閔宇暉

隨著我國(guó)企業(yè)實(shí)力的增加，不少建筑施工企業(yè)承接國(guó)際投標(biāo)或議標(biāo)工程，為保證承接項(xiàng)目順利完成，在境外工程所在國(guó)成立海外項(xiàng)目部。由于各國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)、法律及風(fēng)俗習(xí)慣的不同，對(duì)會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的要求也不相同，使得海外項(xiàng)目部一方面必須遵循我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和稅法等法律、法規(guī)；另一方面必須按當(dāng)?shù)氐姆伞⒎ㄒ?guī)報(bào)送會(huì)計(jì)信息、編制會(huì)計(jì)報(bào)表。很自然的形成了兩套會(huì)計(jì)處理系統(tǒng)：一套按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)編制，報(bào)送國(guó)內(nèi)總公司，稱為內(nèi)賬；另一套按當(dāng)?shù)胤?、法?guī)要求編制，報(bào)送當(dāng)?shù)刎?cái)稅部門(mén)，稱為外賬。

2011年8月本人經(jīng)公司委派，前往南美洲委內(nèi)瑞拉，擔(dān)任委內(nèi)瑞拉項(xiàng)目部會(huì)計(jì)，本文重點(diǎn)闡述在委內(nèi)瑞拉項(xiàng)目部的內(nèi)賬中，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法。此種方法的運(yùn)用是由建筑施工企業(yè)的特點(diǎn)及委內(nèi)瑞拉國(guó)情所決定的。

一、以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中規(guī)定：企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)要求：凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，無(wú)論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。與權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)相對(duì)應(yīng)的便是收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，它是以收到或支付的現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用等的依據(jù)。

在實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)交易或者事項(xiàng)的發(fā)生時(shí)間與貨幣收支時(shí)間有時(shí)并不完全一致。以銀行存款為例，企業(yè)開(kāi)出的銀行現(xiàn)金支票或銀行轉(zhuǎn)賬支票，均有一段時(shí)間的承兌期，如在承兌期內(nèi)恰遇跨月或跨年，就會(huì)形成會(huì)計(jì)上所說(shuō)的“未達(dá)賬項(xiàng)”。

按權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，財(cái)務(wù)人員應(yīng)將當(dāng)期發(fā)生的與銀行存款相關(guān)的所有收入、費(fèi)用全部入賬，不論這些收入、費(fèi)用是否已實(shí)際收付；期末與當(dāng)月銀行存款對(duì)賬單核對(duì)，找出我們上面所說(shuō)的未達(dá)賬項(xiàng)，編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，用以說(shuō)明企業(yè)銀行存款賬戶余額與銀行對(duì)賬單余額的不同。這種方法的優(yōu)點(diǎn)顯而易見(jiàn)，能夠比較全面的確認(rèn)、計(jì)量當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的收入和費(fèi)用。缺點(diǎn)：（1）期末不能真實(shí)的反映銀行存款余額；（2）期末增加了財(cái)務(wù)人員的工作量，特別是在銀行存款收支業(yè)務(wù)頻繁的企業(yè)，核對(duì)量由其大。

按收付實(shí)現(xiàn)制的要求，同例，財(cái)務(wù)人員期末應(yīng)按銀行對(duì)賬單的收支順序，相應(yīng)整理企業(yè)收支單據(jù)的順序，按序編號(hào)后入賬，如果某企業(yè)銀行存款收支業(yè)務(wù)量大，可在期中就開(kāi)始進(jìn)行單據(jù)的整理、錄入。優(yōu)點(diǎn)：（1）期末按銀行對(duì)賬單入賬，很容易發(fā)現(xiàn)入賬單據(jù)缺失問(wèn)題；（2）期末銀行賬戶余額與銀行對(duì)賬單余額一致，不需編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，可減輕期末財(cái)務(wù)人員的工作壓力；（3）流動(dòng)資金的余額一目了然。缺點(diǎn)：不能及時(shí)、全面的確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期的收入和費(fèi)用，可能對(duì)當(dāng)期報(bào)告有一定影響，但從長(zhǎng)期來(lái)看是一致的。

以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法，就是將收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)銀行存款科目運(yùn)用中的優(yōu)點(diǎn)吸收進(jìn)來(lái)，在總體以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不變的前提下，單獨(dú)對(duì)銀行存款科目實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。

二、 建筑施工企業(yè)的特點(diǎn)為其奠定了基礎(chǔ)

建筑施工企業(yè)指從事土木工程、建筑工程、線路管道和設(shè)備安裝工程及裝修工程的新建、擴(kuò)建、改建和拆除等有關(guān)活動(dòng)的企業(yè)。

海外建筑施工企業(yè)的特點(diǎn)：（1）建設(shè)周期長(zhǎng)，一般項(xiàng)目在2～3年，重大項(xiàng)目有時(shí)5年以上；（2）施工進(jìn)度難以準(zhǔn)確確定，一般以形象進(jìn)度表示，既完工百分比。施工企業(yè)按季度估計(jì)形象進(jìn)度，既每季度表中的產(chǎn)值均為形象估計(jì)，與實(shí)際進(jìn)度可能存在偏差，此項(xiàng)偏差只有在工程正式竣工交付后才能得到統(tǒng)一，人為估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大；（3）以每季度作為一次財(cái)務(wù)報(bào)告周期。會(huì)計(jì)報(bào)表以季作為周期，對(duì)每月的費(fèi)用發(fā)生并不十分強(qiáng)調(diào)跨期變化，且施工企業(yè)資金流動(dòng)頻繁，資金量大，未達(dá)賬項(xiàng)十分常見(jiàn)，但從長(zhǎng)期來(lái)看，對(duì)企業(yè)季度成本的影響并不大；（4）生產(chǎn)流動(dòng)性強(qiáng)，項(xiàng)目開(kāi)工施工人員陸續(xù)聚集，項(xiàng)目竣工交付施工人員也陸續(xù)撤離。

從以上施工企業(yè)的特點(diǎn)我們可以了解，施工企業(yè)對(duì)期中收入與成本確認(rèn)的要求并不十分高。其實(shí)在工程施工過(guò)程中，管理者更關(guān)注貨幣資金，貨幣資金是否充足，有時(shí)直接影響工程進(jìn)度。這都給銀行存款科目單獨(dú)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制奠定了基礎(chǔ)。

三、委內(nèi)瑞拉的國(guó)情為其創(chuàng)造了條件

委內(nèi)瑞拉是個(gè)非常喜歡使用支票的國(guó)家。當(dāng)?shù)厝藬y帶現(xiàn)金購(gòu)物的人很少，日常購(gòu)物多用信用卡，購(gòu)買(mǎi)大件物品則開(kāi)支票。當(dāng)?shù)劂y行從早上11點(diǎn)至下午4點(diǎn)，每日都人山人海，似乎當(dāng)?shù)厝嗣咳盏姐y行排隊(duì)辦理支票進(jìn)賬、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)已經(jīng)是他們生活的習(xí)慣。當(dāng)?shù)刂庇行谝查L(zhǎng)，一般沒(méi)有特別注明的支票，有效期長(zhǎng)達(dá)1年，既1年內(nèi)任何時(shí)間都可以到指定銀行兌現(xiàn)。相反現(xiàn)金取款受到限制，一個(gè)賬戶每日最多僅可取現(xiàn)5萬(wàn)當(dāng)?shù)貛拧?/p>

由于委內(nèi)瑞拉人對(duì)支票的信賴及依賴度很高，使得項(xiàng)目部每月銀行支票業(yè)務(wù)量具大，高峰時(shí)期每月要開(kāi)出600多張支票。由于支票可兌付期限長(zhǎng)，跨期兌付現(xiàn)象十分普遍。加上駐外財(cái)務(wù)人員的外語(yǔ)能力有限，與供應(yīng)商、分包商、銀行等交流過(guò)程中有一定的難度，對(duì)收支確認(rèn)的時(shí)間、方式上難免產(chǎn)生誤解。這也給財(cái)務(wù)人員對(duì)銀行存款單獨(dú)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制創(chuàng)造了條件。

四、綜上所述，對(duì)海外建筑施工企業(yè)實(shí)行以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法，主要表現(xiàn)為：

1.施工企業(yè)的特點(diǎn)決定了企業(yè)對(duì)中期報(bào)表準(zhǔn)確性的要求并不高，且未達(dá)賬項(xiàng)對(duì)當(dāng)期收支的影響并不大；從整個(gè)工程來(lái)看，所有收支在工程決算時(shí)都將全部入賬確認(rèn)。因此對(duì)銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制是可行的。

2.海外工程特別關(guān)注貨幣資金的持有量。（1）在海外承包工程中，由于當(dāng)?shù)毓?yīng)商、分包商、工人對(duì)我國(guó)企業(yè)的實(shí)力及信譽(yù)都了解較少，一般都不允許賒購(gòu)；（2）與國(guó)內(nèi)企業(yè)相比，海外項(xiàng)目部融資能力十分弱，不易取得流動(dòng)資金；（3）委內(nèi)瑞拉的國(guó)情決定了，以支票作為主要支付方式。因此對(duì)銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制，不僅可以清楚的反映實(shí)際收入、支付發(fā)生額，而且可以準(zhǔn)確反映銀行存款期末余額，為管理者提前作出資金計(jì)劃提供必要的幫助。

3.由于海外財(cái)務(wù)人員的外語(yǔ)水平有限，與外方人員溝通有一定難度；加上內(nèi)、外賬的交錯(cuò)關(guān)系，使得海外財(cái)務(wù)人員月末工作量非常大。因此銀行存款采用收付實(shí)現(xiàn)制，可以既簡(jiǎn)單又有效的減輕財(cái)務(wù)人員的工作壓力。

經(jīng)過(guò)以上分析，筆者認(rèn)為在委內(nèi)瑞拉項(xiàng)目部實(shí)行以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，銀行存款收支單獨(dú)采用收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法，既能適應(yīng)所在國(guó)國(guó)情，又能真實(shí)反映財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，還能減輕財(cái)務(wù)人員的日常工作壓力，是種非常值得推薦的方法。

（作者單位：南昌對(duì)外工程總公司）