焉波

[摘 要] 增值稅作為我國流轉(zhuǎn)稅中的重要稅種之一，不僅對國家稅收總量產(chǎn)生重要影響，而且對企業(yè)尤其是工商企業(yè)的會計處理方面也產(chǎn)生著很大的影響。增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型，對企業(yè)會計相關(guān)問題的處理產(chǎn)生了不小的震動。雖然我國目前對增值稅轉(zhuǎn)型的研究較多，但大多基于國家稅收收入或企業(yè)稅收籌劃方面，很少有站在會計的角度上，研究增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)會計的全面影響。

[關(guān)鍵詞] 增值稅轉(zhuǎn)型；企業(yè)會計；分析

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 12. 012

[中圖分類號] F275 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）12- 0022- 02

本文主要研究增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)會計的影響，并針對后期出現(xiàn)的問題進行了分析研究，提出了一些相關(guān)的改進意見。

0 引 言

受2008年以來美國次貸危機引發(fā)的影響，全球經(jīng)濟增長暫且放緩，我國經(jīng)濟發(fā)展也有些沖擊，黨中央國務院決定實行積極的財政政策和適度寬松的貨幣政策， 在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型改革，由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型。增值稅制度轉(zhuǎn)型改革，可以很大程度上消除我國原來生產(chǎn)型增值稅制產(chǎn)生的重復征稅因素，達到減輕稅負的作用；同時也對企業(yè)會計科目的設置，固定資產(chǎn)的購進、計提折舊的活動產(chǎn)生了很大的影響，間接對財務報表以及公司盈利狀況產(chǎn)生不可忽視的作用。基于此，本文主要研究在增值稅轉(zhuǎn)型背景下企業(yè)涉及的相關(guān)會計問題、會計核算的變化，以及其對企業(yè)財務狀況等相關(guān)事項的影響，分析轉(zhuǎn)型過程中出現(xiàn)的問題，探討改進意見，為企業(yè)更好的發(fā)展提供借鑒。

1 增值稅會計處理對企業(yè)財務狀況的影響

1.1 對資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的影響

1.1.1 對固定資產(chǎn)初始計量、后續(xù)計量以及凈值的影響

在消費型增值稅下，企業(yè)購買生產(chǎn)性固定資產(chǎn)的進項稅額可以一次性扣除，初始計量時減輕了增值稅稅負；由于對固定資產(chǎn)原值確認的降低，其折舊和計提的資產(chǎn)減值準備必然要比轉(zhuǎn)型前少，固定資產(chǎn)原值、折舊以及凈值會相應減少。

1.1.2 對存貨項目和資產(chǎn)項目內(nèi)部結(jié)構(gòu)的影響

消費型增值稅轉(zhuǎn)為生產(chǎn)型增值稅后，累計折舊的確認減少，折舊中有一部分價值計入制造費用，使計入半成品和產(chǎn)成品的產(chǎn)品成本下降，因此企業(yè)存貨項目金額會下降、貨幣資金項目增加。

1.2 對負債結(jié)構(gòu)的影響

1.2.1 對長期借款、應付利息的影響

增值稅轉(zhuǎn)型后，企業(yè)會加大對固定資產(chǎn)的投資，在自有資金不足的情況下會以貸款支持投資，如果企業(yè)向銀行貸款，則會使企業(yè)“長期借款”“應付利息”項目余額增加，企業(yè)的借款及利息支出可能明顯增加而導致負債率上升。

1.2.2 對應交稅費的影響

增值稅轉(zhuǎn)型后，新增固定資產(chǎn)取得的進項稅額可以一次性全額抵扣，這樣企業(yè)應交增值稅降低，資產(chǎn)負債表中的流動負債降低，企業(yè)整體負債也會降低。

2 增值稅會計處理對企業(yè)損益狀況的影響

2.1 對利潤總額的影響

（1）增值稅、城建稅、教育費附加降低，增加利潤總額。

（2）企業(yè)所得稅有所增加，但其增幅小于稅后利潤增幅，增值稅轉(zhuǎn)型會使企業(yè)的整體稅負降低，可以調(diào)動企業(yè)對固定資產(chǎn)投資的積極性。

（3）減少期間費用，增加利潤總額，增值稅轉(zhuǎn)型后，由于進項稅額的可抵扣作用，使得固定資產(chǎn)入賬價值減少，累計折舊也相應減少，累計折舊的減少使得計入“銷售費用”和“管理費用”科目的金額也相應減少，期間費用的減少直接增加利潤總額。

2.2 對凈利潤的影響

新增固定資產(chǎn)的增值稅一次性全額抵扣，導致實際繳納的增值稅額大幅下降，相應的城建稅和教育費附加也會降低，費用減少使得當年利潤有所上升。但同時固定資產(chǎn)的增加導致折舊費用上升，財務費用也可能由于貸款的增加而上升，從而抵消了部分由于增值稅抵扣所帶來利潤上升的好處。

3 增值稅轉(zhuǎn)型會計處理存在問題分析及改進建議

3.1 增值稅轉(zhuǎn)型會計問題分析

3.1.1 增值稅進項稅額與銷項稅額確認方式相悖

增值稅進項稅采用的是發(fā)票抵扣法，實質(zhì)上是一種修正的收付實現(xiàn)制，銷項稅額的確認卻按照權(quán)責發(fā)生制，二者產(chǎn)生的分歧，造成資產(chǎn)負債表上列示的“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”可能包含有提前確認的“遞延增值稅資產(chǎn)”。此外，進項稅額的確認方式也與《企業(yè)會計準則》規(guī)定的以權(quán)責發(fā)生制為基礎進行會計確認、計量和報告相悖。

3.1.2 固定資產(chǎn)、存貨等成本信息缺乏可比性

轉(zhuǎn)型后，把經(jīng)濟主體劃分一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩類。增值稅一般納稅人成本核算中不包括增值稅進項稅，而小規(guī)模納稅人成本包含有增值稅進項稅。故而對于稅務機關(guān)來說，增值稅納稅人身份的劃分容易造成不同納稅人的實際稅負不公，有違稅法中性原則。

3.1.3 未能充分披露增值稅費用信息

應交增值稅作為價外稅，只通過資產(chǎn)負債表的應交稅費科目部分反映。企業(yè)購銷應稅項目差價包含的權(quán)責發(fā)生制意義下的增值稅費用既不列示反映在利潤表中，又不能通過報表附注清晰披露，無法符合財務報告的充分披露原則。

3.2 完善增值稅轉(zhuǎn)型會計處理的建議

3.2.1 確認的范圍與時間

確認范圍涉及到稅法與會計制度在銷售收入口徑上不一致的規(guī)定，如視同銷售行為。確認時間與增值稅會計核算原則有關(guān)。目前確認企業(yè)的增值稅銷項稅額時遵循權(quán)責發(fā)生制，而確認增值稅進項稅額時遵循一種修正的收付實現(xiàn)制，這就讓會計信息使用者無法從銷售收入與當期繳納增值稅的比例關(guān)系上判斷企業(yè)是否合理地計算并繳納稅金，會計資料可比性的削弱降低了會計信息的有用性。針對會計處理存在的增值稅進項稅額與銷項稅額業(yè)務處理原則不一致的情形，少數(shù)不法企業(yè)利用其進行違規(guī)避稅行為。為此，其范圍和確認時間口徑上要保持一致。

3.2.2 初始確認和后續(xù)確認

初始確認下，增值稅進項稅額依據(jù)不同情況分為當期抵扣的“應交增值稅—進項稅額”與留待未來抵扣的“遞延增值稅資產(chǎn)”。后續(xù)確認時每一期企業(yè)都要重新復核當期的可抵扣增值稅進項稅和留待未來抵扣的遞延增值稅資產(chǎn)。待抵扣的遞延增值稅資產(chǎn)確認要與未來一定期間發(fā)生的增值稅銷項稅額相配比。

3.2.3 計量

在資產(chǎn)負債表日，對于當期和以前期間共同形成的應交增值稅，應當按照稅法規(guī)定的預期應交納（或返還）的稅額計量。在遞延增值稅資產(chǎn)的計量方面，未來對應的增值銷項稅發(fā)生可能性小于50%，應不予在資產(chǎn)負債表中確認與列示。

3.2.4 表內(nèi)列示與表外披露

關(guān)于增值稅會計信息披露方面，以前的《應交增值稅明細表》和《增值稅納稅申報表》都是為了稅務部門的信息需要，反映增值稅納稅活動信息。因此，應要求資產(chǎn)負債表中增加“遞延增值稅資產(chǎn)”項目作為非流動資產(chǎn)借項進行列示反映；資產(chǎn)負債表中“應交稅費—應交增值稅”即是權(quán)責發(fā)生制下企業(yè)應交增值稅額。為清晰地反映企業(yè)實際負擔的增值稅費用，在報表附注上對增值進項稅與銷項稅相抵后的實際稅負（應稅項目購銷差價×17%）對“增值稅費用”內(nèi)容進行反映，同時應披露新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進項稅額，用于記錄企業(yè)以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產(chǎn)進項稅額等信息，以及其他與增值稅應稅項目相關(guān)的重要信息。

4 結(jié) 語

消費型增值稅現(xiàn)已被世界絕大部分發(fā)達國家和發(fā)展中國家所采用，只有極少數(shù)國家仍采用生產(chǎn)型增值稅，增值稅的轉(zhuǎn)型，是我國市場經(jīng)濟更好地與世界接軌。針對稅法上的轉(zhuǎn)變，會計人員在相關(guān)的處理上也做出了相應調(diào)整，體現(xiàn)了稅法與會計的統(tǒng)一性。轉(zhuǎn)型后，從總體上講，可以降低企業(yè)稅收負擔，增加固定資產(chǎn)的投資額，達到刺激經(jīng)濟，尤其是實體經(jīng)濟的作用。盡管轉(zhuǎn)型后在相關(guān)問題的會計處理上，仍有一些欠缺，但這并不影響其對經(jīng)濟及國民生產(chǎn)水平產(chǎn)生的利好現(xiàn)象。相信隨著經(jīng)濟的發(fā)展以及我國在該領域經(jīng)驗的積累，相關(guān)問題一定會解決。

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