□文/張忠紅

會計核算是高校財務(wù)工作中一個重要的組成部分，是高?？陀^準(zhǔn)確地進(jìn)行財務(wù)分析、編制年終決算和年度會計預(yù)算的基礎(chǔ)，也是提高高校會計信息質(zhì)量的關(guān)鍵所在。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的全面展開以及高等教育宏觀管理體制的變化，高等學(xué)校的辦學(xué)體制、經(jīng)費(fèi)來源、后勤社會化、校辦產(chǎn)業(yè)管理等內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化，對高等學(xué)校的預(yù)算管理、財務(wù)管理、資產(chǎn)管理等提出了新的更高的要求。為適應(yīng)高等教育改革發(fā)展的新要求，高等學(xué)校應(yīng)充分借鑒企業(yè)會計改革的成功做法和國外高等學(xué)校會計慣例，健全和完善高等學(xué)校會計核算工作，提高會計核算質(zhì)量。

一、現(xiàn)行高校會計核算存在的主要問題

（一）收付實現(xiàn)制會計核算基礎(chǔ)存在一定的不合理性。按照現(xiàn)行會計制度規(guī)定：“高等學(xué)校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。因此，高校會計核算一般采用的是以收付實現(xiàn)制作為會計核算基礎(chǔ)的。但是，隨著我國經(jīng)濟(jì)和財政管理體制改革不斷發(fā)展和完善，高校管理模式也發(fā)生了很大的變化，資金收支渠道多元化，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜化，收付實現(xiàn)制已經(jīng)不再適應(yīng)高校會計核算的需要，繼續(xù)使用收付實現(xiàn)制進(jìn)行會計核算已經(jīng)不能全面客觀地反映高校的財務(wù)狀況和業(yè)務(wù)收支活動。收付實現(xiàn)制雖然能客觀地反映高?，F(xiàn)金流量，但是無法實現(xiàn)高校收入與費(fèi)用的配比關(guān)系，也不能全面地反映高校的資產(chǎn)與負(fù)債狀況，使得高校會計信息存在失真的現(xiàn)象。例如，按照收付實現(xiàn)制的要求，高校會計賬簿上只記錄已收的學(xué)費(fèi)，對于應(yīng)收學(xué)費(fèi)和欠交學(xué)費(fèi)的金額不反映在賬面上，也不反映在財務(wù)報表中，只能通過備查簿或?qū)W生繳費(fèi)系統(tǒng)另行查詢，這會給資金管理帶來一定的混亂，同時也影響成本的計算。

（二）固定資產(chǎn)核算存在的問題。首先，按照現(xiàn)行會計制度規(guī)定，高校購建固定資產(chǎn)，其原始價值計入“固定資產(chǎn)”科目，同時計入“固定基金”科目，其反映固定資產(chǎn)的資金來源，一般情況下，兩者的賬面金額是一致的。但是，由于高校購置固定資產(chǎn)的方式多樣化，且購置資金也不僅僅依賴于財政撥款，因此，“固定基金”科目已經(jīng)無法全面準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的增減變化；其次，高校固定資產(chǎn)不計提折舊，也不計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，固定資產(chǎn)更新和維護(hù)通過“修購基金”來反映。在這種情況下，固定資產(chǎn)的折舊額無法得到反映，會造成資產(chǎn)的虛增，不利于固定資產(chǎn)的管理，也不能根據(jù)高校的實際需要，科學(xué)、合理地對固定資產(chǎn)進(jìn)行更新或重置，從而直接影響高校的進(jìn)一步發(fā)展；最后，固定資產(chǎn)處置的會計處理也存在不合理性。當(dāng)固定資產(chǎn)進(jìn)行出售或者報廢、毀損時，直接沖減“固定資產(chǎn)”、“固定基金”賬戶，處置過程中獲得的收入和發(fā)生的費(fèi)用直接列入“修購基金”對固定資產(chǎn)凈值沒有任何反映，這樣不利于綜合反映固定資產(chǎn)清理過程中的支出和收入及清理凈損益。

（三）凈資產(chǎn)核算口徑不一致。高校會計制度中的凈資產(chǎn)包括事業(yè)基金、專用基金、專項結(jié)余、其他凈資產(chǎn)等。事業(yè)基金由經(jīng)常性收支結(jié)余和經(jīng)營收支結(jié)余分配轉(zhuǎn)入；固定基金由于固定資產(chǎn)增加同時記入固定基金；專用基金中修購基金是按照事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取形成的，專用基金中的福利基金是由按工資支出的一定比例提取以及經(jīng)常性收支結(jié)余、經(jīng)營收支結(jié)余分配轉(zhuǎn)入；專項結(jié)余是未完成項目的專項資金收支差額。凈資產(chǎn)中不同核算口徑的指標(biāo)累加，不能恰當(dāng)?shù)胤从硨W(xué)校的凈資產(chǎn)。

二、改進(jìn)高校會計核算制度的建議

（一）部分采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來彌補(bǔ)收付實現(xiàn)制的不足。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，通過對非現(xiàn)金資產(chǎn)、負(fù)債、營業(yè)收入、費(fèi)用、盈余和損失的核算，清晰地反映某一個體的經(jīng)營活動和影響它的交易、事項和情況，因此權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠提供一個主體的資產(chǎn)和負(fù)債及其變動的信息，從而滿足會計信息使用者的需求，也便于合理安排預(yù)算，提高財務(wù)管理水平，這是收付實現(xiàn)制所不能做到的。但是，收付實現(xiàn)制能夠提供一個主體現(xiàn)金流入流出的信息。因此，建議高校在實行收付實現(xiàn)制的同時，根據(jù)不同的業(yè)務(wù)性質(zhì)和內(nèi)容需要，部分采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來彌補(bǔ)收付實現(xiàn)制的不足。對于財政撥款、上級補(bǔ)助收入以及用這些收入安排的支出，可以采用收付實現(xiàn)制作為記賬基礎(chǔ)；對于收取學(xué)費(fèi)、合同款項、債權(quán)債務(wù)可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。例如，關(guān)于學(xué)費(fèi)的核算，要在每一教學(xué)學(xué)期開始時，根據(jù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和學(xué)生人數(shù)確定應(yīng)繳納的學(xué)費(fèi)，只要是當(dāng)期應(yīng)當(dāng)收到的學(xué)費(fèi)，不論是否收到，都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期的收入。可以增設(shè)“應(yīng)收學(xué)費(fèi)”會計科目，來核算應(yīng)收學(xué)費(fèi)、已收學(xué)費(fèi)、欠交學(xué)費(fèi)的情況。這樣可以提高高校資金管理的效率，也使成本的核算更加合理。

（二）修改并完善固定資產(chǎn)核算制度。對于高校固定資產(chǎn)的核算，可以借鑒現(xiàn)行企業(yè)單位固定資產(chǎn)會計核算制度，增設(shè)“累計折舊”和“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”兩個會計科目。高?？梢愿鶕?jù)自身的業(yè)務(wù)特點、發(fā)展?fàn)顩r以及其他因素，選擇固定資產(chǎn)折舊方法，比如平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經(jīng)確定不得隨意變更，如需變更，應(yīng)在會計報表附注中予以說明。當(dāng)高校獲得固定資產(chǎn)時，仍按照原來的核算方法，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”，來記錄和反映固定資產(chǎn)的資金來源，然后按照選擇的折舊方法對固定資產(chǎn)計提折舊，即借記“固定基金”，貸記“累計折舊”。年度終了，對于可能發(fā)生損失的固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，借記“固定基金”，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。那么，“固定基金”科目反映的就是固定資產(chǎn)凈值。當(dāng)固定資產(chǎn)發(fā)生維修和更新改造時，仍可按照原來的核算辦法，提取修購基金或者財政撥款。這樣，高校就可以隨時掌握固定資產(chǎn)的凈值，避免了資產(chǎn)虛增的現(xiàn)象，同時也為固定資產(chǎn)更新改造提供了可靠依據(jù)，使得高校的固定資產(chǎn)管理體系更加完善。

（三）取消專用基金核算，統(tǒng)一凈資產(chǎn)核算口徑。對于按照不同收入口徑一定比例提取的專用基金，包括修購基金、學(xué)生獎貸基金、勤工助學(xué)基金，不再列入凈資產(chǎn)反映，應(yīng)按實際支出反映。凈資產(chǎn)中應(yīng)當(dāng)增加會計科目，反映國家、學(xué)校以及不同投資主體投入資本，經(jīng)常性收支結(jié)余、專項收支結(jié)余和經(jīng)營收支結(jié)余等收支結(jié)余情況分別反映。相同口徑的凈資產(chǎn)各項指標(biāo)累加，有利于更完整地反映實收資本及各類收支形成的結(jié)余。

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