李茂平 劉亦陳

戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)站在戰(zhàn)略的高度，收集和利用企業(yè)內外部相關信息進行戰(zhàn)略分析與選擇，以及在不同戰(zhàn)略選擇下組織成本管理，從而創(chuàng)造競爭優(yōu)勢，以達到企業(yè)有效地適應外部環(huán)境持續(xù)變化的一種成本管理方法。目前不少企業(yè)也開始采用戰(zhàn)略成本管理的方法，但缺乏科學、系統(tǒng)的戰(zhàn)略成本管理的具體組織實施模式。本文從戰(zhàn)略成本管理的特點出發(fā)，結合現(xiàn)代企業(yè)管理組織制度，對戰(zhàn)略成本管理的組織實施模式進行探析。

一、戰(zhàn)略成本管理的特點

與傳統(tǒng)成本管理相比，戰(zhàn)略成本管理有如下特點：

1.長期性

戰(zhàn)略成本管理的主旨，是為了建立和保持企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢，因此長期性必然就成為戰(zhàn)略成本管理的一個特點。傳統(tǒng)的成本管理是以短期利潤最大化為目標，未從長遠的持續(xù)的降低成本的策略上考慮。戰(zhàn)略成本管理是從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，著眼于企業(yè)的長期規(guī)劃，著眼于企業(yè)競爭優(yōu)勢的構建，重點關注成本行為對企業(yè)競爭地位的影響，幫助決策者預測、控制成本活動，制定最佳決策方案，促進戰(zhàn)略管理目標的實現(xiàn)，能夠更好地服務于企業(yè)的長期經(jīng)營目標。比如企業(yè)進行人工成本管理時，按“降低成本”的標準，企業(yè)宜雇傭經(jīng)驗豐富、技術熟練程度高的員工以便降低人工成本。如以“成本優(yōu)勢”標準衡量，企業(yè)宜從長遠出發(fā)雇傭年輕、文化程度高的員工，利用學習曲線，以獲得較長時期的成本優(yōu)勢。

2.時效性

企業(yè)在戰(zhàn)略管理過程中，需要根據(jù)時刻變化的內外環(huán)境做出戰(zhàn)略調整。針對處在不同成長階段的企業(yè)，其成本管理的重點和預期達到的目的都是有差異的，要不斷調整成本管理的戰(zhàn)略方針以適應企業(yè)特定的內外部環(huán)境。戰(zhàn)略成本管理的這種時效性使得企業(yè)成本管理工作較傳統(tǒng)的成本管理更能適應環(huán)境變化。

3.全局性

傳統(tǒng)成本管理只關注企業(yè)內部，而戰(zhàn)略成本管理是以企業(yè)的全局為對象，根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的。戰(zhàn)略成本管理把企業(yè)內部結構和外部環(huán)境綜合起來，企業(yè)的價值鏈貫穿于企業(yè)內部自身價值創(chuàng)造作業(yè)和企業(yè)外部價值轉移作業(yè)的二維空間。一方面，在時間上著眼于產(chǎn)品的整個生命周期，將傳統(tǒng)的只注重生產(chǎn)階段的成本管理向前延伸到采購環(huán)節(jié)，乃至研究開發(fā)與設計環(huán)節(jié)，向后還必須考慮售后服務環(huán)節(jié)；另一方面，在空間上著眼于企業(yè)的外部環(huán)境，既注重與上游供應商的聯(lián)系，又注重與下游銷售商或消費者的聯(lián)系。戰(zhàn)略成本管理不僅對企業(yè)內部的價值鏈進行分析，而且對競爭對手價值鏈分析和企業(yè)所處行業(yè)的價值鏈進行分析，從而知己知彼、洞察全局，做出較為科學合理的成本決策。如為了降低成本，采用代用材料，可能使產(chǎn)品質量有所下降。而進行技術改造和更新，可能導致企業(yè)的成本略有上升，但同時可以使產(chǎn)品質量大大提高，增加產(chǎn)品的附加值，實現(xiàn)最佳的成本效益比，從而使企業(yè)獲得競爭優(yōu)勢——成本領先。

4.競爭性

傳統(tǒng)的成本管理往往只強調成本的降低，通常不關注成本降低給企業(yè)競爭地位帶來的影響，這樣就有可能出現(xiàn)企業(yè)為了一時的成本降低而無視競爭能力的保持和企業(yè)競爭地位的提升。戰(zhàn)略成本管理的目標——提高競爭優(yōu)勢，是關于企業(yè)在激烈的競爭中如何與競爭對手抗衡的基本競爭戰(zhàn)略之一，同時也是企業(yè)針對來自各方面的許多沖擊、壓力、威脅和困難，迎接這些挑戰(zhàn)的行動方案。只有當成本管理工作與強化企業(yè)競爭力量和迎接挑戰(zhàn)直接相關、具有戰(zhàn)略意義時，才能構成戰(zhàn)略成本管理的內容。戰(zhàn)略成本管理之所以產(chǎn)生和發(fā)展就是因為企業(yè)面臨著激烈的競爭、嚴峻的挑戰(zhàn)，企業(yè)推行戰(zhàn)略成本管理就是為了實現(xiàn)成本領先，取得競爭優(yōu)勢，戰(zhàn)勝對手，保證自己的生存和發(fā)展。

二、戰(zhàn)略成本管理的組織實施構架

企業(yè)要取得長期競爭優(yōu)勢，需要一系列的戰(zhàn)略目標和具體目標來實現(xiàn)。而企業(yè)的管理職能是達到企業(yè)目標的基礎和保障，管理職能的實現(xiàn)必須通過企業(yè)管理組織載體才能完成。

1.組建戰(zhàn)略成本管理規(guī)劃組，對企業(yè)進行戰(zhàn)略成本預測及決策

由于成本戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)具有長期性，因此將戰(zhàn)略成本目標分解為幾個戰(zhàn)略階段去實現(xiàn)，每個戰(zhàn)略階段都有自己的階段分目標，根據(jù)這些分目標設立計劃和預算。建立戰(zhàn)略成本規(guī)劃組，負責總的規(guī)劃，并且對成本發(fā)生基礎條件加以具體控制，甚至進行流程再造。在戰(zhàn)略規(guī)劃委員會下設一個獨立的監(jiān)督機構，監(jiān)督成本戰(zhàn)略及各階段目標的落實，防止偏離。接下來根據(jù)公司規(guī)模的大小按價值鏈主要環(huán)節(jié)分設營銷、設計、人力資源、質量、供應鏈等戰(zhàn)略成本規(guī)劃小組或負責人，然后按各產(chǎn)品事業(yè)部和營銷事業(yè)部分設戰(zhàn)略成本規(guī)劃小組或負責人。如此構成戰(zhàn)略成本管理體系的組織結構，既有利于事業(yè)部在公司總的戰(zhàn)略目標下確定各自戰(zhàn)略目標和制定戰(zhàn)略方案，又利于在主要成本控制環(huán)節(jié)控制成本，確保戰(zhàn)略規(guī)劃的一致性和可操作性。最后各職能部門和事業(yè)部還應該設立降低成本的一系列具體目標，以幫助戰(zhàn)略成本的實施與控制。

2.以信息化管理系統(tǒng)平臺為背景，執(zhí)行扁平化管理方式

戰(zhàn)略成本管理講求時效性、動態(tài)性，實施戰(zhàn)略成本管理的相應組織模式也要適應動態(tài)性、彈性化和時效性。而目前在不少企業(yè)的組織結構下，由于分工層次及協(xié)作環(huán)節(jié)的增加，信息在企業(yè)中傳遞時間延長，不必要的停留環(huán)節(jié)增多，在一定程度上導致信息的損耗和失真，同時造成信息反饋難度增加，從而使企業(yè)成本控制的失誤成本增加。企業(yè)為獲得競爭優(yōu)勢，必須從資源分配、管理層次的設置、決策程序和部門間關系等多個方面對原有組織模式進行構造。扁平化組織結構正是上述變遷的結果，它借助于內部結構的變化來適應外部環(huán)境的不同要求，表現(xiàn)出極強的應變能力。信息化、計算機化帶來的間接控制與指揮使控制幅度加大，從而扁平化成為一種現(xiàn)實。

實踐中采用扁平化的組織制度，戴爾公司是一個典型的例子。戴爾公司以“一切為客戶服務、按需配置、直線訂購”為經(jīng)營理念和方式，擴大充實一線銷售和服務力量，保證了與顧客溝通的快捷通暢，提高顧客價值和顧客滿意度；削減中層管理層次，提高信息的傳遞速度和決策速度；提倡高層管理者參與到直接為客戶服務的活動中，同時鼓勵信息在各部門、各階層的直接流通，保證決策速度和所需信息知識的全面性。

3.預設作業(yè)流程及部門之間的授權協(xié)調，形成統(tǒng)一的成本控制目標

戰(zhàn)略成本管理是全局性的，而現(xiàn)在很多企業(yè)以職能為中心設置組織結構，往往會出現(xiàn)部門本位主義。例如：采購部門重價格輕質量、生產(chǎn)部門輕市場重成本、營銷部門重銷售輕渠道，等等?？傮w上表現(xiàn)為重視本部門的短期利益，忽視企業(yè)的整體成本控制研究目標；某些部門甚至認為成本控制只是財務部門的管理范疇，因而缺乏共同的成本控制目標。采用按照主要業(yè)務流程設置的組織結構，可以跨越傳統(tǒng)的功能部門邊界，將原來割裂的業(yè)務過程集成起來，減少了不必要的部門間協(xié)調和可能出現(xiàn)的扯皮現(xiàn)象，克服了部門本位主義的缺點。

根據(jù)企業(yè)的業(yè)務流程組織結構，在ERP系統(tǒng)中預設作業(yè)流程，并做好授權協(xié)調業(yè)務的設置。在設置過程中必須充分考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)的不同特點，認真聽取基礎作業(yè)人員的意見，必要時要進行科學的模擬和測算，使制度具有可操作性。各職能部門及人員按照ERP系統(tǒng)的作業(yè)規(guī)程要求及授權規(guī)定進行操作，使各自的責任清晰明確。

4.構建戰(zhàn)略成本管理評價體系

實施戰(zhàn)略成本管理的最終目的是提高企業(yè)競爭地位，這是其競爭性的體現(xiàn)。企業(yè)的競爭地位是否得到穩(wěn)固和提高，在執(zhí)行戰(zhàn)略成本控制之后，需要對戰(zhàn)略成本管理業(yè)績進行評價。

建立戰(zhàn)略成本管理業(yè)績評價體系，對各期的成本控制進行分析評價是戰(zhàn)略成本管理組織實施架構中的一個重要部分。完整的戰(zhàn)略業(yè)績評價應該關注所有影響企業(yè)經(jīng)營的關鍵成功因素，包括財務因素和非財務因素。平衡計分卡是進行完整的戰(zhàn)略業(yè)績評價的有效方法，在世界500強企業(yè)中，約有80%的企業(yè)采用平衡計分卡系統(tǒng)進行業(yè)績評價。它從以下四個關鍵方面評價企業(yè)的戰(zhàn)略業(yè)績：（1）顧客滿意度，（2）財務業(yè)績，（3）內部經(jīng)營過程，（4）學習和增長。不同的企業(yè)、不同的戰(zhàn)略成本業(yè)務單位，在全面調查分析的基礎上，根據(jù)自身所處的環(huán)境及決定自身成功的關鍵因素，設立戰(zhàn)略業(yè)績評價的具體指標，據(jù)此進行獎勵或懲罰。通過對這些科學合理的評價指標的直接關注，戰(zhàn)略成本管理業(yè)績評價體系有效地連接了業(yè)績衡量、評價過程和企業(yè)戰(zhàn)略。

三、戰(zhàn)略成本管理的組織實施要點

1.宣傳企業(yè)戰(zhàn)略成本管理文化，打造戰(zhàn)略成本管理實施的軟基礎

職工良好的成本意識是成本控制的必要條件，戰(zhàn)略成本管理的實施必須建立在職工良好的戰(zhàn)略成本管理意識的基礎上。戰(zhàn)略成本意識的普遍建立有賴于領導的提倡、強有力的制度約束、管理人員的以身作則和職工素質的普遍提高。企業(yè)可以通過編制全公司的成本指南，分析公司各崗位、各環(huán)節(jié)成本動因及降低和控制成本的要點，引導員工分析成本工作動因，關注不增值的環(huán)節(jié)并改進它；對事業(yè)部各級管理干部進行成本知識培訓，并將成本知識納入新員工培訓內容。通過全員關注和深刻理解，建立全員良好的戰(zhàn)略成本意識，推動全員降低身邊的成本，同時也為克服成本控制的本位主義打下基礎。

2.設計好主要業(yè)務流程，為戰(zhàn)略成本管理的實施鋪臺階

一般制造業(yè)企業(yè)的主要業(yè)務流程如下圖：

根據(jù)上述的主要業(yè)務流程，本文對戰(zhàn)略成本管理的實施制度做出了如下粗略的規(guī)劃：

第一步，戰(zhàn)略成本規(guī)劃組將戰(zhàn)略成本管理總體目標及各主要流程環(huán)節(jié)的戰(zhàn)略子目標下達各環(huán)節(jié)團隊。如前文所述，目標的制定有利于各部門統(tǒng)一努力方向。

第二步，銷售部根據(jù)調查結果，結合企業(yè)戰(zhàn)略和成本目標，分析市場需求產(chǎn)品及其功能要求、可能的售價并提交研發(fā)部。

第三步，研發(fā)部根據(jù)調查分析結果進行研發(fā)設計，以產(chǎn)品可能的售價來設計產(chǎn)品的成本。研究表明，在產(chǎn)品研發(fā)階段，就確定了產(chǎn)品生產(chǎn)成本的80%。因此，加大產(chǎn)品研發(fā)設計的投入，在保證產(chǎn)品質量的基礎上對產(chǎn)品生產(chǎn)工藝、單位產(chǎn)品耗材等決定單位產(chǎn)品成本的因素進行持續(xù)改進是明智的做法。研發(fā)部的研究設計是根據(jù)市場需要進行的，因此可以克服其重成本輕市場的弊端。

第四步，生產(chǎn)部根據(jù)研發(fā)部提交的生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝、耗材等，列出采購清單并明確其質量要求，交由采購部采購。采購階段，所發(fā)生的實際成本占4%，而影響產(chǎn)品成本占12%。適當增加采購支出，提高采購人員談判能力，從而降低物料的購買價格也是值得的。

第五步，采購物料的入庫，除了由倉儲部驗收，還應該由生產(chǎn)部派人進行質量檢查，以消除采購部門重價格輕質量的不足。

第六步，生產(chǎn)部領料生產(chǎn)，重點控制產(chǎn)品的殘次品率和退貨率。產(chǎn)出品移交倉儲部以備出售時，銷售部也應參與產(chǎn)品入庫檢查，從而保證銷售產(chǎn)品的質量，進而控制退貨率。

第七，銷售部門將產(chǎn)品對外銷售，而目標不僅是把產(chǎn)品銷售出去，更應該出于企業(yè)長期競爭力的考慮，拓展本企業(yè)的銷售渠道。將顧客滿意、市場份額、穩(wěn)健的銷售渠道如同銷售數(shù)量一樣作為該部門的業(yè)績考察指標。另外，對產(chǎn)品的銷售情況及市場反應作分析，并反饋到研發(fā)部，進而持續(xù)提高產(chǎn)品價值，消除不增值的作業(yè)環(huán)節(jié)。

3.完善會計信息系統(tǒng)，打造戰(zhàn)略成本管理實施的硬基礎

對會計信息系統(tǒng)的完善，有利于企業(yè)取得戰(zhàn)略成本管理所需要的信息支持。戰(zhàn)略成本管理所需要的信息與現(xiàn)行的財務會計信息和現(xiàn)有的管理會計信息各不相同?，F(xiàn)行的按成本項目和成本要素提供的成本信息必須重新整理（間接費用和外購技術尤其如此），以與各項價值活動相匹配，并全面而正確地反映各種產(chǎn)品已耗、未耗或預計將要消耗的資源。另一方面，企業(yè)還須拓展信息來源渠道，提供戰(zhàn)略成本管理所需要的供應商、客戶與同行企業(yè)及外部競爭對手的成本信息和其它信息，如各企業(yè)產(chǎn)品發(fā)展規(guī)劃、產(chǎn)品成本定價等。由于戰(zhàn)略成本管理涉及面廣闊，所需信息的數(shù)量較大，而目前需要隨時隨地進行分析處理，這就要求企業(yè)必須依靠先進的信息科學技術，建立起超越企業(yè)范圍的會計信息系統(tǒng)。