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借貸記賬法的借貸含義淺議

2012-04-29 00:44:03張改清
中國管理信息化 2012年19期
關(guān)鍵詞:經(jīng)濟利益

張改清

[摘要] 借貸記賬法是一種最基本的、也是人們最熟悉的會計核算方法。借與貸,在客觀上是充當(dāng)了記賬符號,但它不僅僅只是一種純粹的記賬符號,而是有明確和深刻含義的。本文從會計核算對象角度,剖析了借與貸的含義:借方反映經(jīng)濟利益的增加;貸方反映經(jīng)濟利益的減少。

[關(guān)鍵詞] 借貸記賬法;會計核算對象;經(jīng)濟利益

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 19. 001

[中圖分類號]F230[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]1673 - 0194(2012)19- 0002- 02

0引言

借貸記賬法是會計核算方法體系中的一種專門方法, 它產(chǎn)生于12世紀(jì)末、13世紀(jì)初意大利佛羅倫薩的銀行業(yè)。它是為適應(yīng)商業(yè)資本和借貸資本經(jīng)濟發(fā)展的需要而產(chǎn)生的。當(dāng)時, 意大利佛羅倫薩的銀行業(yè)極為發(fā)達(dá)。他們根據(jù)存放款的要求, 以人名設(shè)賬, 以借貸反映銀行與客戶之間的經(jīng)濟往來, 借者表示債權(quán), 貸者表示債務(wù), 以反映債權(quán)債務(wù)的發(fā)生與變化?,F(xiàn)在保存在意大利威尼斯文庫中的佛羅倫薩銀行1211年的賬簿遺物, 就是歷史的見證。佛羅倫薩銀行的記賬方法就是借貸記賬法的起源。

隨著資本主義的發(fā)展, 這種記賬方法日益完備,后傳入其他資本主義國家, 被廣泛應(yīng)用。從19世紀(jì)中葉開始, 外國資本主義侵入我國,借貸記賬法隨同西式會計理論與方法, 在我國廣泛傳播應(yīng)用。

1借貸本意

借貸記賬法的借與貸,在客觀上是充當(dāng)了記賬符號,但它不僅僅只是一種純粹的記賬符號。縱觀其發(fā)展史,我們可以發(fā)現(xiàn),在12世紀(jì)末、13世紀(jì)初的意大利,借貸記賬法則的設(shè)計初衷,是為了適應(yīng)借貸業(yè)主記錄款項的借出和貸入的需要。

借——指借出款項,即債權(quán)增加(應(yīng)收款),會獲得一定的利息收入,即經(jīng)濟利益增加。

貸——指收入款項,即債務(wù)增加(應(yīng)付款),會增加一定的利息支出,即經(jīng)濟利益減少。

可見借貸最早是用于記錄款項的借出和貸入,表明債權(quán)債務(wù)關(guān)系,反映經(jīng)濟利益的增加和減少,貸主貸出和借主歸還表現(xiàn)為借貸業(yè)主(以下簡稱商業(yè)銀行)的款項借出,經(jīng)濟利益增加;貸主收回和借主借入則表現(xiàn)為商業(yè)銀行的款項收入 ,經(jīng)濟利益減少。在商業(yè)銀行與借主和貸主的借貸業(yè)務(wù)中,凡是涉及借出款項,經(jīng)濟利益增加的業(yè)務(wù),如從貸主的貸出和借主的歸還,都記為借;凡是涉及收入款項、經(jīng)濟利益減少的業(yè)務(wù),如借主的借入和向貸主的歸還,則都記為貸。商業(yè)銀行的借或貸的記賬方向是以經(jīng)濟利益的增加和減少為依據(jù)的,而并不與資產(chǎn)負(fù)債的增減相關(guān)聯(lián)。這樣,借貸記賬方向就與借貸業(yè)務(wù)的經(jīng)濟利益增減一致,呈現(xiàn)為完全的對應(yīng)關(guān)系,而不存在以資產(chǎn)負(fù)債的增減方向為依據(jù)時,借貸記賬方向與資產(chǎn)負(fù)債的增減方向相矛盾的狀態(tài)。顯然,經(jīng)濟利益的增減體現(xiàn)了人們最初設(shè)計借貸記賬法則的依據(jù)和前提。因此,以經(jīng)濟利益的增減作為認(rèn)識借貸記賬法的基點,并進(jìn)行借貸記賬規(guī)則的講解,不僅能充分揭示借貸記賬方向與借貸業(yè)務(wù)的完全對應(yīng)關(guān)系,而且比死記硬背更容易理解和掌握。

2借貸記賬法面臨的困惑

借貸記賬法迄今為止一直是困擾授課教師的難題。當(dāng)代美國著名的會計學(xué)家A·C·利特爾頓教授甚至不無遺憾地感嘆:借貸記賬法給我們留下一個令人困惑的特征,某些賬戶的左方代表增方,而在其他賬戶,增加額卻記入右方。這種安排太復(fù)雜了,以至于試圖將它合理化成為徒勞無益的事。我們別無他法,只好接受它并記住它的增減法則。

為此,很多老師在講解時告訴學(xué)生,借貸只是一種記賬符號,沒有實在意義,資產(chǎn)的增加、負(fù)債和所有者權(quán)益的減少記借方;資產(chǎn)的減少、負(fù)債和所有者權(quán)益的增加記貸方,這是規(guī)定,沒有道理可講,一定要熟記。 但即使這樣,也不能解決所有問題,主要有兩個方面的問題無法解決。

2.1 某些特殊賬戶無法用此規(guī)定來解決

如“累計折舊”這個賬戶是標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)類賬戶,但計提折舊時我們寫的會計分錄卻是:“借:管理費用(制造費用);貸:累計折舊”,對“累計折舊”這個賬戶,“貸”卻表示折舊增加,而不是表示折舊減少;又如“待處理財產(chǎn)損溢”這個賬戶也是標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)類賬戶,但在盤盈原材料時我們寫的會計分錄卻是:“借:原材料;貸:待處理財產(chǎn)損溢”,對“待處理財產(chǎn)損溢”這個賬戶,“貸”既不表示增加,也不是表示減少,“借”也同樣如此,在這里“貸”表示材料盤盈,“借”表示材料盤虧;再如“利潤分配”這個賬戶是所有者權(quán)益類賬戶,但在給投資者分配利潤時我們寫的會計分錄卻是:“借:利潤分配;貸:應(yīng)付利潤”,對“利潤分配”這個賬戶,“借”卻表示分配利潤的增加,而不是表示分配利潤的減少。

2.2 賬戶之間余額(發(fā)生額)的結(jié)轉(zhuǎn)也難以用此規(guī)定來解釋

如月末(或年末)必須把損益類賬戶的發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)給“本年利潤”,但是收入、成本、費用、支出等都沒有增加,也沒有減少;又如月末應(yīng)把完工產(chǎn)品的“生產(chǎn)成本”轉(zhuǎn)給“庫存商品”(即借:庫存商品;貸:生產(chǎn)成本),但“生產(chǎn)成本”卻沒有減少,前面的規(guī)定根本就說不通,學(xué)生也很難理解。

借貸記賬法是會計最重要的核算方法,可以說沒有借貸記賬法就沒有會計核算,對初學(xué)者來說,不能真正理解借和貸,只是死記硬背的話,不利于對會計知識的掌握和融會貫通。

3如何正確理解借貸含義

會計核算的對象是資金及其運動,其總體即為資金的總額。借貸記賬法核算的對象也就是會計核算的對象。會計要素是會計對象的具體化。財政部在2000年發(fā)布的《企業(yè)會計制度》對會計各要素是這樣定義的:

第12條 資產(chǎn),是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

第69條 負(fù)債,是指過去的交易、事項形成的現(xiàn)時義務(wù),履行該義務(wù)預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。

第79條 所有者權(quán)益,是指所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟利益,其金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額。

第84條 收入,是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?;顒又兴纬傻慕?jīng)濟利益的總流入。

第99條 費用,是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日常活動所發(fā)生的經(jīng)濟利益的流出。

從以上定義可以看出,《企業(yè)會計制度》把每一個會計要素都定義為企業(yè)經(jīng)濟利益。由此可知,會計核算的對象就是企業(yè)的經(jīng)濟利益。概括地說,會計核算的內(nèi)容無非就是資產(chǎn)和權(quán)益兩個方面,其中資產(chǎn)是企業(yè)所擁有的經(jīng)濟權(quán)利,屬于正項的經(jīng)濟利益,是經(jīng)濟利益的增項,資產(chǎn)增加則企業(yè)的經(jīng)濟利益增加;權(quán)益則是企業(yè)承擔(dān)的經(jīng)濟義務(wù)(包括對債權(quán)人承擔(dān)的償債義務(wù)和對所有者承擔(dān)的受托經(jīng)營義務(wù))。義務(wù)和權(quán)利是相輔相成的。如果說資產(chǎn)是企業(yè)所擁有的正項的經(jīng)濟利益,那么權(quán)益則是負(fù)項的經(jīng)濟利益,是經(jīng)濟利益的減項,權(quán)益增加則企業(yè)的經(jīng)濟利益減少。

明確了會計對象的本質(zhì),則借貸的含義就變得非常簡單了。借表示企業(yè)經(jīng)濟利益的增加,貸表示企業(yè)經(jīng)濟利益的減少。這與借貸記賬法產(chǎn)生之初借貸的本意完全符合。具體分析如下:

(1)借項業(yè)務(wù)。借資產(chǎn),表示資產(chǎn)增加,顯然反映企業(yè)經(jīng)濟權(quán)利增加,即經(jīng)濟利益增加,對企業(yè)“有利”;借權(quán)益,則反映企業(yè)承擔(dān)的經(jīng)濟義務(wù)減少,同樣對企業(yè)“有利”,同樣表示企業(yè)的經(jīng)濟利益增加。所以,不管是借資產(chǎn)還是借權(quán)益,都是反映經(jīng)濟利益增加。對于企業(yè)的費用,資產(chǎn)和費用實質(zhì)本是一個概念,只是資產(chǎn)帶給使用人的受益期較長,而費用帶給使用人的受益期較短。因此可以說費用是瞬間的資產(chǎn),或者說資產(chǎn)本身也要分期轉(zhuǎn)作費用,因此費用增加同樣會使企業(yè)的經(jīng)濟利益增加,費用減少會使經(jīng)濟利益減少。

(2)貸項業(yè)務(wù)。貸資產(chǎn),表示資產(chǎn)減少,顯然反映企業(yè)經(jīng)濟權(quán)利減少,即經(jīng)濟利益減少,對企業(yè)“有害”;貸權(quán)益,則反映企業(yè)承擔(dān)的經(jīng)濟義務(wù)增加,同樣對企業(yè)“有害”,同樣表示企業(yè)的經(jīng)濟利益減少。所以,不管是貸資產(chǎn)還是貸權(quán)益,都是反映經(jīng)濟利益減少。權(quán)益包括債權(quán)人權(quán)益和所有者權(quán)益,對于企業(yè)的收入,收入導(dǎo)致經(jīng)濟利益的增減是與權(quán)益一致的,而且收入本身就歸屬于所有者,是所有者的權(quán)益,因此,收入增加會使經(jīng)濟利益減少,收入減少會使經(jīng)濟利益增加。

借貸符號的含義再簡單不過,借就是表示會計對象增加,貸表示會計對象減少。由此可見,借貸記賬法是對會計對象變動的直接體現(xiàn),是對經(jīng)濟活動的一種自然而然的反映。

主要參考文獻(xiàn)

[1]陶丘山.探索借貸之義[J].財會月刊,2002(5).

[2]財政部注冊會計師考試委員會.會計[M].北京:中國財政經(jīng)濟出版社,2007:14-21.

[3]楊桂榮,謝軒.借貸記賬法講法新探[J].會計之友,2008(21).

[4]李靠隊,吳夢云.借貸記賬法的由來及其記賬規(guī)則[J].會計之友,2009(14).

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