程海波

一、國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)

（一）企業(yè)價(jià)值目標(biāo)多樣，3E性難以兼顧

國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)是社會(huì)組織的一種存在形式，其實(shí)現(xiàn)的價(jià)值是多層面、多維度的。作為自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧的市場(chǎng)主體，企業(yè)注重的是經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，通過(guò)投資、建造、銷售項(xiàng)目或提供服務(wù)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的最大化，以滿足投資人對(duì)投資的增值和回報(bào)。但在追求國(guó)有資本保值增值的過(guò)程中，又必須體現(xiàn)出比其他企業(yè)更高的公益性，實(shí)現(xiàn)公共利益目標(biāo)，如承建政府特定的投資項(xiàng)目、參與市政工程和安居工程建設(shè)等，推動(dòng)城市建設(shè)步伐，改善居民居住環(huán)境。企業(yè)在執(zhí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，受資本逐利性的影響，會(huì)自發(fā)地追求效率和效果的最大化，以期用最小的投入獲得最大的產(chǎn)出。當(dāng)企業(yè)承擔(dān)一定的社會(huì)責(zé)任目標(biāo)時(shí)，3E性之間往往會(huì)出現(xiàn)矛盾，比如建造某一公共項(xiàng)目，在評(píng)價(jià)其績(jī)效情況時(shí)常常會(huì)發(fā)現(xiàn)，有時(shí)支出雖然經(jīng)濟(jì)、節(jié)約，但效果不好，或者是產(chǎn)出質(zhì)量、社會(huì)效果、公眾滿意度非常理想，但項(xiàng)目本身卻無(wú)經(jīng)濟(jì)性可言。

（二）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一

近幾年房地產(chǎn)行業(yè)高速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來(lái)越復(fù)雜。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看，其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)多元化。很多企業(yè)大規(guī)?？鐓^(qū)域、跨領(lǐng)域擴(kuò)張，不僅從事著住宅、商業(yè)地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，還延伸經(jīng)營(yíng)與之相配套的市政設(shè)施建設(shè)、綠化養(yǎng)護(hù)、物業(yè)管理，并涉足酒店、文化、旅游、金融等多領(lǐng)域，由過(guò)去單一的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)發(fā)展成為了綜合性房地產(chǎn)投資控股集團(tuán)。從單個(gè)企業(yè)來(lái)看，其業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)繁多。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)一般包括項(xiàng)目可行性研究、產(chǎn)品定位、規(guī)劃設(shè)計(jì)、征地拆遷、七通一平、建筑施工、工程監(jiān)理、竣工驗(yàn)收、交付使用等多個(gè)階段。受內(nèi)外部因素的影響，每個(gè)階段都存在著管理控制風(fēng)險(xiǎn)，影響企業(yè)績(jī)效。企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，可以是整個(gè)集團(tuán)系統(tǒng)的各運(yùn)營(yíng)層面，也可以各業(yè)務(wù)開(kāi)發(fā)階段為審計(jì)對(duì)象，或者選擇開(kāi)發(fā)階段的某一控制點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)。正因?yàn)榭?jī)效審計(jì)的內(nèi)容廣泛，審計(jì)對(duì)象千差萬(wàn)別，因此，制定一套統(tǒng)一適用的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系比較困難，也影響了當(dāng)前績(jī)效審計(jì)大范圍的推廣。

（三）審計(jì)資源不足，審計(jì)效益受到限制

相對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)收支審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)、效益審計(jì)，績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)層次更高，審計(jì)內(nèi)容增多，既包括被審計(jì)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，也包括其他非經(jīng)濟(jì)范疇的管理活動(dòng)。在工作量不斷增加和難度逐步提高的情況下，審計(jì)任務(wù)重與審計(jì)資源不足的矛盾凸顯，影響著審計(jì)效益的發(fā)揮。

一是重視程度不夠。長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)管理者往往將審計(jì)與會(huì)計(jì)緊密聯(lián)系起來(lái)，認(rèn)為審計(jì)就是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審核，是保證財(cái)務(wù)信息合法公允的第二道關(guān)口，沒(méi)有意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的潛在價(jià)值，抑制了企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的資源投資，這種資源不僅是有形的財(cái)務(wù)資源、人力資源，也包括管理者的時(shí)間和注意力資源?？?jī)效審計(jì)因受資源的限制不能很好地深入開(kāi)展，審計(jì)意見(jiàn)和建議也就得不到較好地貫徹和落實(shí)。

二是評(píng)價(jià)依據(jù)不健全。2013年8月中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布了新《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，將原經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性具體準(zhǔn)則合并修訂為第2202號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——績(jī)效審計(jì)，為內(nèi)部審計(jì)實(shí)施績(jī)效審計(jì)提供了法規(guī)依據(jù)。但該準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)的方法和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)只是作了籠統(tǒng)的列舉，沒(méi)有制定具體的實(shí)施細(xì)則，給績(jī)效審計(jì)工作帶來(lái)一定的難度。企業(yè)審計(jì)人員在進(jìn)行績(jī)效審計(jì)時(shí), 由于缺乏有針對(duì)性的細(xì)則指導(dǎo)，往往憑各自的想法和職業(yè)判斷來(lái)摸索, 難免有各行其是的情況, 這樣不利于審計(jì)質(zhì)量管理及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制, 加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三是人才資源匱乏。績(jī)效審計(jì)是一種新型審計(jì)，涉及的領(lǐng)域和范圍較廣，審計(jì)對(duì)象復(fù)雜多樣，這就決定了審計(jì)人員必須是精通多個(gè)學(xué)科、綜合素質(zhì)高的復(fù)合型人才。而受傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的影響，國(guó)有企業(yè)的審計(jì)人員主要是會(huì)計(jì)師和審計(jì)師，精通工程、評(píng)估、經(jīng)濟(jì)、法律、計(jì)算機(jī)等專業(yè)知識(shí)的人才極少，整體呈現(xiàn)著知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，綜合分析問(wèn)題的能力不強(qiáng)，缺乏績(jī)效評(píng)價(jià)的經(jīng)驗(yàn)、知識(shí)及技術(shù)能力的特點(diǎn)。這直接影響了績(jī)效審計(jì)的質(zhì)量，審計(jì)評(píng)價(jià)和建議也無(wú)法上升到企業(yè)管理層面，難以達(dá)到理想的績(jī)效審計(jì)效果。

二、國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的對(duì)策

（一）有的放矢,恰當(dāng)選擇審計(jì)項(xiàng)目

審計(jì)項(xiàng)目的選擇是審計(jì)工作循環(huán)的開(kāi)端，也是審計(jì)計(jì)劃編制工作的第一步。審計(jì)項(xiàng)目選擇的好，可以達(dá)到績(jī)效審計(jì)目標(biāo)；反之，則不可能達(dá)到。選擇審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)或單位的信息進(jìn)行充分了解和分析，從宏觀上把握和識(shí)別企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)并排序，預(yù)測(cè)可取得的審計(jì)成果是否能夠達(dá)到審計(jì)目標(biāo)，最后由決策層、業(yè)務(wù)部門、審計(jì)組共同論證擇優(yōu)。目前國(guó)有企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)有限，大規(guī)模開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)和條件尚不具備，本著“突出重點(diǎn)”的原則，可以選擇領(lǐng)導(dǎo)重視、群眾關(guān)心的熱點(diǎn)、難點(diǎn)，重大資金，重點(diǎn)項(xiàng)目，高風(fēng)險(xiǎn)集中的重點(diǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行試點(diǎn)審計(jì)，再由點(diǎn)及面，逐步推開(kāi)。比如，對(duì)資金分配使用的合理性和項(xiàng)目的效益性進(jìn)行審計(jì)，審查項(xiàng)目的可投資性、技術(shù)可行性和經(jīng)濟(jì)合理性，審查工程質(zhì)量情況，審查物資采購(gòu)和招投標(biāo)程序的合法合規(guī)性，審查項(xiàng)目建設(shè)計(jì)劃與執(zhí)行情況，審查項(xiàng)目投入使用后的運(yùn)行效率和效果等。另外，選擇審計(jì)項(xiàng)目的規(guī)模大小、復(fù)雜程度應(yīng)與審計(jì)人員的數(shù)量、素質(zhì)等審計(jì)資源承受能力相匹配。

（二）建立多層次的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系

確定績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是績(jī)效審計(jì)的關(guān)鍵問(wèn)題，沒(méi)有審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，就無(wú)從進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。國(guó)有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)是多樣的，績(jī)效審計(jì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)事項(xiàng)的特點(diǎn)建立相應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，這種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系是多層次的。一般來(lái)說(shuō)，分為三個(gè)層次：第一層次是財(cái)務(wù)績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)，是根據(jù)國(guó)家政策、行業(yè)參數(shù)、上級(jí)下達(dá)的任務(wù)目標(biāo)、預(yù)算等制定的經(jīng)濟(jì)效益類指標(biāo)，以定量和財(cái)務(wù)分析為主，利用這一類指標(biāo)可以進(jìn)行投入、產(chǎn)出等總量分析，進(jìn)行預(yù)算投入與實(shí)際投入、本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目的比較分析，進(jìn)行未來(lái)發(fā)展走向的趨勢(shì)分析，形成企業(yè)績(jī)效的初步評(píng)價(jià)；第二層次是管理績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)，主要是內(nèi)部控制類指標(biāo)，以定性分析為主，定量分析為輔，從企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策、內(nèi)部管理與控制、戰(zhàn)略管理、發(fā)展創(chuàng)新等方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，反映管理成效，形成企業(yè)績(jī)效更全面的修正性評(píng)價(jià)；第三層次是社會(huì)效益標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)不同行業(yè)、不同性質(zhì)而制定，主要包括公共設(shè)施增長(zhǎng)率、社會(huì)滿意度、群眾上訪率等指標(biāo)，評(píng)價(jià)項(xiàng)目對(duì)生態(tài)環(huán)境、行業(yè)和地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、公共政策和社會(huì)穩(wěn)定等方面所產(chǎn)生的作用和影響。運(yùn)用這三個(gè)層次的評(píng)價(jià)指標(biāo)，可以形成企業(yè)績(jī)效的綜合評(píng)價(jià)。在確定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、宏觀政策、當(dāng)?shù)氐目陀^環(huán)境、歷史條件和實(shí)際情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)的調(diào)整。

（三）綜合評(píng)價(jià)企業(yè)績(jī)效的3E性，即經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性

房地產(chǎn)企業(yè)具有行業(yè)特殊性，其績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目往往會(huì)涉及許多重大的建設(shè)項(xiàng)目，這些項(xiàng)目可能要延續(xù)若干年，有的項(xiàng)目要分幾個(gè)階段完成。這就需要對(duì)項(xiàng)目過(guò)程進(jìn)行績(jī)效審計(jì)和評(píng)價(jià)，提出管理建議。這類項(xiàng)目當(dāng)期可能沒(méi)有效益或收益很小，但不能簡(jiǎn)單地評(píng)價(jià)說(shuō)項(xiàng)目績(jī)效不好，項(xiàng)目可能在今后會(huì)取得較大的效益空間。因此，在評(píng)價(jià)效果性時(shí)，不能局限于現(xiàn)實(shí)的、短期的、局部的績(jī)效，應(yīng)當(dāng)將短期效益與長(zhǎng)期效益相結(jié)合，用發(fā)展的眼光進(jìn)行評(píng)價(jià)。必要時(shí)還要追溯到以前年度的工作成果對(duì)現(xiàn)實(shí)工作的影響，密切關(guān)注前后年度之間存在的必然聯(lián)系。在項(xiàng)目初期效果性不明顯的情況下，要更多地關(guān)注投資的經(jīng)濟(jì)性，控制投資規(guī)模，注重項(xiàng)目的合理性，盡量控制不必要的變更支出。在企業(yè)承擔(dān)政府建設(shè)任務(wù)，經(jīng)濟(jì)效果不明顯的情況下，要更多地關(guān)注其社會(huì)效益性，經(jīng)濟(jì)性和效率性則處于次要位置?？傊?，在評(píng)價(jià)企業(yè)績(jī)效時(shí)，要權(quán)衡3E性，給企業(yè)一個(gè)客觀、公正、準(zhǔn)確的評(píng)判。

（四）多方面提升審計(jì)人員的綜合能力

審計(jì)署提出的“人、法、技”建設(shè)中，“人”的因素是排在首位的，因此全面提升審計(jì)人員的綜合能力有利于推進(jìn)績(jī)效審計(jì)的順利開(kāi)展。提升審計(jì)人員的綜合業(yè)務(wù)能力，可以從四個(gè)方面入手：首先，審計(jì)組應(yīng)組織審計(jì)人員掌握項(xiàng)目從立項(xiàng)、建設(shè)、驗(yàn)收每個(gè)環(huán)節(jié)涉及的內(nèi)容、工作重點(diǎn)，全面學(xué)習(xí)相關(guān)法律法規(guī)和企業(yè)內(nèi)控制度，熟悉整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程。其次，適當(dāng)聘請(qǐng)法律、合同、工程造價(jià)、工程設(shè)計(jì)、施工管理等相關(guān)領(lǐng)域的專家參與到審計(jì)項(xiàng)目中來(lái)，通過(guò)審計(jì)人員與專家的現(xiàn)場(chǎng)互動(dòng)，提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)。再次，項(xiàng)目結(jié)束后，審計(jì)組應(yīng)開(kāi)展審計(jì)項(xiàng)目事后評(píng)估，總結(jié)審計(jì)過(guò)程中的成功經(jīng)驗(yàn)和失敗教訓(xùn)以及創(chuàng)新點(diǎn)，為下一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的開(kāi)展奠定良好的基礎(chǔ)。最后，企業(yè)應(yīng)每年定期實(shí)時(shí)對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn)，既要培訓(xùn)績(jī)效審計(jì)的方法和技術(shù)，又要有具體績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目的技能培訓(xùn)，不斷提高審計(jì)人員的學(xué)習(xí)能力、實(shí)戰(zhàn)能力、攻堅(jiān)突破能力和分析研究能力。

（五）加強(qiáng)監(jiān)督落實(shí)，促進(jìn)審計(jì)成果轉(zhuǎn)化

1.建立跟蹤檢查制度，避免屢查屢犯。一是抓住績(jī)效審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的數(shù)額大、范圍大、影響大的問(wèn)題進(jìn)行跟蹤整改。二是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)批示的問(wèn)題迅速組織力量督促整改，確保認(rèn)真落實(shí)。三是在對(duì)績(jī)效審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的普遍性、全局性問(wèn)題督促糾正的基礎(chǔ)上，把重點(diǎn)放在督促健全內(nèi)控制度和流程上，確保問(wèn)題得到全面整改，擴(kuò)大績(jī)效審計(jì)的工作成果。

2.建立審計(jì)成果共享制度，暢通信息渠道。在黨委成員、業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人及一般干部等特定范圍和層面，分別以專題會(huì)、公司內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)、審計(jì)簡(jiǎn)報(bào)等形式及時(shí)公布績(jī)效審計(jì)成果，同時(shí)，與人事、紀(jì)委、辦公室等綜合職能部門建立信息共享機(jī)制，使審計(jì)成果轉(zhuǎn)化效能最大化。也可拓寬渠道、創(chuàng)新形式，積極靈活向其他監(jiān)督部門通報(bào)審計(jì)成果，最大限度地發(fā)揮審計(jì)成果的外部效力。

3.建立審計(jì)案例備查制度，供以后審計(jì)借鑒?？梢栽诳偨Y(jié)以往成功案例的基礎(chǔ)上，編寫有較強(qiáng)實(shí)踐指導(dǎo)作用的業(yè)務(wù)指南，指導(dǎo)審計(jì)人員更好地開(kāi)展績(jī)效審計(jì)工作。同時(shí)，可以建立審計(jì)事項(xiàng)備忘錄制度，將本次績(jī)效審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的較有價(jià)值但由于審計(jì)時(shí)間、人員配備等問(wèn)題而無(wú)法查實(shí)的審計(jì)線索以備忘錄形式記錄下來(lái)，為今后更好地開(kāi)展該項(xiàng)目的跟蹤審計(jì)工作提供依據(jù)和借鑒。