吳錦明

為便于分析稅率調(diào)整后對生產(chǎn)環(huán)節(jié)及零售環(huán)節(jié)增值稅和消費稅的影響，文中前提假設(shè)包括：一是流通環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)直接過渡到零售環(huán)節(jié)，二是涉及企業(yè)均為一般納稅人企業(yè)，三是涉及流轉(zhuǎn)稅種僅為消費稅與增值稅。根據(jù)計稅方式不同，分別從從價計征和復(fù)合計征兩種計稅方式對消費稅稅率的調(diào)整進行分析。

從價計征方式的稅率調(diào)整及影響

模型建立。設(shè)某消費稅應(yīng)稅商品生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本為，利潤率為，價內(nèi)消費稅率為，價內(nèi)增值稅率為，零售環(huán)節(jié)利潤率為。消費稅由價內(nèi)稅調(diào)整為價外稅后，價外消費稅率為，引起的增值稅率調(diào)整，調(diào)整后為價外增值稅率。

第一步：在生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費稅總額不變情況下，求價外消費稅率。

第二步：在生產(chǎn)環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅總額不變情況下，求價外增值稅率T。

第三步：調(diào)整前后生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)企業(yè)稅額比較得表1、表2

由表1、表2整理可得表3。由表3可得：對國家財政收入而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額與調(diào)整前相比未發(fā)生變化，同時由于實行了價外稅，原本構(gòu)成零售環(huán)節(jié)利潤的消費稅從零售企業(yè)利潤中分離出來形成了應(yīng)上繳國家的價外消費稅額“”

對零售企業(yè)而言，一是價內(nèi)消費稅從成本與利潤中分離出來，成本利潤分別減少了“”和“”，減少的部分恰好是分離出來的價外消費稅“”；二是由于成本減少的幅度要大于利潤減少的幅度“”>“”，因此，對于零售企業(yè)來說是獲益了，數(shù)額為“”，三是在會計處理上，“應(yīng)交稅費”下需要單列二級賬戶“應(yīng)交消費稅（進項稅額）”和（銷項稅額）”，用于會計期末稅額的抵扣，計算應(yīng)上繳的消費稅額。

對于消費者而言，調(diào)整后商品價稅合計未發(fā)生改變，支付總金額仍為””。

舉例說明。設(shè)一盒十支裝的雪茄煙在生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本為2000元，利潤率為10%，零售環(huán)節(jié)利潤率為40%。價內(nèi)消費稅率為25%，增值稅率為17%。將消費稅由價內(nèi)稅調(diào)整為價外稅后，其價外消費稅率C為33.33%，價外增值稅率T為22.67%。對國家財政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費稅額293.3元。對于零售環(huán)節(jié)零售企業(yè)而言，價內(nèi)消費稅從成本與利潤中分離出來，且成本減少幅度大于利潤減少幅度，因此零售企業(yè)實際獲益了440元。對于消費者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾?804.8元。

復(fù)合計征方式的稅率調(diào)整及效應(yīng)

模型建立。假設(shè)定額稅金為D，其他要素假設(shè)均與從價計征方式的假設(shè)條件相同。為簡化計征，消費稅中屬于比例稅率部分采用價外比例稅率計算，定額稅部分依然參與計稅以及構(gòu)成零售企業(yè)進貨成本，因而該種消費稅率轉(zhuǎn)型，只完成比例稅率部分，定額稅部分未實現(xiàn)價外計稅，是一種“不完全價外稅”。在假設(shè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)總消費稅額不變及生產(chǎn)環(huán)節(jié)總流轉(zhuǎn)稅額不變情況下，同樣能分別求得的價外消費稅率（比例稅率）以及價外增值稅率，由此可得調(diào)整前后生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)企業(yè)稅額比較得表4、表5。

根據(jù)表6可得，由于在復(fù)合計征情況下，由于只有比例稅率參與價外稅率調(diào)整，定額稅D未參與，因而產(chǎn)生的影響與從價計征方式價外稅調(diào)整結(jié)果類似，即對國家財政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費稅額。對零售企業(yè)而言，價內(nèi)消費稅從成本與利潤中分離出來，致使成本減少幅度大于利潤減少幅度，因此零售企業(yè)實際獲益了。對消費者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾椤?/p>

舉例說明。設(shè)1噸（1000千克）白酒在生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本a為20000元，利潤率b為10%，零售環(huán)節(jié)的利潤率E為30%。價內(nèi)消費稅率c為20%，定額稅率0.5元/500克，增值稅率t為17%。則將消費稅由價內(nèi)稅調(diào)整為價外稅后，其價外消費稅率C為25%，價外增值稅率T為21.25%，對國家財政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費稅額725元。對零售企業(yè)而言，價內(nèi)消費稅從成本與利潤中分離出來，且成本減少幅度大于利潤減少幅度，因此零售企業(yè)實際獲益了4025元。對消費者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾?3728.7元。

綜上所述，從價計征及復(fù)合計征方式下的價外消費稅稅率調(diào)整，是在保持生產(chǎn)企業(yè)稅負不變的情況下將生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費稅由價內(nèi)稅率調(diào)整為價外稅率，由此必定帶動對應(yīng)增值稅率的轉(zhuǎn)變，其轉(zhuǎn)變結(jié)果是兩稅率都相應(yīng)提高。稅率調(diào)整帶來的社會效應(yīng)是使得財政收入增加，零售企業(yè)獲利，但卻不會改變消費者的最終支付金額。此外，由于價外消費稅已不構(gòu)成計算增值稅的計稅依據(jù)，所以，在零售環(huán)節(jié)開征消費稅的同時在會計處理上，“應(yīng)交稅費”下需要單列二級賬戶“應(yīng)交消費稅（進項稅額）”與（銷項稅額），用于會計期末稅額的抵扣，使其具備增值稅特性，在最大程度上維持稅收中性原則。