【摘 要】 文章對(duì)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（2012）提出補(bǔ)充及建議：允許事業(yè)單位增設(shè)會(huì)計(jì)科目；對(duì)名義金額以人民幣1元入賬進(jìn)行調(diào)整；長(zhǎng)期投資發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，由借記“其他支出”改為“事業(yè)基金”科目；補(bǔ)充長(zhǎng)期投資等科目相關(guān)內(nèi)容及簡(jiǎn)化；資本性支出及名義金額計(jì)量資產(chǎn)需經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)、留檔并建立輔助賬。

【關(guān)鍵詞】 事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度； 名義金額； 事業(yè)基金

為適應(yīng)事業(yè)單位改革和公共財(cái)政體制深化改革發(fā)展的要求，規(guī)范事業(yè)單位會(huì)計(jì)行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)事業(yè)單位加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、預(yù)算管理和績(jī)效評(píng)價(jià)，財(cái)政部修訂發(fā)布了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2012]22號(hào)），規(guī)定自2013年1月1日起全面施行。通過對(duì)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的認(rèn)真學(xué)習(xí)，并參考已公布實(shí)施的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，本文現(xiàn)對(duì)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》提出補(bǔ)充及建議。

一、總說明方面

總說明第七條第（一）款規(guī)定事業(yè)單位僅可以根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)、減少或合并某些明細(xì)科目。但事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度適用各級(jí)各類事業(yè)單位，涵蓋面廣，特別是原執(zhí)行行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的事業(yè)單位，如果適用或基本適用新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，則轉(zhuǎn)為執(zhí)行新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，財(cái)政部不再修訂相關(guān)的行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。①為適應(yīng)各級(jí)各類事業(yè)單位的實(shí)際工作需要，是否允許事業(yè)單位在不影響會(huì)計(jì)處理及編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的前提下，根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)某些會(huì)計(jì)科目。

二、會(huì)計(jì)科目使用說明方面

（一）資產(chǎn)類

1.人民幣1元的名義金額入賬金額太低

“1301存貨”中規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入及盤盈的存貨，如沒有相關(guān)憑據(jù)，同類或類似存貨的實(shí)際成本、市場(chǎng)價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額（即人民幣1元，下同）入賬；“1501固定資產(chǎn)”中規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入及盤盈的固定資產(chǎn)及“1601無形資產(chǎn)”規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入的無形資產(chǎn)，沒有相關(guān)憑據(jù)、同類或類似市場(chǎng)價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額入賬。

人民幣1元的名義金額入賬金額太低，在日后工作中容易忽略，從而造成國(guó)有資產(chǎn)流失。對(duì)于此類國(guó)有資產(chǎn)是否仍盡量按其真實(shí)價(jià)值入賬？應(yīng)由專業(yè)人員盡量搜集類似市場(chǎng)價(jià)格或其建造、重置成本，再由單位相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)及專業(yè)人員估價(jià)（價(jià)值較高的國(guó)有資產(chǎn)還應(yīng)有第三方社會(huì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)參與），經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后入賬，并報(bào)有關(guān)各方留檔。如國(guó)有資產(chǎn)本身價(jià)值較低，拘于成本考慮，或?qū)嵲跓o法按其真實(shí)價(jià)值入賬，固定資產(chǎn)也應(yīng)根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”②的標(biāo)準(zhǔn)，固定資產(chǎn)至少按人民幣1 000元的名義金額入賬，相應(yīng)無形資產(chǎn)是否按人民幣1 000元、存貨按人民幣100元的名義金額入賬，并在明細(xì)賬中單列按名義金額入賬的存貨及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以便日后查驗(yàn)，以最大限度保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)安全。

2.“1401長(zhǎng)期投資”科目

（1）長(zhǎng)期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目

長(zhǎng)期投資中長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)，以固定資產(chǎn)、已入賬及未入賬無形資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，借記“其他支出”科目。但以貨幣資金取得的長(zhǎng)期股權(quán)、債券投資的投資成本（含相關(guān)稅費(fèi)），則借記“事業(yè)基金”科目，減少事業(yè)基金。

根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定：“事業(yè)單位不得使用財(cái)政撥款及其結(jié)余進(jìn)行對(duì)外投資?！雹凼聵I(yè)單位只能用事業(yè)收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、其他收入中的非專項(xiàng)資金收入及其結(jié)余，經(jīng)營(yíng)收入及其結(jié)余進(jìn)行對(duì)外投資。而事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)余年終轉(zhuǎn)入非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配，在繳納所得稅及提取職工福利基金后，最終轉(zhuǎn)入事業(yè)基金?？梢娛聵I(yè)單位涉及到貨幣資金支出的長(zhǎng)期投資最終都會(huì)減少事業(yè)基金，這點(diǎn)從以貨幣資金取得的長(zhǎng)期股權(quán)、債券投資的投資成本，需借記“事業(yè)基金”，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長(zhǎng)期投資”科目也可看出。所以長(zhǎng)期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目，其實(shí)質(zhì)反映資金在凈資產(chǎn)內(nèi)部從事業(yè)基金轉(zhuǎn)移至非流動(dòng)資產(chǎn)基金。

（2）調(diào)整以貨幣資金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄

為使長(zhǎng)期投資更清晰明了，與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資的會(huì)計(jì)分錄保持一致，是否對(duì)以貨幣資金取得的長(zhǎng)期股權(quán)的會(huì)計(jì)分錄調(diào)整如下：按照實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款（包括購(gòu)買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本，借記“長(zhǎng)期投資——股權(quán)投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長(zhǎng)期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（3）無長(zhǎng)期股權(quán)、債券投資接受捐贈(zèng)、無償調(diào)撥的處理

為使長(zhǎng)期投資更清晰明了，是否補(bǔ)充如下：接受捐贈(zèng)、無償調(diào)撥的長(zhǎng)期股權(quán)、債券投資，原單位賬面價(jià)值加稅金等相關(guān)費(fèi)用作為投資成本，借記“長(zhǎng)期投資——股權(quán)投資、債券投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長(zhǎng)期投資”科目；稅金等相關(guān)費(fèi)用借記“事業(yè)基金”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”、“銀行存款”等科目。

（4）是否應(yīng)明確“長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算”

長(zhǎng)期股權(quán)投資未說明是采用成本法還是權(quán)益法核算，但從“長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，收到利潤(rùn)等投資收益時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘其他收入——投資收益’科目”④看應(yīng)是采用成本法核算，是否在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中予以明確：長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算，除非追加投資、現(xiàn)金股利或利潤(rùn)轉(zhuǎn)為投資或收回投資外，其賬面價(jià)值一般保持不變。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利、利潤(rùn)時(shí)，計(jì)算屬于事業(yè)單位應(yīng)享有的份額，作為當(dāng)期投資收益，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；收到現(xiàn)金股利、利潤(rùn)時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。

（5）長(zhǎng)期債券投資涉及利息部分較簡(jiǎn)略，是否作如下補(bǔ)充

1）以貨幣資金取得的長(zhǎng)期債券投資，按實(shí)際支付價(jià)款（不包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，包括購(gòu)買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為其投資成本，借記“長(zhǎng)期投資——債券投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長(zhǎng)期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

2）長(zhǎng)期債券投資持有期間，應(yīng)按票面價(jià)值與利率按期確認(rèn)利息收入：分期付息、到期還本的長(zhǎng)期債券投資，借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”等科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；到期還本付息的長(zhǎng)期債券投資，借記“對(duì)外投資——長(zhǎng)期債券投資——應(yīng)收利息”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。

3）對(duì)外轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期債券投資或到期收回長(zhǎng)期債券投資本息，按實(shí)際取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額，如是分期付息、到期還本的長(zhǎng)期債券投資，貸記“長(zhǎng)期投資——長(zhǎng)期債券投資”、“其他應(yīng)收款”科目；如是到期還本付息的長(zhǎng)期債券投資，貸記“長(zhǎng)期投資——長(zhǎng)期債券投資——成本、應(yīng)收利息”科目，實(shí)際取得的價(jià)款與債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額之間的差額，借記或貸記“其他收入——投資收益”科目。同時(shí)按收回長(zhǎng)期債券投資對(duì)應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長(zhǎng)期投資”科目，貸記“事業(yè)基金”科目。

3.1501固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)定義僅規(guī)定單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，沒有具體金額?！妒聵I(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）已明確規(guī)定“固定資產(chǎn)單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”，是否在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中再度明確，便于會(huì)計(jì)實(shí)際工作中操作。

4.1502累計(jì)折舊

該項(xiàng)中計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，雖然《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)也不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，但這會(huì)造成與實(shí)際情況不符，甚至?xí)休^大出入。事業(yè)單位是否仍應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。

5.“1511在建工程”是否進(jìn)一步明確在建工程中修繕固定資產(chǎn)的核算范圍

“在建工程”中修繕固定資產(chǎn)核算的范圍，僅指為延長(zhǎng)固定資產(chǎn)使用壽命或增加其使用效能而發(fā)生的修繕，而為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的小型修繕、日常修理等后續(xù)支出，則不通過本科目核算，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

6.需經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)的有關(guān)科目的補(bǔ)充

對(duì)外投資中長(zhǎng)、短期投資的投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回均未規(guī)定是否需要報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)；固定資產(chǎn)的目錄、具體分類方法，《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）也僅規(guī)定行業(yè)事業(yè)單位固定資產(chǎn)明細(xì)目錄由國(guó)務(wù)院主管部門制定，報(bào)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門備案，⑤對(duì)其余事業(yè)單位的目錄、具體分類方法并無相關(guān)規(guī)定；累計(jì)折舊中固定資產(chǎn)的折舊年限也僅規(guī)定省級(jí)以上財(cái)政或主管部門對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限作出規(guī)定的，從其規(guī)定；以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，均未規(guī)定制定、變更時(shí)需報(bào)送上級(jí)主管及有關(guān)部門批準(zhǔn)及留檔，僅在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量等及計(jì)量理由進(jìn)行說明。

為加強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)管理，更真實(shí)地反映事業(yè)單位資產(chǎn)狀況，參考《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，是否增加如下規(guī)定：

事業(yè)單位對(duì)外投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回時(shí)需經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)有關(guān)各方留檔，其資料備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。

制定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的目錄、折舊方法、預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值等，及以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)編制成冊(cè)，按照管理權(quán)限，經(jīng)有關(guān)主管部門及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)送有關(guān)各方備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，并不得隨意變更。如有變更，則按照上述程序，經(jīng)上級(jí)主管部門及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后報(bào)送有關(guān)各方備案。以上均需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。

（二）負(fù)債類

1.2001短期借款

該項(xiàng)“銀行承兌匯票到期”的賬務(wù)處理與“2301應(yīng)付票據(jù)”的相關(guān)賬務(wù)處理重復(fù)，此部分內(nèi)容可否只在“2301應(yīng)付票據(jù)”中敘述，此部分不再重復(fù)。

2.2101應(yīng)繳稅費(fèi)

該項(xiàng)中主要賬務(wù)處理中發(fā)生營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加納稅義務(wù)的，借記“待處置資產(chǎn)損溢——處置凈收入”科目[出售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)繳的稅費(fèi)]或有關(guān)支出科目；發(fā)生房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅及其他納稅義務(wù)的借記有關(guān)科目，是否明確有關(guān)科目為“經(jīng)營(yíng)支出”、“其他支出”等科目。

3.2301應(yīng)付票據(jù)

該項(xiàng)是否增加帶息應(yīng)付票據(jù)利息的賬務(wù)處理：在票據(jù)到期或會(huì)計(jì)期末時(shí)計(jì)算應(yīng)付帶息應(yīng)付票據(jù)利息，借記“其他支出”科目，貸記“應(yīng)付票據(jù)”科目。若帶息應(yīng)付票據(jù)到期不能支付，則轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”科目，不再計(jì)提利息。

（三）收入類

1.4401經(jīng)營(yíng)收入

該項(xiàng)中“經(jīng)營(yíng)收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入。”⑥《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》總說明部分規(guī)定：“事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！雹呖煞裣鄳?yīng)增加“經(jīng)營(yíng)收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)，并預(yù)計(jì)很可能收到款項(xiàng)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入”更為嚴(yán)謹(jǐn)些。

2.“4501其他收入”核算可否增加以下內(nèi)容

（1）增加招待所、餐廳等后勤服務(wù)凈收入的賬務(wù)處理：招待所、餐廳等后勤部門為獨(dú)立法人的，其繳納的利潤(rùn)屬于投資收益，如規(guī)定要上繳財(cái)政，入“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目，否則入“其他收入——投資收益”科目；招待所、餐廳等后勤部門為非獨(dú)立法人的，入“其他收入——投資收益”科目。

（2）租金收入的賬務(wù)處理較為簡(jiǎn)單，可否更詳細(xì)一些。資產(chǎn)承租人支付的租金按直線法確認(rèn)收入；分期收取租金方式的，收取租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他收入”科目；后付租金方式的，每期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。收到租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；預(yù)付租金方式的，收到預(yù)付的租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；分期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。

三、建立資本性支出及以名義金額計(jì)量資產(chǎn)的輔助賬

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》僅規(guī)定了固定資產(chǎn)設(shè)置其登記簿和卡片，按照其類別、項(xiàng)目和使用部門進(jìn)行明細(xì)核算，基本建設(shè)投資按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，長(zhǎng)期投資按照投資的種類和被投資單位等進(jìn)行明細(xì)核算，無形資產(chǎn)按照類別、項(xiàng)目等進(jìn)行明細(xì)核算，僅在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重要資產(chǎn)處置，重大投資、借款活動(dòng)，名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量及計(jì)量理由的說明等情況，比較分散，沒有一個(gè)系統(tǒng)的核算體系，容易發(fā)生遺漏或錯(cuò)誤。

事業(yè)單位可否為這些資產(chǎn)建立輔助賬以加強(qiáng)管理。不但逐筆登記經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后購(gòu)入或建造的固定資產(chǎn)、在建工程（基建工程）、長(zhǎng)期投資和無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)發(fā)生的資本性支出，還要詳細(xì)記錄其資金來源，是“非財(cái)政撥款支出”還是“財(cái)政撥款支出”，若是“財(cái)政撥款支出”還要進(jìn)一步區(qū)分是“基本支出”還是“項(xiàng)目支出”，在“項(xiàng)目支出”下還需注明具體項(xiàng)目。其明細(xì)賬按照《政府收支分類科目》中的“支出經(jīng)濟(jì)分類”的款級(jí)科目設(shè)置，以便進(jìn)行明細(xì)核算，并要特別登記以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)及其變動(dòng)情況。建立的輔助賬報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱。如有變更，輔助賬及時(shí)更新并報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案。

四、后記

以上補(bǔ)充及建議都是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中經(jīng)常會(huì)遇到的問題，有些補(bǔ)充內(nèi)容甚至是常識(shí)性問題，雖然會(huì)計(jì)人員都可以自行或參照其他會(huì)計(jì)制度進(jìn)行處理，但在實(shí)際工作中，因常常涉及到事業(yè)單位的不同部門，有時(shí)也會(huì)引起爭(zhēng)議，如能在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中予以明確規(guī)定，一方面《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》會(huì)更嚴(yán)謹(jǐn)，另一方面，“有法可依”，也將會(huì)極大方便會(huì)計(jì)人員在實(shí)際工作中的操作、處理。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度[S].2012.

[2] 財(cái)政部.事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則[S].2012.

[3] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)制度[S].2011.

[4] 財(cái)政部.醫(yī)院會(huì)計(jì)制度[S].2012.

[5] 財(cái)政部.高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度[S].2011.