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上市公司自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為特征分析

2011-05-24 00:34:56黃娟高蕊
關(guān)鍵詞:比重事務(wù)所會(huì)計(jì)師

黃娟高蕊

近年來,我國上市公司頻頻變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)象引起了政府監(jiān)管層、理論界以及社會(huì)公眾的廣泛關(guān)注。因此,有必要對(duì)我國上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為特征進(jìn)行研究,從而有利于促進(jìn)我國證券市場的健康穩(wěn)定發(fā)展。

一、我國上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)狀透視

上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所分為自愿變更和非自愿變更。自愿變更通常指由上市公司自主地選擇與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)委托關(guān)系,這種關(guān)系的存續(xù)或終止完全取決于上市公司自身;非自愿變更,也稱為監(jiān)管誘致性變更,即監(jiān)管部門對(duì)違規(guī)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施暫?;虺蜂N職業(yè)資格而導(dǎo)致的上市公司對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更。根據(jù)中注協(xié)的年度審計(jì)情況快報(bào)統(tǒng)計(jì),在2010年年報(bào)審計(jì)剛剛開始之際,截止2月28日有120家A股上市公司更換了會(huì)計(jì)師事務(wù)所。最近10年間,我國上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)象越來越頻繁,1998年僅有35家上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所,占上市公司總數(shù)的4.86%;而在2001年就發(fā)展到了249家,占上市公司總數(shù)的21.19%;以后年份有所緩和且變更數(shù)量也趨于穩(wěn)定。

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表1數(shù)據(jù)顯示,除2002年以外,我國上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情況表現(xiàn)出先升后降且呈現(xiàn)平穩(wěn)的趨勢(shì),2003年為5.81%,到2006年上升到10.58%,但到2009年又下降到7.38%,不再像1998年到2001年間從4.86%迅速上升到21.19%,這說明我國審計(jì)市場發(fā)展趨勢(shì)較好。但是這與國際成熟市場3%~4%的平均標(biāo)準(zhǔn)水平相比,還是較高。導(dǎo)致我國上市公司頻繁變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因很多,但是上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為具有哪些特征呢?其變更動(dòng)機(jī)又是什么?這些都是亟待我們深入分析的問題。

二、研究設(shè)計(jì)

(一)樣本選取與數(shù)據(jù)來源

本文以2007-2009年間我國A股上市公司自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所為研究對(duì)象,選取變更組與未變更組兩組對(duì)等樣本進(jìn)行對(duì)比,通過對(duì)比分析兩組對(duì)等樣本變更前后的審計(jì)意見的變化情況,變更組會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模變化以及ST上市公司所占的比重,以分析我國A股上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為特征。(1)變更組樣本。本文選取2007-2009年間發(fā)生了會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的342家A股上市公司,其中,剔除:金融行業(yè),非自愿變更,因會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并而發(fā)生的更名,因國資委要求而發(fā)生的變更,變更前后數(shù)據(jù)不完整的。(2)未變更組樣本。本文選取342家2007-2009年間未發(fā)生變更的A股上市公司作為未變更組樣本,其中,在會(huì)計(jì)年度與行業(yè)兩個(gè)指標(biāo)上與變更組樣本對(duì)等。數(shù)據(jù)來源:國泰安CSMAR數(shù)據(jù)庫和2007-2009年年度審計(jì)情況快報(bào)。

(二)我國上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信息披露情況

隨著我國證券市場的不斷發(fā)展和完善,上市公司的數(shù)量在不斷增加,對(duì)于我國上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信息披露要求越來越嚴(yán)格,也越來越完善。中國證監(jiān)會(huì)自1996年以來,發(fā)布了多項(xiàng)關(guān)于上市公司聘用、變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)定,逐步完善了會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的信息披露規(guī)定。

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從表2可以看出2007-2009年度上市公司自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信息披露情況表現(xiàn)為:第一,在342家自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司中,有151家上市公司披露了其變更原因,占44.15%。不同年度變更信息披露率分別為:2007年度30.37%,2008年度56.48%,2009年度49.50%,有將近60%的上市公司沒有在年報(bào)中披露其變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因;另外,2007年的信息披露率極低,這說明我國監(jiān)管層對(duì)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管力度不夠。第二,上市公司對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更原因的披露涉及范圍較廣,披露信息的內(nèi)容缺乏實(shí)質(zhì)性,其可靠性也會(huì)有所影響。上述151家上市公司披露的變更原因排在前五位的分別是:事務(wù)所業(yè)務(wù)繁忙,無法按時(shí)完成審計(jì)報(bào)告;公司業(yè)務(wù)發(fā)展的需要;因事務(wù)所合并,公司更換事務(wù)所;事務(wù)所審計(jì)資格吊銷;公司進(jìn)行了資產(chǎn)重組;雙方合作時(shí)間較長。其中,事務(wù)所審計(jì)資格吊銷排在第三位,主要是因?yàn)楹D蠌男艜?huì)計(jì)師事務(wù)所在2007年審計(jì)資格吊銷,而聘用該事務(wù)所的上市公司較多。

(三)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司的集中度

342家樣本上市公司中有76家是ST上市公司,占總體樣本的比重為22.22%,其中,2007年為30家,比重為22.22%;2008年度有22家,比重為20.37%;2009年度有24家,比重為24.24%;這說明在我國證券市場中,ST上市公司比較容易更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。另外,在搜集整理2007-2009年年度審計(jì)情況快報(bào)數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)現(xiàn),前幾期的審計(jì)情況快報(bào)中披露的變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司家數(shù)較多,后幾期較少,這說明變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司的年報(bào)報(bào)告較早;同時(shí)也發(fā)現(xiàn)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的時(shí)間一般在11月到次年的1月,這說明我國上市公司一般傾向于年報(bào)前臨時(shí)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

審計(jì)意見的嚴(yán)重程度由輕到重的排序:標(biāo)準(zhǔn)無保留意見、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的無保留意見、保留意見、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的保留意見、無法表示意見及否定意見。會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更前后的審計(jì)意見的變化一般有三種:一是“緩和”,是指后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表審計(jì)意見的嚴(yán)重程度低于前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的審計(jì)意見;二是“加重”,是指后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表審計(jì)意見的嚴(yán)重程度高于前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的審計(jì)意見;三是“不變”,是指前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表審計(jì)意見一樣。

(四)會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更前后的審計(jì)意見比較

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從表3中可以看出,上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所后,審計(jì)意見得到緩和的有38家,緩和率為11.11%;加重的有12家,加重率為3.51%,而85.38%的上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所后審計(jì)意見沒有發(fā)生變化。三年的審計(jì)意見的緩和率在10%左右,這說明上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所后審計(jì)意見的嚴(yán)重程度并沒有發(fā)生明顯的改變。而從表4來看,在2007-2009年間我國A股上市公司未發(fā)生會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的審計(jì)意見的緩和率為4.97%,這比變更組樣本的緩和率低很多。這說明審計(jì)意見是變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因之一。由此可見,監(jiān)管層應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管,防止其利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更來影響審計(jì)的獨(dú)立性,因?yàn)橹挥羞@樣才能保持審計(jì)獨(dú)立性,進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。

(五)前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模變化比較

在2007-2009三個(gè)年度中,我國A股市場自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的342家上市公司變更前后會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模由小變大的比重占56.72%,而變更前后會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模由大變小的比重為43.28%,如表5所示。

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進(jìn)一步觀察可以看出,變更前后會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模發(fā)生從大到小明顯變化的為20.18%,未發(fā)生明顯變化的為23.10%,兩者相差不大;相反,在變更前后會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模發(fā)生從小到大明顯變化的為40.35%,而未發(fā)生明顯變化的僅僅有16.37%,這兩者相差比較大;分年度的數(shù)據(jù)也是如此。這從側(cè)面說明隨著我國證券市場的發(fā)展和完善,上市公司對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求越來越高,具有追求高質(zhì)量審計(jì)的趨勢(shì)。

三、研究結(jié)論與建議

(一)研究結(jié)論

本文通過對(duì)2007-2009年我國A股上市公司自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為特征進(jìn)行分析,結(jié)果表明:

(1)342家自愿變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司中,ST上市公司所占的比重較大,這說明ST上市公司較易變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所;我國上市公司一般傾向于年報(bào)前臨時(shí)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

(2)變更組樣本的后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)意見緩和率有所下降且呈現(xiàn)出平穩(wěn)趨勢(shì),但審計(jì)意見的緩和率仍遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于未變更組樣本的審計(jì)意見的緩和率。這在一定程度上說明,我國A上市公司仍然可以通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更來影響審計(jì)的獨(dú)立性,進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。

(3)在變更前后的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模上,會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模變大的比例大于變小的比例,這說明我國A股上市公司對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求越來越高。

(二)研究建議

目前我國披露會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更信息的上市公司所占的比重較小,ST上市公司比較容易變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所。因此,監(jiān)管層應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)上市公司對(duì)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息披露的監(jiān)管,同時(shí)提高其信息披露的質(zhì)量。其次,加大對(duì)ST上市公司的監(jiān)管力度,防止其利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更來影響審計(jì)的獨(dú)立性,進(jìn)而達(dá)到購買審計(jì)意見的目的。

[1]李爽、吳溪:《中國證券市場中的審計(jì)報(bào)告行為:監(jiān)管視角與經(jīng)驗(yàn)證據(jù)》,中國財(cái)政出版社2003版.

[2]吳溪:《我國證券市場審計(jì)師變更的若干特征分析》,中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師.2002年第1期.

[3]王蕓、林君芬:《證券市場自愿性會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更行為特征分析》,財(cái)會(huì)通訊.學(xué)術(shù)版2007年第11期.

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