向樂樂

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新審計(jì)準(zhǔn)則于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)正式施行，并隨著時(shí)間的推移其適用范圍會(huì)逐步擴(kuò)大，并最終完全替代原有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，表明了我國會(huì)計(jì)、審計(jì)和國際協(xié)調(diào)的同步性。與此同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)也產(chǎn)生了很大的影響，本文擬通過分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的影響，提出注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的幾點(diǎn)建議。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，彌補(bǔ)了很多漏洞，與此同時(shí)，它的出臺(tái)也給審計(jì)工作帶來了新的問題。

（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使審計(jì)技術(shù)難度加大

隨著會(huì)計(jì)技術(shù)的升級(jí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)技術(shù)也必須升級(jí)。否則很難對(duì)會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)公允做出判斷。以前公司的主要造假手法是業(yè)務(wù)造假，包括虛列或隱瞞收入或費(fèi)用等，而當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予其充分的造假空間時(shí)，財(cái)務(wù)舞弊技術(shù)也立即升級(jí)換代，充分利用其會(huì)計(jì)選擇權(quán)。

例如，這次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則除了“長期股權(quán)投資”準(zhǔn)則核算下的投資外，其余全部列為“金融工具確認(rèn)與計(jì)量”中核算。除此之外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還引入了一些與國際接軌的會(huì)計(jì)理念，如資產(chǎn)負(fù)債觀、實(shí)體觀等，并引入了與國際接軌的會(huì)計(jì)方法，如公允價(jià)值計(jì)量、企業(yè)合并的購買法、股權(quán)投資的權(quán)益法、所得稅的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這些方法的引入使中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在基本接軌的同時(shí)，也使注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)技術(shù)難度加大。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)重點(diǎn)的增加

以前審查重點(diǎn)是單據(jù)是否真實(shí)，實(shí)物債權(quán)是否存在，面對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的審查需要改變傳統(tǒng)歷史成本信息的審查思路，報(bào)表編制者需要估價(jià)技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)管理，審計(jì)人員也同樣需要這些專業(yè)知識(shí)，這樣才能對(duì)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和披露作出正確的結(jié)論。出臺(tái)的新審計(jì)準(zhǔn)則就確立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則為核心的思路，會(huì)計(jì)信息以經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和披露為核心，審計(jì)技術(shù)也轉(zhuǎn)向以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)為核心，這給我們習(xí)慣于賬項(xiàng)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

（三）適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還需要一個(gè)過程

新準(zhǔn)則實(shí)施是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。無論是稅務(wù)等政府職能部門、上市公司及其財(cái)務(wù)人員，還是相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及報(bào)表使用人，都需要在有限時(shí)間內(nèi)適應(yīng)和理解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，并為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施做出充分的準(zhǔn)備。

特別是像社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員，以前審計(jì)問題出現(xiàn)過法律法規(guī)不健全，導(dǎo)致審計(jì)人員對(duì)違紀(jì)違法問題的定性和處理無法可依或有法難依?，F(xiàn)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)不僅使企業(yè)的財(cái)務(wù)操作更規(guī)范了，而且使注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員在審計(jì)操作中也有了很大的幫助。但是新的事物有利亦有弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員如何盡快適應(yīng)新準(zhǔn)則和如何發(fā)現(xiàn)新問題也是他們面臨的問題之一。

目前，我國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員素質(zhì)參差不齊，絕大多數(shù)審計(jì)人員僅有審計(jì)和會(huì)計(jì)知識(shí)背景，有的也存在知識(shí)結(jié)構(gòu)不合理的情況。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面對(duì)的接受者不僅僅是企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，更包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員必須提高自身的技能素質(zhì)和政治素質(zhì)才能更好的適應(yīng)新準(zhǔn)則。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的幾點(diǎn)建議

注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員在面臨新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所帶來的沖擊和挑戰(zhàn)，應(yīng)該積極地接受挑戰(zhàn)，加強(qiáng)自身應(yīng)變的能力。從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的宏微觀影響來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員應(yīng)主要注意以下三個(gè)方面。

（一）加強(qiáng)培訓(xùn)、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員素質(zhì)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)靠的是知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和技能，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師要?jiǎng)偃巫约旱墓ぷ?，必須加?qiáng)學(xué)習(xí)。加強(qiáng)后續(xù)教育應(yīng)當(dāng)從兩方面入手，一是職業(yè)道德教育，二是專業(yè)技能培訓(xùn)，這兩者相輔相成，缺一不可。后續(xù)教育主要有兩個(gè)途徑，一是由行業(yè)協(xié)會(huì)組織力量，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的需要實(shí)施分層次培訓(xùn)；二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自我教育，利用各種機(jī)會(huì)掌握新知識(shí)、新技能，以跟上社會(huì)發(fā)展的步伐。

無論財(cái)政部或中注協(xié)，在大量展開宣傳培訓(xùn)工作的同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員應(yīng)積極配合工作，用心掌握新準(zhǔn)則的影響和執(zhí)業(yè)要點(diǎn)，掌握新舊準(zhǔn)則的不同之處，做到魔高一尺，道高一丈，在技術(shù)上時(shí)刻保持領(lǐng)先一步，這樣才能更好的適應(yīng)工作發(fā)展的要求。

（二）在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)實(shí)務(wù)中全面滲透風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念

社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、社會(huì)需求的變化和被審計(jì)單位及其環(huán)境的不斷改變，要求審計(jì)模式也應(yīng)不斷的發(fā)生變化。由于現(xiàn)代企業(yè)組織機(jī)構(gòu)及其經(jīng)營活動(dòng)的方式日益復(fù)雜、全球化和科學(xué)技術(shù)的影響日益加深、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求判斷和估計(jì)日益增加，財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī)和壓力日益增大，中國原有的審計(jì)模型已經(jīng)不能完全適應(yīng)要求。為了適應(yīng)新形勢(shì)的發(fā)展，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員全面滲透風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿于整個(gè)審計(jì)工作的全過程。

首先，風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的核心問題。企業(yè)的管理層、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)信息的相關(guān)利益人之間的相互監(jiān)督、制衡關(guān)系是保證會(huì)計(jì)信息公允性的制度基礎(chǔ)。由于會(huì)計(jì)系統(tǒng)本身固有的不確定性，公允本身也是一個(gè)模糊的概念，在會(huì)計(jì)與審計(jì)的博弈過程中，會(huì)計(jì)信息動(dòng)態(tài)地趨向于理想中的公允。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的思想體現(xiàn)了審計(jì)活動(dòng)目的與手段的統(tǒng)一，制度層面與技術(shù)層面的統(tǒng)一。

其次，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)立足于控制風(fēng)險(xiǎn)的制高點(diǎn)，自然地將審計(jì)視野擴(kuò)展到了企業(yè)的行業(yè)背景、市場(chǎng)地位、組織機(jī)構(gòu)、人員素質(zhì)、技術(shù)水平等非財(cái)務(wù)信息，從而全面深入地理解企業(yè)的經(jīng)營狀況與經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。不確定性、不完整性、不深入性是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)在屬性，只有在超越會(huì)計(jì)系統(tǒng)的更高的信息層面才能克服。現(xiàn)代企業(yè)的交易方式日趨復(fù)雜、多樣，管理創(chuàng)新手段、金融衍生工具層出不窮，企業(yè)人力資源、技術(shù)品牌等非物質(zhì)財(cái)富的地位越來越重要，這些客觀因素使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生變化。審計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)信息公允性的衡量，對(duì)于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力的考慮已經(jīng)不可能僅僅受限于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)這個(gè)狹小空間。在空間上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)突破會(huì)計(jì)系統(tǒng)，充分重視基本面調(diào)查與非財(cái)務(wù)信息；在時(shí)間上，則應(yīng)當(dāng)具有面向未來的意識(shí)，對(duì)企業(yè)未來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行一定的分析、評(píng)價(jià)，以確定可能承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）審計(jì)人員轉(zhuǎn)變審計(jì)觀念，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

在新的審計(jì)形勢(shì)下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員要改變傳統(tǒng)歷史成本信息審計(jì)思路，審查重點(diǎn)要由單據(jù)是否真實(shí)、實(shí)物債權(quán)是否存在轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)。由于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的滲透，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員必須樹立強(qiáng)烈的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，要能夠?qū)χ卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)正確的把握。

在整個(gè)審計(jì)程序中，從收集審計(jì)證據(jù)到審計(jì)報(bào)告的完成，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員都要憑借自己的專業(yè)能力對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表作出正確的評(píng)價(jià)。例如：在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，由于公允價(jià)值的大量應(yīng)用，企業(yè)的會(huì)計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在各自的工作中則涉及更多的估計(jì)與判斷的成分。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該對(duì)公允價(jià)值的確定技術(shù)進(jìn)行規(guī)范，必須提高自己的專業(yè)勝任能力以評(píng)價(jià)被審計(jì)單位作出的會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理、披露是否充分等；要了了解被審計(jì)單位公允價(jià)值計(jì)量和披露的程序以及相關(guān)控制活動(dòng)，識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；評(píng)價(jià)公允價(jià)值計(jì)量的適當(dāng)性和披露的充分性；要考慮被審計(jì)單位管理層的意圖，和公允價(jià)值計(jì)量方法的一貫性，要時(shí)刻保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員沒有較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，很有可能加大審計(jì)的難度，甚至導(dǎo)致審計(jì)失敗。所以，只有強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而控制風(fēng)險(xiǎn)的能力，他們?cè)谠u(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)才能有足夠的信心和膽識(shí)，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估才能更合理、可靠，進(jìn)而提高審計(jì)工作的效率與質(zhì)量。

綜上所述，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)既實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，又順應(yīng)了企業(yè)新法律法規(guī)的需要，大大改善了企業(yè)以往的不規(guī)則行為和注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員執(zhí)業(yè)時(shí)無法可依的情況，鼓勵(lì)了企業(yè)的規(guī)范發(fā)展。但新準(zhǔn)則在出臺(tái)的同時(shí)又對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)提出了許多即將面臨的問題，這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)和領(lǐng)會(huì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì)，不斷提高自身的專業(yè)知識(shí)和業(yè)務(wù)水平，以此來提高自身的職業(yè)判斷水平，以使將來的審計(jì)執(zhí)業(yè)更加健康的發(fā)展。

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