般而言，對于科研事業(yè)性支出應(yīng)根據(jù)其經(jīng)費來源分別處理：凡是有校外經(jīng)費資助的縱向、橫向科研支出，不應(yīng)計入培養(yǎng)成本，沒有校外經(jīng)費資助的支出則應(yīng)計入教育成本，如高校自設(shè)的?；痦椖俊?/p>

四、高校教育成本管理中存在的問題及其原因

1.高校教育成本計量確認(rèn)不真實

長期以來，高校對于購建的資產(chǎn)設(shè)備支出都是一次性列入當(dāng)年教育成本。然而固定資產(chǎn)購建是一次性投入，而且投入金額較大、多年受益。如果將當(dāng)年固定資產(chǎn)購建一次性列入當(dāng)年教育成本支出，就會造成當(dāng)年教育成本偏高，不利于準(zhǔn)確計算當(dāng)年的教育成本。

2.財務(wù)管理目標(biāo)不明

長期以來，受計劃經(jīng)濟體制的制約，高?；疽揽空斦芸钸\作。因此，高校財會工作以“報賬型”為主，其財務(wù)管理僅僅停留在一般意義上的收撥資金、分配資金、使用資金，財務(wù)的工作重點還停留在記賬、算賬、報賬等方面，高校財務(wù)工作過多強調(diào)服務(wù)職能，忽視了內(nèi)部管理、內(nèi)部監(jiān)督的職能。高校財務(wù)工作只是把錢用好，把帳算清，財務(wù)管理工作沒有明確的目標(biāo)，致使企業(yè)財務(wù)管理“效益最大化”目標(biāo)難以在高校財務(wù)管理中明確。

3.財務(wù)信息與成本核算不透明

教育收費問題是社會的敏感問題，而一些高校財務(wù)信息透明度不高，暗箱操作普遍。學(xué)生的學(xué)費究竟用于何處，學(xué)生不清楚。長期以來，高校教育成本的核算與分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)沒有準(zhǔn)確確定，導(dǎo)致各同類高校學(xué)生收費差距較大，引起學(xué)生家長強烈不滿。

4.理論研究不成熟

我國長期以來實行計劃經(jīng)濟體制，關(guān)于高校教育成本的研究沒有引起重視。因此，對高校教育成本的研究還不成熟、不完善，如對高校教育成本概念的界定、高校教育成本核算對象及項目設(shè)置和成本所包括的內(nèi)容范圍等方面仍存在著分歧。比如，培養(yǎng)成本到底如何核算，什么是正常運行成本，怎么折扣；學(xué)校用地是否是高校教育成本；高校退休教職工的工資費用是否屬于高校教育成本的范圍等，所有這些都尚未能提供統(tǒng)一的制度進行規(guī)范和核算。

造成這一現(xiàn)象的主要原因是：一方面是理論研究者的視角不一致；另一方面，研究者用企業(yè)成本管理的核算方法套用在對高校教育成本管理上；再有就是理論研究者缺乏對高校實際狀況的了解，缺乏與實踐工作者的交流溝通。

此外，大多數(shù)高校財務(wù)人員尚缺乏教育成本核算的意識、教育成本構(gòu)成內(nèi)容不合理、會計科目設(shè)置不能準(zhǔn)確反映各個會計核算期間費用、預(yù)算管理不科學(xué)和教育成本風(fēng)險居高不下，成本核算難度加大等問題還依然存在。

五、完善高校教育成本核算的建議

高校教育成本管理是一項系統(tǒng)工程，必須與人才培養(yǎng)戰(zhàn)略相結(jié)合，與高等教育體制和各種機制的創(chuàng)新、與高校自身內(nèi)部改革相結(jié)合。高校教育成本管理目標(biāo)是保證教學(xué)質(zhì)量提高前提下的生均教育成本最小化?？偟乃悸肥强刂瞥杀舅?，調(diào)整成本支出結(jié)構(gòu)，合理配置有限的教育資源。

1.選擇正確的成本計算方法，準(zhǔn)確計量高校教育成本

選擇合適的教育成本核算方法，是高校教育成本準(zhǔn)確核算的前提。目前，理論研究和高校實際工作中主要運用以下三種核算方法：（1）統(tǒng)計調(diào)查法，指利用現(xiàn)有的高校教育經(jīng)費統(tǒng)計資料或抽樣調(diào)查結(jié)果，經(jīng)過適當(dāng)調(diào)整而獲取高校教育成本數(shù)據(jù)的方法。（2）會計調(diào)整法，指利用高校已有的關(guān)于教育經(jīng)費支出的會計記錄，經(jīng)過調(diào)整轉(zhuǎn)換，將教育經(jīng)費支出數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成教育成本數(shù)據(jù)的一種方法。（3）會計核算法，指利用會計系統(tǒng)，通過設(shè)置、登記賬簿來記錄教育資源的耗費，從而計算教育成本的一種方法。就我國高校情況而言，提倡采用會計調(diào)整法來進行高校教育成本核算。因為此法的成本較低，而且在短時間內(nèi)就可以得到高校教育成本數(shù)據(jù)。在此方法下，高校既能按目前高校會計制度要求核算，與政府預(yù)算收支科目保持一致，也能根據(jù)相關(guān)資料按權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求對會計資料進行調(diào)整、轉(zhuǎn)換、補充。此外，現(xiàn)階段采用會計調(diào)整法將為高校會計制度改革打下基礎(chǔ)，并能為高校教育成本會計核算制度的建立創(chuàng)造條件。

2.樹立正確的觀念，增強高校教育成本意識

高等教育不屬于義務(wù)教育范疇，目前國家無力也不可能支付高等教育的全部開支，高校辦學(xué)雖然不以營利為目的，但也必須進行高校教育成本管理與核算。非贏利并非說不注重教育成本核算與管理。高校進行成本管理與核算，需要對目標(biāo)成本進行分解，使所有成員明確各自的責(zé)、權(quán)、利，對責(zé)任人責(zé)權(quán)范圍內(nèi)的可控成本進行考核，劃清責(zé)任和恰當(dāng)?shù)卦u價，并獎勵其業(yè)績，有利于分析影響成本的因素，挖掘降低成本的潛力，激勵員工主動、自覺地控制成本。

3.建立成本控制機制，明確財務(wù)管理目標(biāo)，透明財務(wù)信息與成本核算

要建立成本核算制度，完善成本控制機制，實行成本對象化，細(xì)分成本項目，運用橫向比較、縱向比較、計劃與實際比較等比較分析方法，找出高校教育成本管理中的問題，優(yōu)化高校資源配置，規(guī)范支出范圍，改善支出結(jié)構(gòu)。加強成本事前控制，加強目標(biāo)成本執(zhí)行過程的控制，及時計算目標(biāo)成本實際執(zhí)行過程中的差異并進行分析和反饋，促使責(zé)任單位進行有效的自主管理和自我控制，共同完成學(xué)校成本管理的總目標(biāo)。要嚴(yán)格支出預(yù)算管理，以成本、費用最小，效益最大化為財務(wù)管理目標(biāo)，降低高校教育成本，提高高校辦學(xué)效益。具體說，（1）根據(jù)教學(xué)計劃和質(zhì)量要求，建立高校成本標(biāo)準(zhǔn)體系；（2）參照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，建立適應(yīng)本校的成本核算體系；（3）實行教學(xué)過程經(jīng)費預(yù)支控制；（4）建立教育成本控制評價制度。

4.加強預(yù)算管理，提高高校辦學(xué)效益

預(yù)算是高校財務(wù)管理的核心內(nèi)容，是高校財務(wù)管理的重要組成部分。加強預(yù)算管理，一是科學(xué)的預(yù)算編制；二是統(tǒng)一預(yù)算目標(biāo)；三是健全高校預(yù)算管理制度；四是建立和完善績效評價考核制度和機制。通過預(yù)算管理，可以降低高校的辦學(xué)成本，提高高校的辦學(xué)效益。

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G647

項目名稱：中國高等教育學(xué)會課題（大學(xué)辦學(xué)成本研究）。項目號：06AIG0030071；項目名稱：教育部全國教育科學(xué)“十五”規(guī)劃重點課題（居民家庭教育支出和高校教育成本調(diào)查研究）。項目號：DFA050091。