山東魯能智能技術(shù)有限公司 邢 珊

>中國(guó)建設(shè)銀行山東省分行 孟 杰

>山東省質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局 郭曉雯

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下的今天，稅收籌劃日益受到企業(yè)和稅收政策制定者的重視，理論界對(duì)稅收籌劃的概念、效應(yīng)以及措施也多有研討，但在一些方面并未形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。本文擬從稅收籌劃的存在基礎(chǔ)入手，探討其策略及經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，并進(jìn)而提出企業(yè)優(yōu)化稅收籌劃的措施。

一、稅收籌劃的存在基礎(chǔ)

稅收籌劃是經(jīng)常被人提起的一個(gè)概念，但準(zhǔn)確而言，它到底指什么呢？筆者認(rèn)為，稅收籌劃是通過(guò)對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、籌資和投資等活動(dòng)的事先的合法的規(guī)劃，實(shí)現(xiàn)稅款的少繳或遲繳，從而達(dá)到降低企業(yè)稅收成本的目的的一種規(guī)劃活動(dòng)。

任何事物的存在都有一定的基礎(chǔ)，稅收籌劃自然也不例外。筆者認(rèn)為，稅收籌劃的存在基礎(chǔ)包括如下幾點(diǎn)：

一是企業(yè)追求股東財(cái)富最大化的需求。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)成為獨(dú)立的利益主體，追求企業(yè)價(jià)值最大化成為其財(cái)務(wù)管理的最根本目標(biāo)。為了實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)，企業(yè)必須“開(kāi)源”和“節(jié)流”并舉，而通過(guò)合法手段降低稅收成本就成為企業(yè)的一個(gè)必然選擇，企業(yè)也因此具有了實(shí)施稅收籌劃的內(nèi)在動(dòng)機(jī)。

二是政府進(jìn)行宏觀調(diào)控的需要。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，財(cái)政政策和貨幣政策是政府進(jìn)行宏觀調(diào)控的兩大政策工具，而稅收政策又是財(cái)政政策的重要組成部分。政府用稅收政策進(jìn)行宏觀調(diào)控的機(jī)理是，對(duì)不同的行為設(shè)置差別稅負(fù)，引導(dǎo)逐利的企業(yè)為了獲得稅收利益而做出政府所期待的決策，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。所以，企業(yè)的節(jié)稅行為是政府所鼓勵(lì)的，也是政府實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控的基礎(chǔ)。也正因如此，政府一方面賦予了企業(yè)進(jìn)行節(jié)稅的權(quán)利，另一方面也在稅法中為企業(yè)的節(jié)稅行為提供了籌劃空間。

三是相關(guān)稅法漏洞的存在。任何一部法律，都不可能是完美無(wú)缺的，稅法也是如此。由于法律制定者的有限理性和現(xiàn)實(shí)社會(huì)的復(fù)雜性，稅法必然存在這樣那樣的漏洞，而這些漏洞的存在就為企業(yè)避稅提供了可能。雖然避稅并不符合稅法制定者的主觀意圖，但其并不違反法律條文，政府對(duì)付避稅的主要措施是不斷完善稅法，堵塞稅法漏洞，因此，在世界范圍內(nèi)，避稅與反避稅的斗爭(zhēng)無(wú)處不在。

二、稅收籌劃的策略

稅收籌劃涉及到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各環(huán)節(jié)，筆者認(rèn)為大體可以從如下方面入手：

（一）從企業(yè)性質(zhì)方面進(jìn)行籌劃。企業(yè)有不同的性質(zhì)，根據(jù)投資者不同可分為內(nèi)資企業(yè)和涉外企業(yè)；根據(jù)組織形式不同可分為公司、合伙企業(yè)和個(gè)人獨(dú)資企業(yè)；根據(jù)投資規(guī)模，可以分為大企業(yè)和小企業(yè)等。不同性質(zhì)的企業(yè)，往往具有不同的稅收待遇，相對(duì)內(nèi)資企業(yè)，涉外企業(yè)常常有更多的稅收優(yōu)惠，而不同組織形式的企業(yè)在所得稅規(guī)定上也不盡相同，企業(yè)應(yīng)當(dāng)事先進(jìn)行研究規(guī)劃，以促進(jìn)稅收成本的最小化。如在選擇投資者時(shí)，如果能夠吸引適當(dāng)?shù)耐赓Y，就可以享受外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠；由于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，只由所有者繳納個(gè)人所得稅，較既需對(duì)利潤(rùn)繳納企業(yè)所得稅，也需對(duì)股利繳納個(gè)人所得稅的公司稅收負(fù)擔(dān)相對(duì)要低，因此，企業(yè)成立前，可以通過(guò)測(cè)算選擇適當(dāng)?shù)钠髽I(yè)組織形式；增值稅對(duì)于小規(guī)模納稅人和一般納稅人的規(guī)定有所不同，投資者可以根據(jù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和相關(guān)稅法規(guī)定，確定是投資建立一個(gè)大企業(yè)還是投資建立幾個(gè)規(guī)模較小的企業(yè)，以能夠適用最優(yōu)惠的稅收政策。

（二）從企業(yè)經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)方面進(jìn)行籌劃?；诎l(fā)展經(jīng)濟(jì)和促進(jìn)區(qū)域平衡的需要，政府往往對(duì)不同區(qū)域的企業(yè)實(shí)施不同的稅收政策，有時(shí)是在較為發(fā)達(dá)地區(qū)建立特別經(jīng)濟(jì)區(qū)，以吸引外資或推進(jìn)這些區(qū)域的領(lǐng)先發(fā)展，有時(shí)則是對(duì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)實(shí)施稅收優(yōu)惠，以引導(dǎo)更多的投資進(jìn)入這些地區(qū)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視選址問(wèn)題，以盡可能獲得更多的稅收利益。

（三）從經(jīng)濟(jì)行為方面進(jìn)行籌劃。與企業(yè)性質(zhì)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)相比，企業(yè)從經(jīng)濟(jì)行為方面進(jìn)行稅收籌劃的空間更大更廣。企業(yè)可以通過(guò)一系列經(jīng)濟(jì)行為降低稅收成本：由于利息能夠在所得稅前扣除，具有稅盾作用，而股利則須在稅后扣除，所以企業(yè)在籌資時(shí)可以適當(dāng)增加負(fù)債的比重，而減少股票的比重；增加稅法鼓勵(lì)的投資（如研發(fā)投資）的數(shù)量，以獲得費(fèi)用加成扣除或稅收抵免；雇傭部分特定人員（如殘疾人）以享受相關(guān)的稅法優(yōu)惠；從事環(huán)保、節(jié)能產(chǎn)業(yè)等稅法鼓勵(lì)的經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，以獲得稅收減免；采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)核算方法，以提高賬面成本減少應(yīng)納稅所得額從而降低企業(yè)所得稅，等等，不一而足。

三、稅收籌劃的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)

首先，稅收籌劃對(duì)于企業(yè)而言，具有以下經(jīng)濟(jì)效應(yīng)：一是利潤(rùn)效應(yīng)。企業(yè)通過(guò)稅收籌劃活動(dòng)，降低了稅收成本，在收入和其他成本不變的情況下，必然會(huì)提高利潤(rùn)水平。二是管理效應(yīng)。稅收籌劃對(duì)籌劃的要求是綜合性的，要求籌劃者必須從稅收制度、會(huì)計(jì)制度、企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理方式、籌資方向和結(jié)構(gòu)、投資方向和結(jié)構(gòu)等方方面面進(jìn)行綜合規(guī)劃，這樣，無(wú)形中就促使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者更加熟悉稅收制度、不斷提高對(duì)經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域的認(rèn)識(shí)、不斷提高經(jīng)營(yíng)管理技能，從而不斷提高管理水平。這也能夠從另一個(gè)角度提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。

其次，稅收籌劃對(duì)于政府而言，具有以下經(jīng)濟(jì)效應(yīng)：一是調(diào)控效應(yīng)。稅收籌劃的存在，使得政府通過(guò)設(shè)置差別稅收待遇引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為成為可能，因此，政府可以通過(guò)稅收政策實(shí)現(xiàn)對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)控。二是收入效應(yīng)。稅收籌劃對(duì)政府稅收收入的影響可以從兩個(gè)方面來(lái)看，一方面，稅收籌劃的存在使得企業(yè)能夠更好地利用稅收優(yōu)惠甚至稅法漏洞，這不可避免地會(huì)減少稅收收入；但另一方面，由于稅收籌劃的調(diào)控效應(yīng)，政府實(shí)現(xiàn)了調(diào)控目標(biāo)，經(jīng)濟(jì)得到了全面健康快速的發(fā)展，從長(zhǎng)期來(lái)看，勢(shì)必能夠通過(guò)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的改善而最終提高稅收收入。三是稅法完善效應(yīng)。如前所述，任何一個(gè)國(guó)家的稅法都是存在漏洞的，而企業(yè)避稅行為是顯示稅法漏洞的良好途徑，政府為了遏制企業(yè)避稅行為而實(shí)施的反避稅活動(dòng)是以稅法的完善作為主要措施的，這將不斷堵塞稅法漏洞，優(yōu)化稅收法規(guī)。

四、優(yōu)化稅收籌劃的措施

對(duì)于企業(yè)而言，必須采取一定的措施，才能夠優(yōu)化稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)稅收利益最大化。

（一）加強(qiáng)稅收籌劃意識(shí)。企業(yè)決策者和相關(guān)部門(mén)員工必須牢固樹(shù)立稅收籌劃意識(shí)，真正認(rèn)識(shí)到稅收成本的節(jié)約對(duì)提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的作用，在所有決策的制定和執(zhí)行過(guò)程中實(shí)施必要的稅收籌劃方案。在一個(gè)比較成熟的市場(chǎng)中，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)非常激烈，這種激烈的競(jìng)爭(zhēng)大大降低了平均利潤(rùn)率，因此，稅收成本的降低對(duì)于企業(yè)是否能夠立足具有至關(guān)重要的作用。而一個(gè)企業(yè)承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)的高低，是完全能夠通過(guò)稅收籌劃進(jìn)行改變的，所以，加強(qiáng)稅收籌劃意識(shí)就是加強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)意識(shí)。

（二）建立稅收籌劃管理制度。僅僅加強(qiáng)稅收籌劃意識(shí)是不夠的，為了稅收籌劃的順利有效開(kāi)展，還必須建立相關(guān)稅收籌劃管理制度，以指導(dǎo)和規(guī)范具體稅收籌劃行為的實(shí)施。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合本企業(yè)的內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，建立稅收籌劃管理總體制度和分部制度，稅收籌劃管理總體制度總括說(shuō)明企業(yè)稅收籌劃的方針、稅收籌劃的責(zé)任歸屬、稅收籌劃的總體步驟等問(wèn)題，而稅收籌劃管理的分部制度則需要結(jié)合企業(yè)的不同生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，對(duì)具體經(jīng)濟(jì)行為的稅收籌劃步驟進(jìn)行相應(yīng)規(guī)定。

（三）提高稅收籌劃人員業(yè)務(wù)素質(zhì)。人員素質(zhì)是成功實(shí)施稅收籌劃的重中之重，企業(yè)必須采取措施提高稅收籌劃人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)努力從外部吸收高素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)人員，將其充實(shí)到稅收籌劃專(zhuān)業(yè)隊(duì)伍之中。其次，應(yīng)努力提高本企業(yè)相關(guān)專(zhuān)業(yè)人員的素養(yǎng)，企業(yè)可以通過(guò)對(duì)專(zhuān)業(yè)人員實(shí)行定期業(yè)務(wù)培訓(xùn)、建立良好的人員選拔制度、確立適當(dāng)?shù)牟顒e薪酬制度等措施，強(qiáng)化稅收籌劃人員提高自身業(yè)務(wù)水平的動(dòng)機(jī)，并為其提高業(yè)務(wù)水平創(chuàng)造適當(dāng)?shù)耐獠織l件。

（四）充分利用中介機(jī)構(gòu)。目前，從事稅收籌劃的中介機(jī)構(gòu)主要是稅務(wù)師事務(wù)所和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這些中介機(jī)構(gòu)的人員是稅收籌劃的專(zhuān)職從業(yè)人員，專(zhuān)業(yè)水平一般較高，企業(yè)可以在培養(yǎng)自身稅收籌劃人員的同時(shí)，評(píng)估利用專(zhuān)業(yè)中介機(jī)構(gòu)的可行性。委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅收籌劃，其優(yōu)點(diǎn)在于，中介機(jī)構(gòu)可能會(huì)為企業(yè)提供更好的稅收籌劃方案，使得企業(yè)能夠較多地降低稅收成本，同時(shí)，在與這些機(jī)構(gòu)的專(zhuān)業(yè)人員共同工作的過(guò)程中，企業(yè)相關(guān)稅收籌劃人員也可以學(xué)習(xí)相應(yīng)的知識(shí)和增加工作經(jīng)驗(yàn)。但是，委托中介機(jī)構(gòu)需要支付相應(yīng)的費(fèi)用，成本相對(duì)較高。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)權(quán)衡委托中介機(jī)構(gòu)的成本和收益，再做定奪。一般而言，內(nèi)部稅收籌劃力量較為薄弱或生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)復(fù)雜的企業(yè)較為適合委托中介機(jī)構(gòu)從事稅收籌劃。

（五）努力規(guī)避稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。如前所述，節(jié)稅與避稅都屬于稅收籌劃的范疇，節(jié)稅由于符合稅收政策制定者的主觀意圖，是被鼓勵(lì)的，因此，籌劃風(fēng)險(xiǎn)不大，但是避稅不同。避稅實(shí)際上是在利用稅法的漏洞，是不受稅收政策制定者歡迎的，同時(shí)，由于在實(shí)務(wù)中稅務(wù)機(jī)關(guān)有一定的自由裁量權(quán)，因此，過(guò)度的避稅措施很可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為逃稅，從而招致處罰，最終得不償失。此外，企業(yè)在納稅方面的信譽(yù)也是一種無(wú)形資產(chǎn)，但過(guò)度避稅的企業(yè)其納稅信譽(yù)將會(huì)受到損害，可能會(huì)進(jìn)入稅務(wù)機(jī)關(guān)的“黑名單”，受到更多更嚴(yán)格的檢查，同樣會(huì)增加企業(yè)的成本。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在避稅收益與避稅風(fēng)險(xiǎn)之間進(jìn)行權(quán)衡，一方面確定適當(dāng)?shù)谋芏惓潭?，另一方面加?qiáng)對(duì)稅法的學(xué)習(xí)和與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，以盡量規(guī)避稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

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