丁海平 馮洪濤

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。

其賬務(wù)處理為：購(gòu)買固定資產(chǎn)時(shí)，按分期付款額的現(xiàn)值之和借記“固定資產(chǎn)”或者“在建工程”，按分期付款額之和貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，差額計(jì)入“未確認(rèn)融資費(fèi)用”。筆者認(rèn)為，在計(jì)算分期付款額的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，宜采用同期銀行貸款利率；“未確認(rèn)融資費(fèi)用”實(shí)際上是因?yàn)橥砀犊疃枰袚?dān)的利息，但是因?yàn)樵谌〉霉潭ㄙY產(chǎn)時(shí)還沒(méi)有實(shí)際發(fā)生，因此暫時(shí)計(jì)入此過(guò)渡性賬戶，等到實(shí)際確認(rèn)時(shí)，再轉(zhuǎn)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，所以未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。下面以具體的實(shí)例進(jìn)行說(shuō)明。

例：紅光企業(yè)2008年1月1日購(gòu)進(jìn)一臺(tái)不需安裝的大型設(shè)備，價(jià)款總計(jì)2000萬(wàn)，款項(xiàng)分四年付清，每年12月31日付款500萬(wàn)，假定銀行同期貸款利率為10%，為了簡(jiǎn)化核算，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。

（1）2008年1月1日購(gòu)進(jìn)設(shè)備時(shí)：

借：固定資產(chǎn) 1584.94

未確認(rèn)融資費(fèi)用 415.06

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 2000

現(xiàn)在我們可以理解成購(gòu)入一臺(tái)價(jià)值是1584.94萬(wàn)元的固定資產(chǎn)，由于延期付款而將要產(chǎn)生利息415.06萬(wàn)元。所以，在未來(lái)四年的每年年末，都要做出還款和確認(rèn)利息費(fèi)用（或者說(shuō)攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用）的會(huì)計(jì)分錄。

（2）分期付款時(shí)，每年末付款的分錄如下：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 500

貸：銀行存款 500

攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用：

在攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，筆者認(rèn)為，第一種方法是直接計(jì)算法，具體計(jì)算過(guò)程如下：

①在08年1月1日至08年12月31日期間，紅光企業(yè)欠款1584.94元，這一年欠款產(chǎn)生的利息158.49萬(wàn)元（1584.94×10%）即為應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用，也就是說(shuō)，應(yīng)該確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用。

08.1 2.31確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 158.49

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 158.49

此時(shí)，在還完第一筆款項(xiàng)并確認(rèn)完利息費(fèi)用之后，紅光企業(yè)尚欠款為：

1584.94 -500+158.49=1243.43（萬(wàn)元），這筆欠款在09年產(chǎn)生的利息為：

1243.43 ×10%=124.34（萬(wàn)元）

②09.12.31確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 124.34

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 124.34

此時(shí)，在還完第二筆款項(xiàng)并確認(rèn)完利息費(fèi)用之后，紅光企業(yè)尚欠款為：

1243.43 -500+124.34=867.77（萬(wàn)元），這筆欠款在10年產(chǎn)生的利息為：

867.77 ×10%=86.78（萬(wàn)元）

③10.12.31確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 86.78

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 86.78

此時(shí)，在還完第三筆款項(xiàng)并確認(rèn)完利息費(fèi)用之后，紅光企業(yè)尚欠款為：

867.77 -500+86.78=454.55（萬(wàn)元），這筆欠款在11年產(chǎn)生的利息為：

454.55 ×10%=45.46（萬(wàn)元）；為了準(zhǔn)確起見(jiàn)，我們可以倒擠出最后一年的財(cái)務(wù)費(fèi)用，為：415.06-158.49-124.34-86.78=45.45（萬(wàn)元）

④11.12.31確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 45.45

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 45.45

未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷的第二種方法是我們可以采用編制“未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙怼边M(jìn)行攤銷，表格如：

08年末分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 158.49

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 158.49

其他年末按各自的金額做相同的會(huì)計(jì)分錄即可。

經(jīng)過(guò)比較我們可以看出，兩種計(jì)算方法的結(jié)果是一樣的，但是對(duì)分期付款額500萬(wàn)的理解是不同的。第一種直接計(jì)算法下，是將第一年的500萬(wàn)還款額全部看做還的是本金，不包括利息，將產(chǎn)生的利息累計(jì)到下一期的本金中進(jìn)行歸還。而第二種方法下，是將500萬(wàn)的還款額先用來(lái)歸還利息，剩余的才作為本金的減少額。兩種理解方法大家可以根據(jù)自己的習(xí)慣思維進(jìn)行選取使用。但筆者認(rèn)為，相比而言，第二種方法通過(guò)“未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙怼狈从秤?jì)算過(guò)程，更直觀一些。

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則.2010年12月最新修訂版.

[2]劉淵,劉祖基.實(shí)際利率法下未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)倻\析.財(cái)會(huì)通訊綜合版，2010年第二期（上）.

[3]薄海民.淺議未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷[J].財(cái)會(huì)通訊綜合版，2010年第二期（上）.

[4]楊金萍.購(gòu)入固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理探析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì).

[5]黃豈,王琳,汪政.對(duì)為確認(rèn)融資費(fèi)用的性質(zhì)認(rèn)識(shí)和會(huì)計(jì)處理方法的探討[J].財(cái)會(huì)研究，2007年第五期.