段洪波,韓曉杰,趙 頌

(河北大學(xué) 管理學(xué)院,河北 保定 071002)

人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量模型探析
——基于貨幣性計(jì)量視角

段洪波,韓曉杰,趙 頌

(河北大學(xué) 管理學(xué)院,河北 保定 071002)

人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界一直探討的話題,尤其是貨幣性計(jì)量模型的研究方面。本文從貨幣性計(jì)量的經(jīng)濟(jì)理論基礎(chǔ)切入,分析了貨幣性計(jì)量的理論基礎(chǔ),在此基礎(chǔ)上比較了現(xiàn)行的貨幣性計(jì)量模型,結(jié)合實(shí)際中存在的問題,提出改善貨幣性計(jì)量模型的建議。

人力資源;消費(fèi)者剩余;貨幣性計(jì)量

隨著世界經(jīng)濟(jì)的全球化進(jìn)程逐漸加大,各個(gè)國家之間的交流和合作日益成熟,知識(shí)經(jīng)濟(jì)占據(jù)時(shí)代的主導(dǎo)地位,作為當(dāng)今世界四大人力資源之一的人力資源會(huì)計(jì)是企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵所在。企業(yè)要想在激烈的市場競爭環(huán)境中立于不敗之地,必須要在人力資源方面擁有優(yōu)勢,對人力資源進(jìn)行合理的開發(fā)和有效的管理。而人力資源價(jià)值的管理首先面臨的問題是要解決人力資源價(jià)值的計(jì)量問題。

一、人力資源價(jià)值理論綜述

人力資源對于企業(yè)來說是一種特殊的資產(chǎn),它不僅僅和一般的資產(chǎn)一樣,可以為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值,增加收益,而且也有其特殊的一面,需要有特殊的計(jì)量模型。

(一)消費(fèi)者剩余

任何一種商品都有交換價(jià)值和使用價(jià)值。市場經(jīng)濟(jì)條件下,商品的交換價(jià)值表現(xiàn)為商品市場的價(jià)值。而商品的使用價(jià)值則是指商品的總效用量,它表示一個(gè)消費(fèi)者從某種商品中所得到的有用性或滿足的量,對于同一種商品而言,使用目的的不同,不同的消費(fèi)者使用,其使用價(jià)值是有很大的區(qū)別的。例如,一瓶水對于口渴的人來說,其使用價(jià)值必然大于其它物品。

然而,人們在市場中進(jìn)行商品的消費(fèi)和買賣,是以商品的使用價(jià)值作為基礎(chǔ)進(jìn)行交易的。而生產(chǎn)者也不會(huì)因?yàn)槭褂谜叩氖褂媚康牡牟煌淖兩唐返膬r(jià)格,因而在使用價(jià)值所表現(xiàn)出的總效用量與市場總價(jià)值之間的差額,這便是消費(fèi)者剩余。

(二)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)剩余

企業(yè)既是生產(chǎn)者也是消費(fèi)者。一方面,企業(yè)作為生產(chǎn)者,不僅僅為社會(huì)提供商品和勞務(wù),增加就業(yè)崗位,而且創(chuàng)造財(cái)富,創(chuàng)造價(jià)值。另一方面,企業(yè)為了生存,也是消費(fèi)者,在其生產(chǎn)過程中不斷消費(fèi)各種資源、廠房和設(shè)備,企業(yè)消費(fèi)的目的是生產(chǎn)產(chǎn)品,創(chuàng)造超過其所消費(fèi)的價(jià)值的剩余價(jià)值,而這種價(jià)值可以看成是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)剩余。

類似于上面提到的普通消費(fèi)者剩余,企業(yè)的經(jīng)濟(jì)剩余實(shí)際上包括兩部分內(nèi)容,一部分是消費(fèi)者剩余,另一部分則是生產(chǎn)者剩余。企業(yè)的生產(chǎn)者剩余是由企業(yè)的勞動(dòng)者所創(chuàng)造的,是指生產(chǎn)者獲得超過他們生產(chǎn)成本的收益;而企業(yè)的消費(fèi)者剩余則是指各種生產(chǎn)資料、廠房設(shè)備等對于消費(fèi)者 (企業(yè))的價(jià)值或效用超過這些商品的購買價(jià)格。企業(yè)的消費(fèi)者剩余實(shí)質(zhì)上是投資者所買入的,由社會(huì)其他企業(yè)所創(chuàng)造的,在本企業(yè)的生產(chǎn)過程中所實(shí)現(xiàn)的。

(三)人力資源使用價(jià)值

從上面對于企業(yè)經(jīng)濟(jì)剩余的分析,可以看出企業(yè)人力資源所創(chuàng)造出的剩余價(jià)值是企業(yè)經(jīng)濟(jì)剩余的一部分,而非全部。因此,人力資源使用價(jià)值是由人力資源的交換價(jià)值和人力資源創(chuàng)造的生產(chǎn)者剩余構(gòu)成的。

企業(yè)的生產(chǎn)要素是由勞動(dòng)者、勞動(dòng)工具、勞動(dòng)對象三個(gè)要素構(gòu)成的,具體到一個(gè)企業(yè),生產(chǎn)三要素可以分為勞動(dòng)力、廠房設(shè)備、各種生產(chǎn)資料。如果將其進(jìn)一步細(xì)化,利用貨幣形式來表示生產(chǎn)三要素,可分為勞動(dòng)者工資、固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)。利用貨幣這一具體模型表示,便可以合理地計(jì)量企業(yè)人力資源所創(chuàng)造的生產(chǎn)者剩余。如果把人力資源看作企業(yè)購入的一種商品,則企業(yè)的生產(chǎn)者剩余亦可以看作企業(yè)的一種消費(fèi)者剩余。因此,可以將企業(yè)人力資源的使用價(jià)值看作人力資源的交換價(jià)值及人力資源消費(fèi)者剩余價(jià)值。

二、人力資源價(jià)值計(jì)量模型介紹

在人力資源會(huì)計(jì)的研究過程中,人力資源價(jià)值的計(jì)量一直都是十分關(guān)鍵的,因?yàn)槿肆Y源價(jià)值會(huì)計(jì)不是以投入價(jià)值計(jì)量而是以產(chǎn)出價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)的,因而所計(jì)量的結(jié)果難免會(huì)有誤差,存在著不確定性。為了減少計(jì)量的不確定性,增加可操作性,便從不同的角度和方面產(chǎn)生了多種的計(jì)量手段與方法。而最主要的計(jì)量方法可以分為貨幣性計(jì)量與非貨幣性計(jì)量兩種。

所謂貨幣性計(jì)量是指人力資源價(jià)值計(jì)量過程中以貨幣作為評估的單位,并在評估中以此方法為主的計(jì)量方法。會(huì)計(jì)的靈魂在于會(huì)計(jì)計(jì)量,而人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的實(shí)施與發(fā)展同樣離不開適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)計(jì)量方法和手段。目前,在會(huì)計(jì)界存在著許多不同類型的計(jì)量模型,具體有以下幾種。

(一)以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的人力資源價(jià)值的貨幣性計(jì)量

1.未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法。該方法是 1971年巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨在《會(huì)計(jì)評論》雜志上所發(fā)表的《論人力資源的經(jīng)濟(jì)概念在財(cái)務(wù)報(bào)表中的應(yīng)用》文章中率先提出的。這種方法主張將職工的未來收益或工資報(bào)酬的現(xiàn)值作為企業(yè)人力資源的價(jià)值。因而一個(gè)職工的人力資源價(jià)值應(yīng)該是他在未來特定時(shí)期提供的服務(wù)將得到的工資總額的現(xiàn)值計(jì)算期,按該員工未來在企業(yè)中效力的年限,并按照一定的折現(xiàn)率將工資折成現(xiàn)值,作為人力資源的價(jià)值。在這一方法下,人力資源價(jià)值的計(jì)算公式為:

其中 V表示人力資源的價(jià)值,Yt表示第 t年職工的報(bào)酬,T表示人力資源價(jià)值的計(jì)算年限,r表示適用于該職工的收益折現(xiàn)率。

這種方法的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算方法簡便,只需知道未來工資報(bào)酬額、計(jì)算年限和選定的折現(xiàn)率后,便可以計(jì)算出。然而其缺點(diǎn)也是顯而易見的,在考慮員工為企業(yè)服務(wù)的年限時(shí),無法做到合理地估計(jì),個(gè)人可能由于其他原因離開企業(yè)而不是由于退休或者死亡。因此該模型過高地計(jì)算了服務(wù)年限,從而導(dǎo)致人力資源價(jià)值的過高。另一個(gè)局限則是未考慮職工在職期間職位的變動(dòng),職工可能因?yàn)樵诼毱陂g表現(xiàn)良好而得到提升的機(jī)會(huì),因而就這一方面可能會(huì)低估其價(jià)值。

2.調(diào)整后的未來工資報(bào)酬折現(xiàn)模型。這種計(jì)算模型的提出者是美國的赫曼森,他認(rèn)為,在同一行業(yè)的不同企業(yè)之間,即使技術(shù)水平相近,效益也會(huì)存在著很大的不同,造成這種差異是勞動(dòng)者本身的素質(zhì)所導(dǎo)致的。而未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法則無法反映這一問題,因此為了反映員工素質(zhì)的差異而造成的企業(yè)效益不同。這一方面,在計(jì)算出工資報(bào)酬折現(xiàn)值以后,需要用效率系數(shù)進(jìn)行合理地調(diào)整,來確定最終的人力資源價(jià)值。而所謂效率系數(shù)是對所選取的此前若干年度全行業(yè)的資產(chǎn)平均收益率與該企業(yè)在相應(yīng)年度的資產(chǎn)收益率的比值進(jìn)行加權(quán)平均所得到的數(shù)值。一般 5年為標(biāo)準(zhǔn),公式如下:

其中 E表示效率系數(shù),RF0表示現(xiàn)實(shí)年度企業(yè)的資產(chǎn)收益率,RFt(t=1、2、3、4)表示從現(xiàn)實(shí)年度往前推得第 t年度該企業(yè)的資產(chǎn)收益率,RE0表示現(xiàn)實(shí)年度全行業(yè)的平均資產(chǎn)收益率,REt(t=1、2、3、4)表示從現(xiàn)實(shí)年度往前推得第 t年度全行業(yè)的平均資產(chǎn)收益率。

這種方法適當(dāng)?shù)乜紤]了由于人力資源素質(zhì)的差異而造成了同一行業(yè)不同企業(yè)之間的效益差異,而不僅僅是依據(jù)工資報(bào)酬來計(jì)算,具有一定的進(jìn)步性和科學(xué)性。但是企業(yè)員工的素質(zhì)并不是影響企業(yè)效益的唯一因素,因而這種方法的計(jì)算也是有局限性的。

(二)以收益為基礎(chǔ)的人力資源價(jià)值的貨幣性計(jì)量方法

1.經(jīng)濟(jì)價(jià)值法。又稱企業(yè)未來收益法,是由弗蘭霍爾茨、布萊米特、帕利于 1968年提出的模型。這種模型將企業(yè)或企業(yè)中的某一群體在未來的一段特定時(shí)期內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的收益的預(yù)測值,按人力資源投資率 (即企業(yè)中的某一群體的人力資源的投資占總投資額的比重)計(jì)算出屬于人力資源投資所實(shí)現(xiàn)的折現(xiàn)值作為人力資源的價(jià)值。因此,該模型的使用必須首先正確地將企業(yè)在未來某一特定時(shí)期內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中投入的資產(chǎn)分為兩大類,一類是物力的投入,另一類則是人力的投入,然后再根據(jù)企業(yè)人力資源投入的百分比計(jì)算其創(chuàng)造出企業(yè)的價(jià)值。其一般計(jì)算公式為:

其中 V表示人力資源價(jià)值,Rt表示第 t年的收益,ht表示第 t年的人力投資率,T表示人力資源價(jià)值的計(jì)算年限,r表示相應(yīng)的折現(xiàn)率。

這種模型區(qū)分了人力資源投資與非人力資源投資,這有助于正確地區(qū)分兩者間的比例。人力資源價(jià)值反映了人力資源所創(chuàng)造的剩余價(jià)值,然而這種模型也存在著一定缺陷,其所確定的人力資源的價(jià)值也只反映了人力資源的部分價(jià)值,即反映的是勞動(dòng)者的剩余價(jià)值,而并沒有包括人力資源以工資為收入所創(chuàng)造的剩余價(jià)值。因而這種計(jì)量結(jié)果作為對人力資源價(jià)值的量度,顯然低估了人力資源的價(jià)值,并且這種模型是以人力資源成本會(huì)計(jì)核算為前提,如果沒有人力資源的投資成本數(shù)據(jù)或數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確則此模型便失去了意義。而且,未來盈余的準(zhǔn)備度也存在著質(zhì)疑。

2.隨即報(bào)償價(jià)值模型。隨即報(bào)償價(jià)值模型是由弗蘭霍爾茨于 1985年所提出的人力資源個(gè)體價(jià)值的計(jì)量方法。這種模型認(rèn)為,一個(gè)人對于組織的價(jià)值在于他在未來時(shí)期能夠?yàn)榻M織所提供的服務(wù),而這種服務(wù)與其未來在組織中所處的職位相聯(lián)系。但是一個(gè)人在一個(gè)組織內(nèi)所擔(dān)當(dāng)?shù)慕巧遣淮_定的,具有很強(qiáng)的隨機(jī)性,因此一個(gè)人未來為組織提供服務(wù)的過程是一個(gè)隨機(jī)報(bào)償過程。其計(jì)算公式為:

V表示人力資源的價(jià)值;i從 1到 m,表示某職工在為企業(yè)服務(wù)的年限內(nèi)可能擔(dān)任的 m個(gè)不同的職位;Ri表示該職工在職位 i上時(shí)能夠?yàn)榻M織帶來的利益即為組織創(chuàng)造的價(jià)值;P(Ri)表示該職工取得職位 i的概率;r表示折現(xiàn)率;t為該職工為組織服務(wù)的年限。

這種模型所考慮的因素比較全面、系統(tǒng),因而相對更準(zhǔn)確,也更容易為人們所接受,但是它也面臨著缺乏可操作性這一難題。首先,職工在某一職位上的概率是一個(gè)不確定的值,難以有效地確認(rèn);其次,職工在某一職位上所為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值不易計(jì)算;最后,其與以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的人力資源價(jià)值的貨幣性計(jì)量方法一樣存在著可能高估職工服務(wù)年限這一問題。此外,這種計(jì)量模型,也是一種人力資源個(gè)人的不完全價(jià)值的計(jì)量方法,沒有考慮人力資源的補(bǔ)償價(jià)值。

3.調(diào)整后的隨機(jī)報(bào)償價(jià)值模型。該模型由我國研究者劉仲文在《會(huì)計(jì)研究》1997年第 6期發(fā)表的一篇題為《人力資源價(jià)值模型的評價(jià)》的文章中提出。這一模型認(rèn)為,人力資源是影響企業(yè)效益的重要因素,但不是唯一因素,因而如果將企業(yè)的全部收益歸結(jié)為人力資源創(chuàng)造的價(jià)值,顯然是不準(zhǔn)確的,可能會(huì)高估人力資源的價(jià)值。為此,該模型便引入了“人力資產(chǎn)報(bào)酬系數(shù)”,其計(jì)算公式如下:

其中 k1、k2、k3、k4為權(quán)數(shù),k1+k2+k3+k4=1。對于不同的企業(yè),k1、k2、k3、k4的取值可以不同,因而調(diào)整后的隨機(jī)報(bào)償價(jià)值模型公式為:

這種模型從理論上講比隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值模型更加準(zhǔn)確、合理,然而其缺陷比隨機(jī)報(bào)償價(jià)值模型更加突出,不僅面臨著相同的問題,而且這里又增加了 k1、k2、k3、k4四個(gè)權(quán)數(shù)的確定問題。這四個(gè)權(quán)數(shù)受人為因素影響很大,因而在計(jì)量過程中存在著更大的不確定性。

三、人力資源價(jià)值計(jì)量的改善

一個(gè)國家綜合國力的體現(xiàn)在于人才方面的競爭,一個(gè)國家要想在世界這個(gè)大舞臺(tái)上發(fā)揮作用和影響,一個(gè)企業(yè)要想在現(xiàn)代社會(huì)的激烈競爭中立于不敗之地,都必須擁有大量的人才。因此,人力資源價(jià)值必須得到國家和企業(yè)的關(guān)注。具體需在以下幾點(diǎn)做出改善。

第一,處理好人力資源會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的關(guān)系問題。人力資源會(huì)計(jì)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的延伸和補(bǔ)充,不是對現(xiàn)行傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的否定和替代。因此,人力資源會(huì)計(jì)完全可以沿用現(xiàn)行傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的一些基本假設(shè)和核算程序。

第二,最大限度地發(fā)揮人力資源的價(jià)值。首先,人力資源是一種生物性的資源,因而受到人的主觀行為的影響,是否積極地投入到工作當(dāng)中,最大限度的開發(fā)人力資源價(jià)值,這都是不確定的。因此在對人力資源價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí),要充分考慮到 “人”的主觀能動(dòng)性的作用。其次,人力資源價(jià)值的實(shí)現(xiàn)有賴于物力資本作為基礎(chǔ),“巧婦難為無米之炊”,因此,國家要?jiǎng)?chuàng)造適當(dāng)?shù)臈l件,努力發(fā)揮人力資源的價(jià)值。

第三,建立完善人力資源價(jià)值計(jì)量的體系,規(guī)范計(jì)量的實(shí)施。由于目前我國人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量的研究理論尚未完善,并且大部分的理論來自于西方國家,與國情缺少聯(lián)系,導(dǎo)致各方面存在著缺陷。因而,建立合理的理論基礎(chǔ)成為我國人力資源價(jià)值計(jì)量的首要問題。

第四,進(jìn)行大膽創(chuàng)新與推廣應(yīng)用。盡快建立人力資源價(jià)值計(jì)量體系,填補(bǔ)我國傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對人力資源價(jià)值反映的空白,充實(shí)和豐富財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)反映的內(nèi)容,突出人力資源在整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的地位。讓全社會(huì)重視人力資源和智能知識(shí)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值,盡快培養(yǎng)一批既有會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)知識(shí),又掌握社會(huì)學(xué)、人力資源、管理學(xué)、概率論、計(jì)量經(jīng)濟(jì)、計(jì)算機(jī)運(yùn)用等知識(shí)的復(fù)合型人才,以適應(yīng)人力資源價(jià)值計(jì)量工作的需要。待核算方法和計(jì)量手段進(jìn)一步完善、合理后,再向其他行業(yè)推廣。其他有條件的單位,可以先把人力資源價(jià)值計(jì)量情況的報(bào)告作為內(nèi)部報(bào)表使用,并逐步作為外部報(bào)表對外公開。

[1]劉仲文.人力資源會(huì)計(jì) [M].北京:首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社,2006.

[2]張文賢.人力資源會(huì)計(jì) [M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2005.

[3][美]弗蘭霍爾茨.人力資源管理會(huì)計(jì) [M].北京:中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,1986.

[4]徐 勇,岳 欣.關(guān)于我國實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)的探討 [J].對外經(jīng)貿(mào)會(huì)計(jì),1999(12):7-10.

F235.99

A

1008-6471(2011)01-99-03

2010-08-23

本文系 2010年度河北省人力資源和社會(huì)保障課題 “社?；鸨O(jiān)管模式研究”研究成果之一。

段洪波 (1980-),男,河北滄州人,河北大學(xué)管理學(xué)院教師,主要從事財(cái)力治理研究。