王世奇

(中鐵六局太原鐵建建安分公司，山西太原 030045)

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的今天，建筑施工企業(yè)為能在高手林立的建筑市場(chǎng)擁有一席之地，不斷發(fā)展壯大，一方面堅(jiān)持“質(zhì)量求生存，品牌求發(fā)展”的品牌戰(zhàn)略，另一方面不斷苦練內(nèi)功，加強(qiáng)基礎(chǔ)管理，增收節(jié)支，取得價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)的主動(dòng)權(quán)，實(shí)際上價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)的背后是成本的競(jìng)爭(zhēng)。眾所周知，工程項(xiàng)目是施工企業(yè)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的源泉[1]，工程項(xiàng)目的管理是施工企業(yè)的管理基礎(chǔ)，而成本管理是工程項(xiàng)目管理工作的重中之重，因此，責(zé)任成本核算作為項(xiàng)目責(zé)任成本管理的重要環(huán)節(jié)，就顯得尤為重要。

1 工程項(xiàng)目責(zé)任成本核算的認(rèn)識(shí)

1.1 工程項(xiàng)目責(zé)任成本核算的概念

責(zé)任成本核算就是在企業(yè)內(nèi)部的責(zé)任中心制定責(zé)任成本預(yù)算，作為該責(zé)任中心的成本目標(biāo)，計(jì)算實(shí)際成本的差異，進(jìn)行實(shí)際成本的控制和考核的一種成本核算方法。也就是在計(jì)量、分析工程項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中有關(guān)預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況的基礎(chǔ)上，進(jìn)行成本目標(biāo)控制。由于工程項(xiàng)目周期長(zhǎng)、過(guò)程復(fù)雜、個(gè)體差異大、不可復(fù)制等與其他商品不同的特點(diǎn)，工程項(xiàng)目的收入和成本就存在階段性、一次性、動(dòng)態(tài)性、金額大的特殊性;如不及時(shí)進(jìn)行過(guò)程核算，項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)質(zhì)量、管理的成效好壞只有在工程結(jié)束后才能知道，時(shí)間跨度大，出現(xiàn)“秋后算賬”“死后驗(yàn)尸”的局面;沒(méi)有有效及時(shí)的信息反饋，過(guò)程控制和糾偏不能做到有的放矢、對(duì)癥下藥，大大降低了管理質(zhì)量。因此，工程項(xiàng)目只有通過(guò)縮短核算周期、劃小核算單元及時(shí)進(jìn)行核算，才能深入了解項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)狀況、發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、找出偏差、制定糾偏措施、落實(shí)執(zhí)行，使項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)進(jìn)入良性循環(huán)的軌道。同時(shí)責(zé)任成本核算作為責(zé)任成本管理的重要環(huán)節(jié)，也是考核責(zé)任，考核各責(zé)任中心責(zé)任預(yù)算執(zhí)行情況、評(píng)價(jià)責(zé)任中心業(yè)績(jī)和給各責(zé)任中心進(jìn)行經(jīng)濟(jì)利益兌現(xiàn)的重要依據(jù)。

1.2 責(zé)任成本核算與會(huì)計(jì)核算的聯(lián)系與區(qū)別

理論上會(huì)計(jì)核算應(yīng)包含企業(yè)責(zé)任成本核算，責(zé)任成本核算應(yīng)該成為會(huì)計(jì)核算的輔助核算，為會(huì)計(jì)核算提供原始資料，傳遞施工現(xiàn)場(chǎng)數(shù)據(jù)，財(cái)務(wù)部門(mén)根據(jù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理，匯總成本，填制會(huì)計(jì)報(bào)表。會(huì)計(jì)報(bào)表作為反映企業(yè)資產(chǎn)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的信息報(bào)告，一經(jīng)審核，具有法律性，必須具有客觀性、真實(shí)性、準(zhǔn)確性。會(huì)計(jì)核算的分析建立在財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。責(zé)任成本核算分析是建立在工程實(shí)際進(jìn)展情況基礎(chǔ)上分析，還原工程項(xiàng)目的實(shí)際成本支出，兩者目標(biāo)趨于一致。但由于工程項(xiàng)目的收入成本的特殊性，財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)范圍所限，對(duì)核算人員提供的數(shù)據(jù)無(wú)法核實(shí)，再加上施工單位粗放管理性質(zhì)，現(xiàn)場(chǎng)計(jì)量很難做到及時(shí)性、規(guī)范性，必然會(huì)導(dǎo)致部分核算數(shù)據(jù)不能如實(shí)反映給會(huì)計(jì)部門(mén)，財(cái)務(wù)的報(bào)表數(shù)據(jù)分析也失去意義。

鑒于以上原因，施工企業(yè)應(yīng)全力推行責(zé)任成本核算，隨著管理制度及能力的綜合提高，逐步合二為一。目前管理現(xiàn)狀下將責(zé)任成本核算與會(huì)計(jì)成本核算混淆，會(huì)造成核算過(guò)程中責(zé)任人不明確、程序混亂、分析粗獷的問(wèn)題，兩者的差異主要體現(xiàn)在:1)反映內(nèi)容的差異。責(zé)任成本核算主要是針對(duì)既定目標(biāo)對(duì)比分析，找出原因，落實(shí)獎(jiǎng)罰，制定下一步措施。主要目的是分析找原因。會(huì)計(jì)核算側(cè)重于成本發(fā)生情況的反映和監(jiān)督，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，主要目的是核實(shí)盈虧。2)核算方式、方法的差異。財(cái)務(wù)分析通過(guò)核算科目的設(shè)置，將費(fèi)用歸集為人工費(fèi)、材料費(fèi)、施工機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)，通過(guò)財(cái)務(wù)指標(biāo)分析、盈余分析將企業(yè)整體資產(chǎn)狀況、經(jīng)營(yíng)成果變成一種通用的經(jīng)濟(jì)語(yǔ)言，反映給企業(yè)決策層、數(shù)據(jù)使用者，成本分析只是內(nèi)容之一。責(zé)任成本核算通過(guò)核算單元?jiǎng)澐帧①M(fèi)用分批、指標(biāo)設(shè)定、費(fèi)用歸集、對(duì)比、分析、制定糾偏措施等環(huán)節(jié)，將工程項(xiàng)目劃整為零、分階段考核，將費(fèi)用與工程實(shí)物、責(zé)任人掛鉤，很好的將費(fèi)用指標(biāo)、經(jīng)營(yíng)結(jié)果、責(zé)任人聯(lián)系在一起。

2 責(zé)任成本核算存在的問(wèn)題

責(zé)任成本核算工作是一種數(shù)據(jù)的積累，提供了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)全過(guò)程的各個(gè)方面的量化研究及考核的依據(jù)。由于施工企業(yè)工程項(xiàng)目的特殊性，長(zhǎng)期以來(lái)，工程項(xiàng)目的核算水平一直存在不盡人意的地方，集中體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

2.1 時(shí)限性差，造成信息反饋滯后

核算工作不及時(shí)性，就會(huì)失去它的實(shí)際價(jià)值。以最簡(jiǎn)單的現(xiàn)場(chǎng)材料盤(pán)點(diǎn)為例，地材中的大量砂石料一般很難通過(guò)計(jì)數(shù)或稱(chēng)重來(lái)直接盤(pán)點(diǎn)，通常是通過(guò)有規(guī)則的堆放，計(jì)算體積和比重來(lái)確定其實(shí)物量的。如果不及時(shí)去做盤(pán)點(diǎn)，等又進(jìn)料和出料以后，或又發(fā)生了自然損耗后，結(jié)存情況就無(wú)法正確判斷。再如:本月發(fā)生的事情到下個(gè)月末才核算清楚，經(jīng)營(yíng)的狀態(tài)已發(fā)生變化，或者有可能已造成無(wú)法挽回的損失。

2.2 原始記錄不細(xì)致，成本分析難開(kāi)展

核算工作中最常見(jiàn)的問(wèn)題就是不夠深入細(xì)致，只講粗線條。如要對(duì)設(shè)備進(jìn)行單機(jī)考核，而核算工作卻難以提供每臺(tái)機(jī)械設(shè)備的確切耗費(fèi);一個(gè)分項(xiàng)工程可能要經(jīng)過(guò)多道施工工序才能完成，如果這些施工工序在材料、人力、機(jī)械等資源耗費(fèi)上各有特點(diǎn)，而我們又不進(jìn)行分步核算，要想進(jìn)行成本管理，又從何處下手呢，粗線條核算的最大弊端是難以反映出人們憑直覺(jué)不易發(fā)現(xiàn)的管理工作中的各種問(wèn)題[2]。

2.3 分析原因不到位

核算的結(jié)果更多體現(xiàn)的是對(duì)上階段經(jīng)營(yíng)盈虧的核實(shí)，具體盈在什么地方，虧在什么地方，具體的原因是什么，卻分析不出來(lái)或者分析不到位，無(wú)法將數(shù)據(jù)與現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際掛鉤，例如許多工程中，核算結(jié)果出來(lái)了，土方工程虧損10萬(wàn)元，但具體虧損原因是什么，是運(yùn)距發(fā)生變化了，是現(xiàn)場(chǎng)施工工藝發(fā)生變化了，還是結(jié)算數(shù)量出了問(wèn)題，卻不太清楚或沒(méi)有繼續(xù)深入。這樣就弱化了責(zé)任成本核算工作糾偏施工生產(chǎn)的作用，只起到統(tǒng)計(jì)作用。

2.4 系統(tǒng)不暢、重復(fù)工作大

項(xiàng)目分工不細(xì)致不明確，本是各部門(mén)配合協(xié)調(diào)完成的，卻各持一方，各責(zé)任中心按各自中心的要求做各種費(fèi)用的統(tǒng)計(jì)，核算工作默認(rèn)為是核算員的事情，所有的核算事項(xiàng)都由核算員重新統(tǒng)計(jì)計(jì)算，造成重復(fù)工作大，核算口徑不一致，降低核算的質(zhì)量。

2.5 糾偏措施不到位

管理者不能高度重視核算反映問(wèn)題，不能針對(duì)性制定措施進(jìn)行糾偏，與現(xiàn)場(chǎng)管理人為分成兩張皮，造成核算起不到實(shí)質(zhì)性作用。

3 強(qiáng)化工程項(xiàng)目責(zé)任成本核算的措施

3.1 提高認(rèn)識(shí)，制定合理的制度，保證責(zé)任成本核算的有序進(jìn)行

責(zé)任成本核算是全員、全過(guò)程的，不只是具體一、兩個(gè)人的事，或者是某個(gè)部門(mén)的事，涉及到項(xiàng)目的制度、組織、崗位分工等，要做好核算工作，應(yīng)加強(qiáng)宣傳教育，提高全員參與核算的意識(shí)，尤其是項(xiàng)目第一管理者項(xiàng)目經(jīng)理，應(yīng)充分認(rèn)識(shí)核算工作的重要性，主動(dòng)組織完善核算工作。其次要制定各項(xiàng)制度，明確崗位，確定組織形式。各項(xiàng)目的組織形式不同，但從費(fèi)用發(fā)生的性質(zhì)、內(nèi)容來(lái)看，應(yīng)有相應(yīng)的崗位來(lái)負(fù)責(zé)人工費(fèi)(勞務(wù)結(jié)算成本)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)、辦公費(fèi)、其他管理費(fèi)。管理制度保障要突出管理制度的有效性，項(xiàng)目部要通過(guò)制定涉及收入和成本管理的制度、辦法、管理流程和操作規(guī)程、作業(yè)指導(dǎo)書(shū)等，規(guī)范各崗位的行為，使各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)程序有序不亂，達(dá)到工作有程序，落實(shí)有責(zé)任人，過(guò)程有記錄，而且核算工作也不是與其他工作截然分隔的，是建立在其他工作基礎(chǔ)上，滲透到項(xiàng)目從始到終的過(guò)程中，與成本控制密不可分。

3.2 建立和完善項(xiàng)目成本控制體系，堅(jiān)持動(dòng)態(tài)控制原則

所謂成本控制體系，指以項(xiàng)目經(jīng)理為第一責(zé)任人，各個(gè)管理層面和施工班組人人參與其中的成本管理網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，系統(tǒng)中的每一個(gè)環(huán)節(jié)都擔(dān)負(fù)著一定的成本管理內(nèi)容。從項(xiàng)目經(jīng)理、技術(shù)負(fù)責(zé)人到現(xiàn)場(chǎng)管理員都必須落實(shí)成本管理責(zé)任，明確職責(zé)，成本控制體系應(yīng)考慮“計(jì)劃趕不上變化”，各管理人員根據(jù)工程的進(jìn)展和需要及時(shí)對(duì)原始數(shù)據(jù)進(jìn)行記錄、核算、分析以及做出及時(shí)的調(diào)整和變化，盡可能實(shí)現(xiàn)責(zé)任成本核算的時(shí)效性和有效性。

3.3 遵循核算的原則，確保核算科學(xué)無(wú)誤

要核算就要定原則，首先是費(fèi)用劃分原則，按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行劃分，總的來(lái)說(shuō)，可分為人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)、間接費(fèi)，但根據(jù)工程規(guī)模、性質(zhì)及責(zé)任劃分，可將核算單元進(jìn)一步細(xì)化，可按單位工程、分部分項(xiàng)工程或施工隊(duì)伍的施工范圍進(jìn)行劃分，核算單元的劃分要與現(xiàn)場(chǎng)施工組織相符，并以能方便歸集成本、收入，找出責(zé)任人為原則。費(fèi)用劃分見(jiàn)表1。

表1 費(fèi)用劃分表

其次是確認(rèn)收入的原則，也就是費(fèi)用指標(biāo)。收入是事先定好的實(shí)物工程量的數(shù)量和價(jià)格，可以是合同收入，也可以是責(zé)任成本預(yù)算收入，按費(fèi)用劃分原則分批，形成能計(jì)量的清單或預(yù)算。每月季在固定的收方日，經(jīng)相關(guān)部門(mén)人員現(xiàn)場(chǎng)對(duì)合格的實(shí)物工程量進(jìn)行驗(yàn)收確認(rèn)后，核算部門(mén)準(zhǔn)確計(jì)量本期收入。但必須注意驗(yàn)收工程的數(shù)量必須是與事先劃分的核算單元相一致，否則就無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量收入。最后是成本歸集原則，各相關(guān)部門(mén)必須按照既定費(fèi)用劃分范圍進(jìn)行成本的歸集。也就是必須按照相應(yīng)的核算單元進(jìn)行費(fèi)用的歸集。

3.4 建立健全各項(xiàng)原始記錄臺(tái)賬，搞好核算的基礎(chǔ)工作

原始資料的準(zhǔn)確與否是搞好核算工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)[3]。原始資料的收集積累要細(xì)致深入。責(zé)任成本臺(tái)賬分為總賬、明細(xì)賬和輔助賬三類(lèi)?？傎~由核算部門(mén)設(shè)置和管理，明細(xì)賬和輔助賬由各責(zé)任中心負(fù)責(zé)設(shè)置和管理。成本臺(tái)賬的設(shè)立必須與責(zé)任中心、核算單元相對(duì)應(yīng)，記錄的細(xì)致程度與確定的收入指標(biāo)一致，以保證對(duì)比分析能夠落實(shí)到位。為保證總賬與明細(xì)賬及輔助賬的一致性，應(yīng)在單位內(nèi)部建立費(fèi)用審批登記流程，各項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生具有可追溯性。同時(shí)各責(zé)任中心應(yīng)加強(qiáng)對(duì)指標(biāo)的控制，建立超指標(biāo)及收入的預(yù)警制度。

3.5 培養(yǎng)和造就一批高素質(zhì)的業(yè)務(wù)人員，提高成本核算的水平

在實(shí)際的工程項(xiàng)目核算人員中，要么精通會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)而不了解施工現(xiàn)場(chǎng)，要么熟悉施工現(xiàn)場(chǎng)而對(duì)專(zhuān)業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)不精通，致使分析數(shù)據(jù)和施工實(shí)際脫節(jié)。因此，要搞好責(zé)任成本核算，除了領(lǐng)導(dǎo)的支持和各部門(mén)的配合，更需要一批精通業(yè)務(wù)、知識(shí)面廣闊、對(duì)施工過(guò)程和現(xiàn)場(chǎng)熟悉的核算人員，從而保證各種數(shù)據(jù)能夠很好指導(dǎo)實(shí)際工作，同時(shí)也確保數(shù)據(jù)來(lái)源的真實(shí)性和及時(shí)性。施工企業(yè)要把核算人員的培養(yǎng)作為一項(xiàng)長(zhǎng)期的工作，實(shí)施人才培養(yǎng)戰(zhàn)略，逐步培養(yǎng)適應(yīng)時(shí)代發(fā)展要求的業(yè)務(wù)核算人員，才能真正在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)中取得更大的收益。

總之，成本的管理是工程項(xiàng)目管理中永恒的主題，責(zé)任成本核算是成本管理的中樞，是一項(xiàng)科學(xué)合理的系統(tǒng)工作，它的落實(shí)和踐行需要方方面面的配合，這就要求我們既要進(jìn)行必要的理論研究和探討，更要善于發(fā)現(xiàn)和總結(jié)在實(shí)際操作中的不足和經(jīng)驗(yàn)，從而為施工企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益的增收探尋切實(shí)可行的途徑。

[1]李尚濤.強(qiáng)化施工企業(yè)項(xiàng)目責(zé)任成本核算[J].會(huì)計(jì)之友，2001，3(8):24-25.

[2]陳 鵬.淺議施工企業(yè)的會(huì)計(jì)核算[J].中國(guó)外資，2011，12(23):27-28.

[3]鄧昌保.淺析施工企業(yè)責(zé)任成本核算工作的組織領(lǐng)導(dǎo)[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2002，6(6):37.