財政部財政科學(xué)研究所 陳瑩瑩

我國電子商務(wù)稅收問題探討

財政部財政科學(xué)研究所 陳瑩瑩

一、我國電子商務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀及趨勢

1.電子商務(wù)概況。電子商務(wù)是一種新型貿(mào)易方式?，F(xiàn)有電子商務(wù)模式主要分為三種類型：B2B；B2C；C2C。電子商務(wù)的交易過程實現(xiàn)了全程的數(shù)字化和虛擬化，與傳統(tǒng)的交易方式相比更加隱蔽化，和現(xiàn)實生活當中的傳統(tǒng)商務(wù)模式存在著巨大的差別。在新的商務(wù)模式下，稅收征管工作如果再采用傳統(tǒng)商務(wù)活動下的工作模式則已經(jīng)不能夠很好地完成其本職工作。

2.電子商務(wù)發(fā)展趨勢。近年來，中國網(wǎng)上購物市場增勢迅猛，網(wǎng)購已成為一種流行的消費方式。中國電子商務(wù)研究中心發(fā)布的《2012年度中國網(wǎng)絡(luò)零售市場數(shù)據(jù)監(jiān)測報告》顯示，截至2012年12月，中國網(wǎng)絡(luò)零售市場交易規(guī)模已經(jīng)超過萬億元，達到13 205億元，同比增長64.7%；預(yù)計2013年，全國網(wǎng)絡(luò)零售市場交易額有望達到18 155億元。①

二、我國電子商務(wù)稅收狀況

在現(xiàn)行的稅制體系下，已經(jīng)實現(xiàn)了對B2B、B2C模式電商的征稅，但C2C模式的電商(俗稱“網(wǎng)店”)在稅收征管上仍是空白。以淘寶網(wǎng)為例，作為我國最大的C2C電子商務(wù)網(wǎng)站，其2012年的交易總額突破1萬億元。若以5%的額度征稅，淘寶上的網(wǎng)店一年下來將因此增加近500億元的稅收成本。

我國電子商務(wù)年交易量的90%是以C2C的形式從事B2C的交易，借著國家對電子商務(wù)納稅主體難以確定、稅源難以有效控制以及電商交易額難以認定等等存在的嚴重的監(jiān)管缺失、執(zhí)法缺位的漏洞，把互聯(lián)網(wǎng)當作免稅區(qū)，使大量的交易游離于現(xiàn)行法律監(jiān)管之外，以至于造成大量的稅收流失。這種把B2C逃稅擴大到整個網(wǎng)上交易，特別是C2C(個人對個人)，很可能會傷害中國電子商務(wù)的發(fā)展。②

三、國外電子商務(wù)稅收政策現(xiàn)狀

(一)美國：參議院將推動網(wǎng)購征稅。

2013年3月25日，據(jù)媒體報道，美國參議院已經(jīng)投票贊成對來自外州互聯(lián)網(wǎng)零售商的網(wǎng)上銷售進行征稅的提議，如果這項提議最終變成法律，目前已經(jīng)成為潮流的網(wǎng)購行為將會給各州帶來新的財源，而長期以來借網(wǎng)購名義公然享受電商福利的美國消費者將不得不破財免災(zāi)了。2014年2月16日，美國國會參議院再次提起將對市場公平法案進行審議，該法案的主要內(nèi)容是：允許美國各州政府在簡化各自納稅法規(guī)前提下，對網(wǎng)絡(luò)電商企業(yè)征收地方銷售稅納稅路徑為:網(wǎng)絡(luò)電商企業(yè)向消費者收取消費稅，然后電商所在州的州政府向電商企業(yè)收銷售稅。值得注意的是，這也是美國歷史上的第一個全國性互聯(lián)網(wǎng)消費稅提案，它將要求包括eBay在內(nèi)的多家電商企業(yè)向當?shù)卣U納銷售稅。

值得一提的是，美國在1998年通過了互聯(lián)網(wǎng)免稅法案。該法案最簡單最基本的原則就是：虛擬商品(如軟件音樂)不應(yīng)該被征稅，但一般商品都需按照實體經(jīng)營標準納稅。該法案適用期3年，后來兩次延期，直到現(xiàn)在還在沿用。不過，美國高等法院此前做出判定，由于美國聯(lián)邦政府和州政府都可以立法立稅，所以凡是公司實體不在某個州的，消費者如果通過郵寄或網(wǎng)上訂購發(fā)生買賣往來，則該州不得對這家公司征收消費稅。

(二)英國：與實體經(jīng)營一致。

2002年8月，英國《電子商務(wù)法》正式生效，明確規(guī)定所有在線銷售商品都需繳納增值稅，稅率與實體經(jīng)營一致，實行“無差別”征收，分為3等，標準稅率(17.5%)、優(yōu)惠稅率(5%)和零稅率(0%)。根據(jù)所受商品種類和銷售地不同，實行不同稅率標準。年銷售額超過5.8萬英鎊，則必須到稅務(wù)部門進行增值稅登記。若未超過，則不作硬性要求。

(三)澳大利亞：按產(chǎn)品價格定稅。

在澳大利亞開網(wǎng)店，收費收稅是不可避免的。個人開網(wǎng)店，需要向網(wǎng)絡(luò)平臺繳納登錄費、交易服務(wù)費等。賣家在網(wǎng)店里每放一個新產(chǎn)品，就要交一筆費用，收費標準依產(chǎn)品的價格而定。成交后，還要交成交價格2%—5%的交易服務(wù)費。使用第三方支付系統(tǒng)時，也需要交手續(xù)費。小本經(jīng)營的個人網(wǎng)店通常不需要報稅，除非交易額超過1000澳元。③

(四)新加坡電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗。

新加坡明確對電子商務(wù)貨物勞務(wù)稅和所得稅方面的主張。只要是在新加坡境內(nèi)運營的企業(yè)或個人均應(yīng)繳納所得稅；無論其銷售方式是何種形態(tài)，只要銷售者是貨物登記的經(jīng)營人員，均應(yīng)征稅凡在本國登記的經(jīng)營者，除了提供零稅率的勞務(wù)外，一律按3%的稅率繳納貨物勞務(wù)稅。④

四、我國電子商務(wù)課稅面臨的主要問題

從根本上講，我國電子商務(wù)稅收管理存在問題的根源，在于網(wǎng)絡(luò)交易環(huán)境下稅收征納雙方信息不對稱程度的加深，給現(xiàn)行稅收制度和征管機制帶來了一系列的沖擊和影響。當前，我國電子商務(wù)課稅主要面臨以下問題：

(一)電子商務(wù)稅收征管缺乏法律支撐。

電子商務(wù)作為一種依托于網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的新型商務(wù)模式，其稅收問題的解決也必然依托于網(wǎng)路信息的應(yīng)用，并最終形成一種常態(tài)化的稅收征管機制，進而實現(xiàn)對電子商務(wù)稅收的有效課征。而這一機制的建立，除了先進信息技術(shù)手段的運用之外，更需要相關(guān)法律法規(guī)的相互協(xié)調(diào)和配合。但從我國目前的情況來看，相關(guān)法制建設(shè)還無法適應(yīng)電子商務(wù)征管的需要。

在網(wǎng)絡(luò)交易稅務(wù)登記方面，盡管自2010年7月1日起施行的《網(wǎng)絡(luò)商品交易及有關(guān)服務(wù)行為管理暫行辦法》(國家工商行政管理總局令第49號)規(guī)定，凡從事網(wǎng)絡(luò)商品交易并且“具備登記注冊條件”的單位和個人都應(yīng)依法辦理工商登記注冊，但對應(yīng)“具備登記注冊條件”的規(guī)定缺乏明確界定，不具可操作性。而《稅收征管法》也并未對從事網(wǎng)絡(luò)交易的納稅人是否要進行稅務(wù)登記以及如何進行稅務(wù)登記做出明確規(guī)定，致使大部分從事電子商務(wù)的單位和個人依舊游離于稅收監(jiān)管體系之外。

在稅款征收和稅收保障方面，電子商務(wù)的特性決定了其稅收征管可能更多地需要新型網(wǎng)絡(luò)中介的協(xié)助和參與，雖然我國現(xiàn)行的稅收法律均規(guī)定了“扣繳義務(wù)人”條款，賦予了其代扣代繳稅款的法定義務(wù)，但由于“扣繳義務(wù)人”的概念和范疇建立在傳統(tǒng)交易環(huán)境基礎(chǔ)之上，并未將電子商務(wù)環(huán)境下可能出現(xiàn)的扣繳情形涵蓋在內(nèi)，《稅收征管法》也沒有對此作出相應(yīng)的明確規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)通過網(wǎng)絡(luò)中介課稅顯然缺乏法律依據(jù)。

此外，在網(wǎng)絡(luò)交易報告、交易過程追蹤稽核等方面，現(xiàn)行稅法及有關(guān)法律也未對諸如第三方的稅收保障義務(wù)、電子證據(jù)的法律效力以及電子貨幣的適用規(guī)范等做出明確規(guī)定，使電子商務(wù)稅收在征收、管理和稽查等多個方面缺乏相應(yīng)的法律支撐，從而在很大程度上影響了電子商務(wù)征管機制的構(gòu)建。

(二)數(shù)字化商品在線交易性質(zhì)難以準確認定。

相對于有形商品離線交易，數(shù)字化商品在線交易對現(xiàn)行稅制所造成的沖擊和影響更為激烈，其中數(shù)字化商品交易性質(zhì)的認定便是其癥結(jié)所在。在網(wǎng)絡(luò)交易環(huán)境下，信息技術(shù)的應(yīng)用使商品的存在形態(tài)在一定程度上發(fā)生了變化，并使現(xiàn)行稅制下的課稅對象的認定變得更為模糊，具體表現(xiàn)在：一方面，數(shù)字化商品的在線提供使得產(chǎn)品銷售、勞務(wù)提供和特許權(quán)使用之間的界限變得模糊不清，很難清楚地判斷出這種產(chǎn)品交易的性質(zhì)及所應(yīng)歸屬的相應(yīng)稅目；另一方面，即使對數(shù)字化商品的性質(zhì)進行了規(guī)定，那么如何在交易過程中對數(shù)字化的信息傳遞進行辨認和稽核，顯然存在技術(shù)上的困難。而我國當前的稅收法律制度，無論是增值稅、營業(yè)稅還是所得稅方面，均未對數(shù)字化商品的交易性質(zhì)做出過明確規(guī)定，事實上形成了數(shù)字化商品在線交易稅收監(jiān)管的“真空”。并且，目前的網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)無法實現(xiàn)對在線交易內(nèi)容的有效識別，從而進一步增加了稅務(wù)部門對交易過程進行追蹤、認定和稽核的難度。

(三)電子商務(wù)的稅收政策受制于財稅管理體制因素。

1.財政管理體制制約。在現(xiàn)行分稅制下，中央政府和地方政府之間以及地方政府之間已經(jīng)形成了既定的利益分配格局。在這種情況下，電子商務(wù)稅收政策制定必須以維護各方既得利益為原則，特別是對于稅收管轄權(quán)的問題，要充分顧及中西部次發(fā)達地區(qū)的財力情況，保證現(xiàn)行的稅收管轄權(quán)不變原則，避免因電子商務(wù)課稅而導(dǎo)致地方財政利益向東南沿海發(fā)達地區(qū)轉(zhuǎn)移。針對這一矛盾的最優(yōu)解決方案，莫過于根據(jù)現(xiàn)行稅法設(shè)計一套自動化的電子商務(wù)征管系統(tǒng)，在交易發(fā)生的同時就能根據(jù)稅收管轄權(quán)實現(xiàn)稅款的自動劃轉(zhuǎn)。

2.稅收征管體制制約。在現(xiàn)行體制下，增值稅和營業(yè)稅分別由國稅部門和地稅部門按照課稅對象的不同進行征收，增值稅收入在中央和地方之間分成，營業(yè)稅收入基本上歸地方所有。在傳統(tǒng)商務(wù)領(lǐng)域，課稅對象劃分清晰，不存在稅種之間的相互交叉現(xiàn)象，而在電子商務(wù)領(lǐng)域，尤其是對于數(shù)字化商品在線交易來說，交易性質(zhì)的模糊及其帶來的不同認定往往會導(dǎo)致不同的稅收歸屬，從而將不可避免地引起稅收適用上的交叉以及征收部門之間的管轄權(quán)沖突。因此，盡早明確電子商務(wù)尤其是數(shù)字化商品的交易性質(zhì)，是推動電子商務(wù)稅收征管順利開展的必要條件。⑤

五、我國應(yīng)對電子商務(wù)稅收問題的對策

(一)堅持“匹配、中性、簡化”原則，盡快完善我國電子商務(wù)稅收政策。

1.建議重新修訂和完善解釋征繳稅收法規(guī)、司法解釋，充實有關(guān)電子商務(wù)及互聯(lián)網(wǎng)交易信息所適用的稅收條款，對進行電子商務(wù)交易的納稅義務(wù)人、納稅環(huán)節(jié)、納稅地點、課稅對象、納稅期限等稅制基本要素予以清晰界定，為電子商務(wù)稅收征管提供充足的法規(guī)依據(jù)。

2.稅種設(shè)置上堅持與現(xiàn)行稅制相匹配原則。在制定電子商務(wù)稅收政策時，應(yīng)結(jié)合我國電子商務(wù)交易特點，在現(xiàn)行稅制基礎(chǔ)上充實有關(guān)稅收條款、加以調(diào)整完善，不對電子商務(wù)開征新稅，研究現(xiàn)行稅種與電子商務(wù)交易的銜接，明確電子商務(wù)納稅人、稅率、課稅對象、期限等稅制要素，確保電子商務(wù)稅收征管有法可依。具體對電子商務(wù)征繳營業(yè)稅、增值稅等情況主要如下：(1)增值稅方面，可以考慮對離線銷售的有形商品按照《增值稅暫行條例實施細則》征收17%增值稅，可以參考美國及歐盟等VAT(Value Added Tax)體系做法，對個人消費者通過互聯(lián)網(wǎng)購買實物型商品或貨物并采取傳統(tǒng)運輸方式運送等情況的，適用于VAT增值稅征收；對于其他遠程交易形式如電話或郵政也適用系統(tǒng)處理；對來自第三國的商品，按照關(guān)稅等渠道實現(xiàn)電子商務(wù)征稅目的；對于通過電子商務(wù)渠道出口的商品實行零稅率；亦可參考二手商品交易、典當、質(zhì)押、拍賣等交易行為的稅收政策，對電子商務(wù)銷售商品按照簡易程序開征增值稅。(2)營業(yè)稅方面，對在線銷售的電子產(chǎn)品按照無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓開征5%的營業(yè)稅，大力鼓勵電子商務(wù)企業(yè)充分享受信息軟件企業(yè)、高新科技企業(yè)、技術(shù)服務(wù)企業(yè)等優(yōu)惠稅收政策，同時，對于物流、支付、結(jié)算、設(shè)計、金融等電子商務(wù)新興服務(wù)領(lǐng)域按照現(xiàn)行稅收政策給予一定營業(yè)稅免繳優(yōu)惠傾斜，降低電子商務(wù)整體營業(yè)稅稅率或稅額。(3)適時考慮“營改增”政策，擇機擴大增值稅進項稅額抵扣標準和范圍，全面實現(xiàn)增值稅徹底轉(zhuǎn)型，也即實施消費型增值稅，消除電子商務(wù)重復(fù)繳稅和稅負不均衡等問題。⑥

3.細化跨境電子商務(wù)的增值稅進出口政策。針對有形實物的跨境電子商務(wù)交易，由于我國對進出口商品實行一系列的管制措施，實物在必須進行海關(guān)報關(guān)的前提下，只需按照現(xiàn)行的進口貨物稅收以及出口貨物退(免)稅政策的要求，對進出口貨物實行相應(yīng)的征、免、退稅的政策即可；針對虛擬商品(或無形勞務(wù)，如技術(shù)服務(wù)、涉及服務(wù)等)的跨境電子商務(wù)交易，以下兩方面政策亟需梳理及細化：一是現(xiàn)行政策對電子商務(wù)下虛擬商品覆蓋的種類；二是已覆蓋部分具體稅收政策的執(zhí)行和管理要求。

4.制定和完善稅收優(yōu)惠政策。對電子商務(wù)這一新興產(chǎn)業(yè)給予適當?shù)墓膭詈头龀?。我們建議：其一，針對個人網(wǎng)店，皇冠級別以下的個人網(wǎng)店要做好實名登記，規(guī)定交易額達到一定額度的賣家，有義務(wù)進行個體工商注冊，若達到稅收起征點的賣家，則需繳納一定的定額稅款。其二，針對企業(yè)網(wǎng)店，對于企業(yè)經(jīng)營網(wǎng)店和通過其他方式開展電子商務(wù)可享受3年稅收返還政策。其三，針對個人，電子商務(wù)企業(yè)高管及引進的高薪人才，個人所得稅地方所得部分應(yīng)給予部分獎勵返還。⑦

5.對電子商務(wù)，特別是網(wǎng)絡(luò)零售商設(shè)置較高的起征點。之所以如此，是為了降低稅收征管成本，同時降低創(chuàng)業(yè)的門檻，鼓勵中小企業(yè)家自行創(chuàng)業(yè)。不管全職還是業(yè)余兼職電商，政府在制定相關(guān)政策法規(guī)時都要著眼于激勵想干、肯干、敢干的人多干，創(chuàng)造更多的國民財富。對于企業(yè)賣家，由于在線下本身就是一個企業(yè)實體，電子商務(wù)不過是給他提供了新的銷售平臺，因此，企業(yè)賣家應(yīng)該按照國家現(xiàn)行的稅法按時足額納稅。至于個人賣家，給個人和社會創(chuàng)造了一個就業(yè)機會，政府應(yīng)該對此給予扶持，當然也包括稅收方面這一點，歐美已經(jīng)先行了。如果超過一定額度就應(yīng)該繳稅，但基于其對社會就業(yè)的貢獻，應(yīng)該適當減免。同時，對個人在網(wǎng)上開店出售和置換自用物品、不以盈利為目的等情況的網(wǎng)絡(luò)交易應(yīng)當豁免稅收。其實，在現(xiàn)有的市場條件下，電商的發(fā)展過程本身就會驅(qū)使其主動走向納稅。當淘寶上開店的小賣家發(fā)展到一定規(guī)模時，為了獲得更多的流量交易和收入，他們會主動登陸天貓之類賣家需要納稅的B2C平臺，為此會愿意主動去工商注冊和交稅;只要抓住達到一定規(guī)模的“大戶”，對“小戶”稅收待遇寬松一點，并不會造成大的損失，反而有助于稅源的成長。⑧

6.明確數(shù)字化商品在線交易性質(zhì)的認定標準。要實現(xiàn)電子商務(wù)課稅，必須首先明確課稅對象，只有在弄清楚對什么課稅的情況下，才能運用相應(yīng)的稅法條款進行征管?，F(xiàn)行稅法對有形動產(chǎn)的銷售、應(yīng)稅勞務(wù)的提供以及無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓等都做了明確的區(qū)分，并規(guī)定了相應(yīng)的課稅方法。但對于電子商務(wù)來說，這些條款并不能完全適用，這集中體現(xiàn)偉數(shù)字化商品在線交易的性質(zhì)認定問題。因此，當前亟需對數(shù)字化商品在線交易的性質(zhì)進行認定，轉(zhuǎn)彎時電子商務(wù)課稅的基礎(chǔ)。同時，應(yīng)遵照稅收公平、中性以及實質(zhì)重于形式的交易原則，從交易的本質(zhì)出發(fā)來制定認定標準。

(1)如果消費者在線購買電子書籍、報刊、雜志、音樂、影像、軟件等數(shù)字化商品時，只取得該商品的使用權(quán)而不是所有權(quán)，那么該項交易與傳統(tǒng)的有形商品交易并無本質(zhì)差別，應(yīng)認定為商品銷售。

(2)如果消費者在購買使用數(shù)字化商品的同時，還獲得該商品所有權(quán)，那么該項交易認定為特許權(quán)轉(zhuǎn)讓。

(3)如果消費者通過網(wǎng)絡(luò)有償接受財務(wù)、法律、醫(yī)療、設(shè)計等遠程在線服務(wù)，應(yīng)試同傳統(tǒng)意義上的提供應(yīng)稅勞務(wù)。

7.結(jié)合“營改增”改革，將“特許權(quán)轉(zhuǎn)讓”納入增值稅征收范圍。結(jié)合上述認定標準和當前稅收征管能力，我們分別設(shè)計兩套不同的商品稅制調(diào)整方案。根據(jù)調(diào)整程度的差異，分別稱之為靜態(tài)適應(yīng)性方案和動態(tài)適應(yīng)性方案。

靜態(tài)適應(yīng)性方案，是按照電子商務(wù)的交易性質(zhì)套用現(xiàn)行稅法，不改變現(xiàn)行稅制設(shè)計，如明確對僅獲得使用權(quán)而未獲得所有權(quán)的數(shù)字化商品在線交易，按照“銷售貨物”征收增值稅；對既享有使用權(quán)、又獲得商品所有權(quán)的數(shù)字化商品在線交易，比照特許權(quán)轉(zhuǎn)讓按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征收營業(yè)稅；而對于網(wǎng)絡(luò)遠程在線服務(wù)的提供，則等同于傳統(tǒng)勞務(wù)提供按照“服務(wù)業(yè)”征收營業(yè)稅。

動態(tài)適應(yīng)性方案，是指在設(shè)計電子商務(wù)稅收制度時，結(jié)合“營業(yè)稅改增值稅”改革，調(diào)整有關(guān)稅目的稅種歸屬，將原屬營業(yè)稅征收范圍的“無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”項目劃轉(zhuǎn)至增值稅應(yīng)稅范圍，即不再對上述作為特許權(quán)轉(zhuǎn)讓的全權(quán)數(shù)字化商品在線交易征收營業(yè)稅，轉(zhuǎn)而增收增值稅。這樣，除了在線提供勞務(wù)外，在線銷售數(shù)字化商品，無論其權(quán)屬是否全部轉(zhuǎn)讓，均按照增值稅法律法規(guī)課征增值稅。

比較兩種方案，我們發(fā)現(xiàn)動態(tài)適應(yīng)性方案在稅收征管方面更具有優(yōu)越性。這是因為，盡管靜態(tài)適應(yīng)性方案簡便易行，對現(xiàn)行稅制運行影響較小，但其對稅務(wù)機關(guān)的征管能力要求較高，稅務(wù)機關(guān)不僅要能夠分辨在線交易的具體內(nèi)容，又要能夠通過認定是否發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移來確定適用稅種，征管難度較大。而動態(tài)適應(yīng)性方案則能較好地解決稅種適用上的差異性問題，稅務(wù)機關(guān)無需確認數(shù)字化商品是否發(fā)生了所有權(quán)轉(zhuǎn)移，只要發(fā)生了在線交易且不屬于應(yīng)稅勞務(wù)的征收范圍，就可以按照相同的比例稅率征收增值稅，對信息技術(shù)的要求不高，并可有效降低征收成本。而且，將特許權(quán)轉(zhuǎn)讓納入增值稅征稅范圍并合理運用增值稅的抵扣機制，更加有利于平衡企業(yè)稅負和鼓勵技術(shù)流轉(zhuǎn)，因而也具備更大的稅收激勵效應(yīng)。因此，無論從稅務(wù)機關(guān)的征收便利還是從征收對象的稅收激勵來講，動態(tài)適應(yīng)性方案都將有力地推行我國電子商務(wù)課稅賣出實質(zhì)性的步伐。而隨著“營改增”改革的深入推進，將“特許權(quán)使用”納入增值稅征收范圍所面臨的阻力不大，因而動態(tài)適應(yīng)性方案具有較強的現(xiàn)實可行性。

8.增設(shè)電子商務(wù)環(huán)境下的常設(shè)機構(gòu)認定標準。常設(shè)機構(gòu)是跨國所得稅收管轄權(quán)的常用標準，也是在實踐中最容易被濫用的條款。根據(jù)聯(lián)合國范本和OECD范本關(guān)于商務(wù)環(huán)境下常設(shè)機構(gòu)的定義，我國在現(xiàn)行企業(yè)所得稅中明確列舉了五條認定非居民企業(yè)的“機構(gòu)、場所”標準，并將委托營業(yè)代理人市委在中國境內(nèi)設(shè)立的“機構(gòu)、場所”。但這顯然不適用于網(wǎng)絡(luò)交易環(huán)境。因此，應(yīng)在現(xiàn)行所得稅法中增設(shè)電子商務(wù)常設(shè)機構(gòu)標準，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，對服務(wù)器、網(wǎng)址等網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商(ISP)構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的條件做出明確認定。

(1)以是否實際促成交易為標準，明確電子商務(wù)壞境下的常設(shè)機構(gòu)標準。只要是通過服務(wù)器或網(wǎng)址達成了實質(zhì)性交易，則服務(wù)器和網(wǎng)址就具備了常設(shè)機構(gòu)的特征，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。如果通過服務(wù)器或網(wǎng)址沒有達成實質(zhì)性交易，而只是用于廣告、宣傳，那么服務(wù)器和網(wǎng)址就只具備了輔助性和準備性功能，不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。

(2)補充網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商(ISP)構(gòu)成非獨立代理人的標準判斷。當網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商專為或主要為某一客戶提供網(wǎng)絡(luò)服務(wù)，或者經(jīng)常性地為某一客戶保存數(shù)據(jù)庫并代表該客戶交付數(shù)字化商品或者有權(quán)代表客戶締約時，網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商就構(gòu)成了非獨立代理人，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)標準。否則，不能構(gòu)成非獨立代理人。⑨

(二)完善電子商務(wù)稅收征管措施。

電子商務(wù)對稅收征管產(chǎn)生了不利影響。因此，我國應(yīng)大力推進電子稅務(wù)工程建設(shè)，完善對電子商務(wù)稅收的征收管理檢查工作。具體地說，我國應(yīng)建立專門的電子商務(wù)稅務(wù)登記制度，完善電子商務(wù)納稅申報制度，加強對電子商務(wù)稅收的征收、管理和檢查。

1.建立專門的電子商務(wù)稅務(wù)登記制度。納稅人在銀行設(shè)立的電子賬戶必須在稅務(wù)機關(guān)登記，并使用真實的居民身份證，以便稅務(wù)機關(guān)實行“實名制”管理；納稅人在辦理網(wǎng)上交易手續(xù)后，必須到主管稅務(wù)機關(guān)辦理電子商務(wù)的稅務(wù)登記，并提供網(wǎng)絡(luò)的有關(guān)材料，特別是計算機超級密碼的鑰匙備份；稅務(wù)機關(guān)要對納稅人填報的有關(guān)事項嚴格審核，逐一登記。在電子商務(wù)的實際運行中，可能涉及不同的稅種，這就要求稅務(wù)登記機關(guān)正確地加以區(qū)分。

2.完善電子商務(wù)納稅申報。電子商務(wù)納稅申報應(yīng)以網(wǎng)上申報為主?？山梃b國內(nèi)部分稅務(wù)局(南京國稅局、寧波地稅局)電子申報的可行做法，建立一種新的支付確認體系。由商務(wù)網(wǎng)站電子商務(wù)認證中心、銀行的支付網(wǎng)關(guān)、稅務(wù)局信息中心及最終的消費者五部分組成。各部分之間協(xié)同工作。

3.加強對電子商務(wù)稅收的征收管理和檢查。電子商務(wù)的特點決定了現(xiàn)行的稅款征收方式已不適用于電子商務(wù)。因此，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強與銀行、海關(guān)、商務(wù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等部門的合作。共同研制開發(fā)適用于電子商務(wù)的具有自動追蹤統(tǒng)計功能的征稅軟件，增強追蹤功能，保證稅款征收。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對“資金流”的管理，建立與銀行的聯(lián)網(wǎng)制度，利用該網(wǎng)絡(luò)共享信息，傳遞數(shù)據(jù)文件，加強對企業(yè)開設(shè)銀行賬戶的監(jiān)控，并委托或通知銀行支付繳稅。同時要求銀行形成統(tǒng)一的電子支付網(wǎng)絡(luò)，解決好目前國內(nèi)各種信用卡與稅務(wù)征收機關(guān)繳款網(wǎng)絡(luò)的兼容問題，以便納稅人在任何地點任何時間將稅款劃入征收處。

稅務(wù)機關(guān)可借鑒國外做法，在現(xiàn)行發(fā)票制度中增加電子發(fā)票這一種類作為電子商務(wù)活動的核算依據(jù)，并制定電子發(fā)票的制作、使用、保管、繳銷等規(guī)程，通過在電子商務(wù)主體的交易終端上加裝稅控裝置或是在相應(yīng)的認證平臺上加載電子發(fā)票裝置，向納稅人提供電子發(fā)票服務(wù)。納稅人每次通過電子商務(wù)達成交易后必須開具專用發(fā)票，并將開具的專用發(fā)票以電子郵件的形式發(fā)往銀行，才能進行電子賬號的款項結(jié)算。

稅務(wù)機關(guān)要適當?shù)匦惺蛊浜硕ㄕ魇諜?quán)。我國稅務(wù)機關(guān)要依據(jù)《稅收征管法》的規(guī)定，當發(fā)現(xiàn)納稅人不能提供或不能如實提供企業(yè)納稅資料時，對納稅人的商業(yè)行為實行“估稅”，核定征收應(yīng)是稅務(wù)機關(guān)對電子商務(wù)涉稅案件查處過程中的一項重要的工作程序。我國應(yīng)完善相關(guān)法律賦予稅務(wù)機關(guān)在電子商務(wù)模式下一定的稅務(wù)檢查權(quán)。

在電子商務(wù)條件下，商務(wù)網(wǎng)站考慮到安全問題，會對各種信息進行加密從而導(dǎo)致稅款征收難度的加大。因此，我國有必要更改及完善有關(guān)法律，賦予稅務(wù)機關(guān)在電子商務(wù)條件下一定的稅務(wù)檢查權(quán)，以便稅務(wù)機關(guān)有效實施稅務(wù)檢查。⑩

(三)培養(yǎng)“網(wǎng)絡(luò)時代”復(fù)合型稅務(wù)管理人才。

首先，構(gòu)筑科學(xué)的人才整體配置體系。根據(jù)人力資源評估和不同崗位需要的工作量，從全局觀念出發(fā)，注重整體利益和各層次功能的有機配合，使其類型互補、才能互補、知識互補、性格互補、年齡互補，充分拓展人才的使用效能。其次，拓寬用人渠道，增添隊伍活力。在挖掘現(xiàn)有人力資源潛力下，積極探索聘用制、雇員制、合同制運行的經(jīng)驗和作法，為創(chuàng)新人力資源管理提供思路，并有效緩解稅務(wù)系統(tǒng)高層次人才緊缺的壓力。再次，建立完善的考核激勵機制。在提高稅務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的同時，加強計算機知識和操作方面的能力培養(yǎng)。使組織目標和個人目標趨同一致，讓干部職工能看到自身價值和責任，提高工作積極性。最后，建立人才培養(yǎng)的長效機制，制定人才培養(yǎng)的長遠規(guī)劃，做到只能讓人等工作，不能讓工作等人?？傊?，稅務(wù)部門應(yīng)依托互聯(lián)網(wǎng)時代，加大現(xiàn)代化科技投入，培養(yǎng)既熟悉稅收專業(yè)知識又精通計算機網(wǎng)絡(luò)、外語及電子商務(wù)管理知識的復(fù)合型高素質(zhì)人才，將我國稅收事業(yè)帶入嶄新的“電子時代”。

(四)國際間稅收加強合作與交流。

無區(qū)域性與無國界性是電子商務(wù)的特點，同時其特點還包括了隱蔽性。一個國家無法完全脫離國際開展電子商務(wù)稅收，這就要求與國際社會協(xié)調(diào)一致。我國只有通過與世界各國加強稅務(wù)機關(guān)的緊密聯(lián)系，應(yīng)用先進的國際互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，強化交流國際情報，才能全面掌握納稅人的信息，從而為稅收稽查、征管提供充分的依據(jù)，防范大量流失國家稅款。除此之外，各國的稅務(wù)當局需要對稅收管轄權(quán)進行科學(xué)界定，共同享受電子商務(wù)創(chuàng)造的稅收利益，盡最大努力使跨國電子商務(wù)得到更好的發(fā)展。

(五)提高公民自覺納稅的意識。

無論是企業(yè)公民，還是個人公民，依法納稅是應(yīng)盡的義務(wù)。然而由于納稅意識的薄弱，造成稅收監(jiān)管的難度增大。加大納稅的宣傳力度，納稅光榮，偷漏稅可恥，并制定納稅人的鼓勵政策以及偷稅漏稅人的懲罰力度，從而做到積極納稅。

① 劉海濤、汪曉琪：《電子商務(wù)稅收征收管理問題研究》，載于《經(jīng)濟研究導(dǎo)刊》2013年第34期。

③ 張丹：《國外電子商務(wù)稅收政策對我國的借鑒》，載于《知識經(jīng)濟》2014年第2期。

⑤ 張焱：《我國電子商務(wù)課稅問題及相應(yīng)對策》，載于《稅務(wù)研究》2013年第6期。

⑥ 李恒、吳維庫、朱倩：《美國電子商務(wù)稅收政策及博弈行為對我國的啟示》，載于《稅務(wù)研究》2014年第2期。

⑦ 武漢市國家稅務(wù)局課題組：《完善我國電子商務(wù)稅收征管的設(shè)想》，載于《稅務(wù)研究》2014年第2期。

⑨ 岳樹民、高春：《電子商務(wù)課稅“突圍”：立足有效征管的制度設(shè)計》，載于《財貿(mào)經(jīng)濟》2013年第4期。

⑩ 黃博聲：《論電子商務(wù)中的稅收問題》，載于《商務(wù)會計》2012年第10期。