張 媛

(遼寧對外經(jīng)貿(mào)學院，遼寧 大連 116052)

一、福建省上市公司或有事項披露存在的問題

《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》對我國企業(yè)或有事項的會計核算和信息披露作出了明確的規(guī)范，盡管如此，許多上市公司對或有事項的披露仍然存在著不規(guī)范的現(xiàn)象。針對這種狀況，本文選取了福建省上市公司2009年以及2010年年報，對或有事項披露的現(xiàn)狀及問題進行分析。根據(jù)樣本數(shù)據(jù)，2009年，福建省68家上市公司中僅47家公司披露了或有事項，占69%;2010年，福建省80家上市公司中有58家公司披露了或有事項，占72.5%。

(一)預計負債披露不規(guī)范

2009年，福建省68家上市公司中僅16家公司對預計負債的金額在資產(chǎn)負債表中進行了披露，占樣本總數(shù)的24%。2010年，在報表中披露預計負債金額的僅21家公司，占樣本總數(shù)的26%。許多公司的財務報表中預計負債一直為零，預計負債科目形同虛設，即使是計提了預計負債的公司也并未就其對公司產(chǎn)生的財務影響進行披露，這樣就隱藏了可能的財務風險。另外，2010年對預計負債金額進行了披露的21家公司中，僅旭飛投資、盛屯礦業(yè)等14家在報表附注中對預計負債的種類、形成的原因、期初與期末余額及本期變動情況進行了披露，一些上市公司僅在資產(chǎn)負債表中披露了預計負債的年初數(shù)及年末數(shù)，在報表附注中并未對預計負債的相關信息進行披露。

(二)或有事項披露要素不完整

或有事項種類繁多，主要包括債務擔保、承諾、未決訴訟或仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量擔保等。通過對福建省上市公司的年報進行分析，這些公司或有事項披露的種類主要有債務擔保、未決訴訟及仲裁、承諾、資產(chǎn)抵押貸款以及背書給他人的票據(jù)貼現(xiàn)這五項。兩年中約50%的上市公司存在債務擔保事項，約25%的上市公司存在未決訴訟及仲裁事項，而其他或有事項比例較低，這說明債務擔保和未決訴訟及仲裁是上市公司中最為普遍的或有事項。

對于或有事項，除了準則規(guī)定的披露內(nèi)容外，企業(yè)還應將可能性的判斷依據(jù)、影響因素及其性質(zhì)、估計的程序和方法等內(nèi)容披露在報表附注中，然而福建省大部分公司僅披露了或有事項的形成原因，諸如有債務擔?；蛭礇Q訴訟等，沒有披露或有負債可能對公司產(chǎn)生的財務和經(jīng)營影響。有些上市公司憑借準則中的豁免條款，以保護商業(yè)秘密為借口，隱藏了財務風險，使投資者無法對公司作出準確判斷。

(三)或有事項披露不及時

上市公司在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，如果發(fā)生了能對公司股票價格產(chǎn)生較大影響而投資者尚未得知的重大或有事項，上市公司應及時披露該或有事項。但福建省相當一部分上市公司不能及時披露或有事項，且嚴重滯后，甚至在或有事項發(fā)生多年后，接到法院判決書才予以披露，給公司造成嚴重損失，甚至導致停產(chǎn)或終止上市。這不僅影響上市公司的發(fā)展，也極大影響了投資者的利益，降低了會計信息的預測價值和反饋價值，降低了會計信息的相關性。同時，上市公司不及時披露或有事項，也意味著存在內(nèi)幕交易的隱患，嚴重影響了投資者的決策以及市場的公平競爭。

(四)或有事項披露位置不集中

2009年，福建省68家上市公司中有48家披露了或有事項，占樣本總數(shù)的69%。其中，28家公司的或有事項在報表附注的“或有事項”部分進行了集中披露，12家公司僅在報表附注的“或有事項”中披露了一部分，而將其他或有事項披露于報表其他地方，8家公司的報表附注中的“或有事項”下無任何信息披露，或有事項的披露分散于其他部分，如“關聯(lián)方交易”、“承諾事項”、“其他重要事項”，以及在公司年報正文的“重要事項”中的“重要訴訟”、“其他重大合同”等事項中;2010年，在58家披露或有事項的公司中，32家公司的或有事項在報表附注中做了集中披露，16家公司僅在報表附注的“或有事項”中進行了部分披露，10家公司的或有事項分散披露于其他部分，由此可見，上市公司財務報表呈報或有事項的位置比較零亂，信息使用者不容易獲取企業(yè)所有或有事項的信息。

二、或有事項披露存在問題的原因分析

(一)我國或有事項準則不健全

1.對或有事項披露的規(guī)定過于穩(wěn)健

企業(yè)會計準則規(guī)定，或有負債只要是可能發(fā)生的(即概率大于5%，但小于或等于50%)均應在報表附注中披露，而且還要求對經(jīng)常發(fā)生的，對企業(yè)經(jīng)營及財務狀況有較大影響的或有負債，即使其有極小可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，也應進行相應的披露。這樣的規(guī)定過于穩(wěn)健，從重要性原則的角度來考慮，“可能性極小”，即發(fā)生概率小于5%，屬于不重要事項，如果披露，有誤導信息使用者判斷的可能;若被擔保企業(yè)有很高的信用級別，基本可以肯定擔保損失不會發(fā)生，那么信息使用者會因企業(yè)披露這些可能性極小的損失，對企業(yè)的或有事項產(chǎn)生錯誤理解。此外，根據(jù)成本效益原則，充分披露應是以不增加企業(yè)信息成本為前提，調(diào)查了解使用者所需要的信息，有針對性地進行披露。穩(wěn)健性原則固然重要，但它并不是處理或有事項的惟一標準，其它如重要性原則、成本效益原則同樣重要。

2.可能性的劃分過于主觀

會計準則對可能性的劃分如下:基本確定，發(fā)生概率介于95% ～99%之間;很可能，發(fā)生概率介于50% ～95%之間;有可能，發(fā)生概率介于5% ～50%之間;極小可能，發(fā)生概率介于0～5%之間。其實，以概率表示的可能性仍然具有可操縱性，特別是對于處于臨界點附近，這一規(guī)則很容易被規(guī)避。原因在于概率是客觀的，而對概率的判斷是主觀的，且對可能性標準的量化缺乏可靠的理論依據(jù)和實證研究結(jié)論的支持。這樣的劃分主觀性太大，使不同的估計會產(chǎn)生不同的結(jié)果，且又缺少可靠的資料來驗證，一是會影響會計信息的可比性和一致性;二是企業(yè)的財務狀況和經(jīng)濟活動無法得到真實公允地披露，并容易使報表信息使用者作出錯誤的判斷。

3.給不充分披露提供了制度漏洞

我國或有事項準則在披露部分存在例外原則，即在涉及未決訴訟、仲裁情況下，如果披露全部或部分信息預期會給企業(yè)帶來重大不利影響，則企業(yè)無需將這些信息披露在會計報表中，而是只需要披露未決訴訟、仲裁的形成原因。這一規(guī)定雖然有利于保護企業(yè)，但容易被濫用，給企業(yè)增加故意隱瞞重大事項的借口，有些企業(yè)只披露未決訴訟、仲裁的原因，而對其產(chǎn)生的影響只字不提，違背了充分披露原則和重要性原則，損害了投資者、債權人等相關者的利益。

(二)企業(yè)披露或有事項的成本較高

或有事項中的預計負債的確認在大多數(shù)時間不是僅僅由會計人員來操作就可以認定的。例如對違約損失的確認，就要涉及相關經(jīng)濟法的知識，產(chǎn)品維修承諾則需要對應的技術方面的專業(yè)知識，這便需要多個部門的配合才能作出準確合理的判斷。企業(yè)必須要提高其財務報表的編制成本，才能較為準確地確認預計負債，而這部分成本是企業(yè)不愿付出的，更何況這類信息的披露會對企業(yè)造成不利影響，與其提高成本披露這類信息給企業(yè)造成不利的影響，不如等既成事實再說。

(三)對或有事項的監(jiān)管和處罰力度不夠

我國對上市公司信息披露進行監(jiān)管的部門主要是中國證券監(jiān)督管理委員會、上海證券交易所、深圳證券交易所和中國注冊會計師協(xié)會。其中，中國證券監(jiān)督管理委員會享有最廣泛的權力，是最為權威的監(jiān)管者;證券交易所處于一線監(jiān)管的地位，其權限較為有限;中國注冊會計師協(xié)會對上市公司信息披露的監(jiān)管是間接的，是通過對會計師事務所的監(jiān)督和管理來實現(xiàn)的。近年來，雖然證監(jiān)會對或有事項披露監(jiān)管的力度在不斷加大，但披露違規(guī)事件卻屢禁不止。尤其是對定期報告，在各上市公司定期報告相對集中的幾天時間內(nèi)，認真地審核是很難做到的。此外，我國的相關法規(guī)制度之間不協(xié)調(diào)，法規(guī)制度實施不配套，使虛假會計信息被揭露的可能性極小，即使被揭露出來，由于我國現(xiàn)已發(fā)布的一些法規(guī)中懲治造假的規(guī)定過輕過寬，因此上市公司違法的機會成本很小，這便增加了上市公司或有事項披露違規(guī)的可能性。

三、完善或有事項披露的對策建議

(一)修改完善準則的相關規(guī)定

1.減少或有事項確認的主觀性

對于或有事項，除了準則規(guī)定的披露內(nèi)容外，準則制定機構還應分別制定不同種類的或有事項判斷可能性的詳細依據(jù)，做到每一類或有事項的“很可能”判斷都有據(jù)可依。而或有事項“很可能”的判斷依據(jù)應該取決于相關專家的意見。例如，企業(yè)若要判斷某項未決訴訟或仲裁是否應確認預計負債，則應根據(jù)律師或法律顧問所出具的專業(yè)意見作出合理的判斷;企業(yè)若要對產(chǎn)品質(zhì)量保證作出合理判斷，則應以企業(yè)銷售部門、技術部門和財務部門相關專家的意見以及以往的經(jīng)驗數(shù)據(jù)為判斷依據(jù)。同時，應明確上市披露預計負債的計提基數(shù)和計提比例，以提高會計信息的質(zhì)量。

2.增強或有事項計量依據(jù)的客觀性

由于或有事項的不確定性，在或有事項會計處理過程中，應根據(jù)謹慎性原則，在面臨不確定性因素的情況下作出職業(yè)判斷時，總是盡可能高估負債或損失，低估可能的資產(chǎn)或利得。企業(yè)在確認預計負債的最佳估計數(shù)時，對于或有事項涉及單個項目的，如果或有事項的其他可能結(jié)果大部分均比最可能的結(jié)果高或低，為了讓或有事項更具有客觀性，而不是盲目地選擇一個最可能結(jié)果，則企業(yè)在面臨這種情況時，最佳估計數(shù)將是較高或較低的金額。

3.明確或有事項披露的時間、方式及程度

目前我國部分上市公司或有事項披露不規(guī)范、不充分、不及時，利用或有事項準則的漏洞，對投資者造成了極大的影響。因此，相關部門應進一步完善準則，對或有事項披露的時間范圍、披露方式以及披露的詳細程度作出明確規(guī)定，以增強準則的可操作性，規(guī)范上市公司或有事項披露，提高會計信息質(zhì)量，更好地維護投資者利益。

(二)加大對或有事項的審計力度

注冊會計師應審查或有事項的真實性和完整性，認真審核企業(yè)提供的或有事項的資料和相關信息，通過向企業(yè)的管理層、相關職能部門、或有事項的責任人或知情者，逐項核實或有事項是否確實存在，是否有錯列、虛列，特別是漏列的現(xiàn)象。審查或有事項確認的合規(guī)性，認真審核企業(yè)的所有或有事項是否按照《企業(yè)會計準則——或有事項》的規(guī)定條件，經(jīng)過確認的程序。未確認程序的或有事項要重新確認，不符合或有事項確認條件的要予以剔除。審查或有事項計量的可靠性，要糾正企業(yè)由于某種主觀意圖而任意計量、故意擴大或縮小金額的現(xiàn)象。審查或有事項披露的規(guī)范性，對企業(yè)未按規(guī)定披露或有事項信息的，應督促其補充披露，并查明原因，落實責任歸屬，以便更好地保證或有事項信息披露的充分性和準確性，并根據(jù)會計處理情況和重要程度簽發(fā)不同類型的審計意見。

(三)提高財務人員的專業(yè)素質(zhì)

或有事項帶有很大的不確定性，由此決定了對或有事項進行會計確認、計量和披露時需要借助于會計人員的職業(yè)判斷，企業(yè)財務人員專業(yè)素質(zhì)的高低，直接影響著或有事項披露的水平。企業(yè)要加強對會計人員的素質(zhì)教育和專業(yè)培訓，一方面，應加強會計職業(yè)道德建設，把職業(yè)道德教育作為一項長期的工作，并且有計劃有組織的進行;另一方面，應加強對會計人員或有事項會計信息披露的相關培訓，使他們能充分認識并正確理解或有事項確認、計量以及披露的相關內(nèi)容。充分領會會計準則的精髓，掌握大量與或有事項有關的企業(yè)內(nèi)外資料并具備豐富的實踐經(jīng)驗，培養(yǎng)敏銳的洞察力和嚴密的邏輯推斷力，做到在進行職業(yè)判斷時，能進行正確的會計處理和披露，為投資人和決策者提供真實、可靠的會計信息。

［1］張子健，王立峰.上市公司或有事項披露情況及完善建議［J］.財會月刊，2010(32):22－24.

［2］王偉.或有事項報表信息在披露中存在的問題分析［J］.財會研究，2009(29):205.