張坤

【摘 要】隨著企業(yè)制度的改革，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)機(jī)制更具開(kāi)放性和靈活性，經(jīng)營(yíng)自主權(quán)和資金管理權(quán)進(jìn)一步加大，而個(gè)別單位內(nèi)部控制制度不健全，在一定程度上為部分單位賬外設(shè)賬、私設(shè)“小金庫(kù)”提供了條件。本文以錦州寶強(qiáng)制衣有限責(zé)任公司為例，通過(guò)對(duì)公司賬外資金形成的具體表現(xiàn)進(jìn)行分析，提出公司賬外資金的審核方法。

【關(guān)鍵詞】賬外資金；形成方式；審核辦法

1.綜述

1.1錦州寶強(qiáng)制衣有限責(zé)任公司簡(jiǎn)介

錦州寶強(qiáng)制衣有限責(zé)任公司成立于1993年，是一家集制作、銷(xiāo)售為一體的大型服裝生產(chǎn)企業(yè)。目前，公司擁有固定資產(chǎn)1000萬(wàn)元，廠房面積3000平方米，先進(jìn)的縫紉設(shè)備、特種設(shè)備140余臺(tái)，員工112人，年生產(chǎn)各類(lèi)服裝15萬(wàn)余件（套）；專(zhuān)業(yè)研發(fā)、設(shè)計(jì)、承攬定制高檔西裝、時(shí)裝、企事業(yè)單位職業(yè)裝、行業(yè)服裝、標(biāo)志服、工作服、學(xué)生服等各種服裝，同時(shí)加工外貿(mào)出口服裝，品種多樣，產(chǎn)品遠(yuǎn)銷(xiāo)國(guó)外。

1.2賬外資金的涵義及弊端

賬外資金是指企業(yè)擁有所有權(quán)但在企業(yè)賬面無(wú)記錄的資金，其類(lèi)別主要可以分為實(shí)物形和非實(shí)物形兩種：賬外的實(shí)物形資產(chǎn)包括賬外固定資產(chǎn)（如房屋、設(shè)備、汽車(chē)）、原材料、產(chǎn)成品以及私設(shè)的“小金庫(kù)”等；賬外非實(shí)物形資產(chǎn)包括一些賬外債權(quán)、賬外投資、賬外無(wú)形資產(chǎn)（如專(zhuān)利權(quán)）等。

賬外資金帶來(lái)的弊端主要有：一是財(cái)務(wù)報(bào)表不能真實(shí)反映企業(yè)的資產(chǎn)情況。財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)、公允，很大程度上取決于提供財(cái)務(wù)信息的完整性，無(wú)完整性便沒(méi)有真實(shí)性可言；二是賬外收入偷逃國(guó)家的稅款，給國(guó)家造成損失；三是賬外資產(chǎn)游離于內(nèi)部控制之外，容易給不法分子以可乘之機(jī)。

2.錦州寶強(qiáng)制衣有限公司賬外資金的形成方式

2.1賬外資金形成的一般原因

賬外資產(chǎn)形成的原因主要為了解決一些賬上不好直接列支的項(xiàng)目，由于股東報(bào)銷(xiāo)請(qǐng)客送禮、銷(xiāo)售回扣、賬外分紅、職工福利性支出的需要，故意舞弊造成的。而低估負(fù)債主要是為了融資的需要，因?yàn)榻沂緦?duì)外擔(dān)保及未決訴訟往往不利于評(píng)估被審計(jì)單位的償債能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。賬外資產(chǎn)在被審計(jì)單位賬外，且形成方式干差萬(wàn)別，負(fù)債類(lèi)的低估往往是為了隱藏證據(jù)，隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的運(yùn)用，賬外設(shè)賬的方式變得更加隱秘，增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)難度。

2.2賬外資金形成的具體表現(xiàn)

錦州寶強(qiáng)公司的賬外資金形成與一般企業(yè)的賬外資金的形成具有共性：開(kāi)設(shè)一個(gè)賬外資金號(hào)，常見(jiàn)的有個(gè)人存折、信用卡、外埠存款戶(hù)、存出投資款，用于賬外經(jīng)營(yíng)；或者利用被審計(jì)單位開(kāi)立的銀行賬戶(hù)，作為過(guò)渡賬戶(hù)，賬外收入暫存在該銀行賬戶(hù)，然后通過(guò)支票轉(zhuǎn)出，賬外資金轉(zhuǎn)入、轉(zhuǎn)出均不做賬務(wù)處理；銷(xiāo)售收入不入賬，產(chǎn)品成本則通過(guò)賬面核算。即企業(yè)發(fā)生料、工、費(fèi)通過(guò)賬面核算，而將部分銷(xiāo)售收入通過(guò)現(xiàn)金交易，體外循環(huán)；購(gòu)銷(xiāo)雙方事先議定，互不開(kāi)票，形成賬面無(wú)任何反映的賬外資產(chǎn)；購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)，虛開(kāi)購(gòu)買(mǎi)材料的發(fā)票再以材料領(lǐng)用，擠占成本，或自制的固定資產(chǎn)領(lǐng)用擠占材料成本，形成賬外資產(chǎn)；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，采用多結(jié)轉(zhuǎn)成本、多報(bào)耗用數(shù)量，或少報(bào)產(chǎn)成品入庫(kù)等手法，形成賬外存貨；將已收回的其他應(yīng)收款、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款不入賬，或核銷(xiāo)的債權(quán)重新取得所有權(quán)后不作賬務(wù)處理，形成賬外資產(chǎn)；被審計(jì)單位股東借出資金賬外投資，收到投資收益不入賬；出售或出租閑置房屋、場(chǎng)地；變賣(mài)報(bào)廢車(chē)輛、舊設(shè)備不入賬；變賣(mài)材料、積壓物資、邊角廢料以及收取門(mén)面房的水電費(fèi)和物業(yè)費(fèi)、返還的押金、將保險(xiǎn)公司的事故理賠款截留不作賬務(wù)處理，形成賬外資金，設(shè)立“小金庫(kù)”；漏記個(gè)人或關(guān)聯(lián)方借款及逾期借款罰息；低估因漏記賬外收入而形成的未記稅金以及與之相關(guān)的稅收滯納金、罰款；隱藏對(duì)外提供擔(dān)保、未決訴訟等；上年余額結(jié)轉(zhuǎn)或本年科目對(duì)沖，形成賬收賬；利用賬戶(hù)對(duì)應(yīng)關(guān)系，將應(yīng)付票據(jù)與銀行承兌保證金同時(shí)不入賬，同時(shí)形成賬外資產(chǎn)和未入賬負(fù)債；以領(lǐng)代報(bào)、以借代報(bào)形成的賬外資金。先將資金借出或轉(zhuǎn)出，然后以差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、考察費(fèi)、勞務(wù)咨向費(fèi)、贊助費(fèi)報(bào)賬。

3.錦州寶強(qiáng)制衣有限公司賬外資金審核的方法

3.1從被審計(jì)單位的基本情況進(jìn)行審計(jì)

初次進(jìn)錦州寶強(qiáng)制衣有限公司時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)充分了公司內(nèi)控制度、行業(yè)特點(diǎn)及財(cái)務(wù)核算等基本情況。其中主要了解：業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模及組織結(jié)構(gòu)；審計(jì)期間經(jīng)營(yíng)情況及上級(jí)單位考核情況；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及工作組織；被審計(jì)單位管理人員的素質(zhì)；內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況等。

了解上述基本情況的方法主要包括：查閱上一會(huì)計(jì)年度的審計(jì)報(bào)告及工作底稿；查閱被審計(jì)單位會(huì)議紀(jì)錄、合同等經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)資料；實(shí)地查看被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所及設(shè)施；詢(xún)問(wèn)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)及管理人員。通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位基本情況的了解，審計(jì)人員可以分析內(nèi)部控制中存在的薄弱環(huán)節(jié)，并安排適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)。在審計(jì)過(guò)程中可以有針對(duì)性地查閱相關(guān)賬戶(hù)，有重點(diǎn)地審查收入是否完整入賬。涉及現(xiàn)金收入的，還應(yīng)審查現(xiàn)金管理是否符合規(guī)定。了解被審計(jì)單位基本情況是一項(xiàng)很有效的審計(jì)程序，執(zhí)行該程序花費(fèi)較少的審計(jì)力量，往往能取得較好的審計(jì)效果。我們?cè)趯殢?qiáng)公司審計(jì)時(shí)，通過(guò)查看該單位環(huán)境設(shè)施，發(fā)現(xiàn)臨街門(mén)面房較多且全部出租給個(gè)體戶(hù)，廠內(nèi)新建職工宿舍一棟。于是我們有針對(duì)性地安排了這兩個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)房租20萬(wàn)元沒(méi)有入賬，轉(zhuǎn)入“小金庫(kù)”。新建職工宿舍200萬(wàn)元，資產(chǎn)賬沒(méi)有反映，其資金來(lái)源為“小金庫(kù)”。根據(jù)這兩條線索，我們查出小金庫(kù)資金260萬(wàn)元。

3.2審查銀行對(duì)賬單期初期末余額

審計(jì)過(guò)程中應(yīng)重點(diǎn)審查如下內(nèi)容：銀行賬與企業(yè)賬余額是否一致；銀行賬與企業(yè)賬借貸方發(fā)生額是否一致；對(duì)當(dāng)年利息收入進(jìn)行匡算，驗(yàn)證其金額是否正常。企業(yè)賬與銀行賬余額及當(dāng)期發(fā)生額不一致時(shí)應(yīng)查明原因，考慮有無(wú)挪用公款或?qū)⑵髽I(yè)資金轉(zhuǎn)入“小金庫(kù)”的問(wèn)題。如果銀行賬戶(hù)期初期末余額較大，而利息收入較少，應(yīng)考慮被審計(jì)單位有無(wú)購(gòu)買(mǎi)國(guó)庫(kù)券等短期投資行為，而將相應(yīng)收益不入賬的情況。在對(duì)寶強(qiáng)公司審計(jì)時(shí)，我們發(fā)現(xiàn)該單位一個(gè)銀行賬戶(hù)期初、期末余額較大，甚至遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)當(dāng)年借貸方發(fā)生數(shù)，而該賬戶(hù)銀行存款利息收入較少。針對(duì)這種反常情況，我們進(jìn)一步核實(shí)，發(fā)現(xiàn)該單位在三年前就將銀行存款500萬(wàn)元用于購(gòu)買(mǎi)國(guó)庫(kù)券等短期投資，三年共形成收益228萬(wàn)元，轉(zhuǎn)入“小金庫(kù)”賬戶(hù)。

3.3注意資料相互之間信息矛盾

在寶強(qiáng)公司審計(jì)中，我們發(fā)現(xiàn)憑證三級(jí)明細(xì)科目列示該單位有制衣設(shè)備采購(gòu)項(xiàng)目，但報(bào)表沒(méi)有披露該項(xiàng)目收入及成本，經(jīng)初步統(tǒng)計(jì)，該項(xiàng)目成本達(dá)172萬(wàn)元，經(jīng)進(jìn)一步落實(shí)，該項(xiàng)目收入已轉(zhuǎn)入多種經(jīng)營(yíng)單位賬戶(hù)，而成本已全部于年底分?jǐn)傆?jì)入其它項(xiàng)目。查證賬外資金的方法很多，視被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、行業(yè)特點(diǎn)、核算方式及經(jīng)營(yíng)理念等因素的不同，審查方法也有所不同。說(shuō)到底，具體審查方法與審計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平、工作經(jīng)驗(yàn)及職業(yè)判斷能力等因素密切相關(guān)。

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