王世靜

摘要：作為公司管理當(dāng)局履行管理目標(biāo)而建立的內(nèi)部控制與公司治理具有密不可分的關(guān)系。本文通過對(duì)價(jià)值鏈管理理論的介紹，來分析公司管理層在基于價(jià)值鏈管理的形式下公司內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系：內(nèi)部控制和公司治理體現(xiàn)了價(jià)值鏈管理理論的基本內(nèi)涵，而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值是內(nèi)部控制和公司治理的共同目標(biāo)。在此基礎(chǔ)上，提出了為更好地實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值鏈的整體增值需通過一系列的安排來實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制和公司治理的協(xié)同。

關(guān)鍵詞：價(jià)值鏈 內(nèi)部控制 公司治理 協(xié)同

一、引言

公司規(guī)模的壯大引發(fā)了委托代理問題的產(chǎn)生，進(jìn)而導(dǎo)致了公司治理和內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展。委托代理理論是公司治理和內(nèi)部控制共同的理論基礎(chǔ)，但兩者仍然存在許多明顯的不同。雖然有關(guān)兩者關(guān)系的研究非常豐富，但是迄今為止，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)于內(nèi)部控制和公司治理的關(guān)系仍沒有明確的界定。公司內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展與受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及公司治理結(jié)構(gòu)具有密切關(guān)系，而且也與價(jià)值鏈管理理論有著不可分割的淵源。因此，內(nèi)部控制和公司治理的設(shè)計(jì)和運(yùn)行均需考慮價(jià)值鏈管理理論對(duì)其所產(chǎn)生的重大影響。

國(guó)內(nèi)外理論界和實(shí)務(wù)界在討論公司治理和內(nèi)部控制的關(guān)系時(shí)，產(chǎn)生了許多內(nèi)容豐富且具有重大意義的論點(diǎn)。2004年美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)理事在美國(guó)銀行管理學(xué)會(huì)信托風(fēng)險(xiǎn)管理年會(huì)中提到，董事只有有效監(jiān)督內(nèi)部控制才能對(duì)他們的指令是否得到正確的執(zhí)行得出合理預(yù)期，認(rèn)為正確落實(shí)內(nèi)部控制是進(jìn)行公司治理的前提，并指出內(nèi)部控制的環(huán)境要素包括公司治理，強(qiáng)調(diào)公司治理是內(nèi)部控制的前提。閻達(dá)五、楊有紅（2001）認(rèn)為公司治理和內(nèi)部控制的關(guān)系即為內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。黃世忠（2001）提出強(qiáng)化“健全內(nèi)部控制以確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)”的重要前提是公司治理。吳水澎和陳漢文等（2000）、程新生（2004）均認(rèn)為內(nèi)部控制與公司治理是相互包涵的嵌合關(guān)系。王蕾（2001）認(rèn)為，內(nèi)部控制與公司治理具有相關(guān)性，完善的公司治理結(jié)構(gòu)可以通過健全的內(nèi)部控制機(jī)制體現(xiàn)出來，內(nèi)部控制的創(chuàng)新和深化可以促進(jìn)公司治理的不斷完善。楊雄勝（2005）提出，內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)公司治理的基礎(chǔ)，沒有一個(gè)系統(tǒng)且有效的內(nèi)部控制，公司治理將會(huì)變?yōu)橐患埧瘴摹?/p>

筆者認(rèn)為，因?yàn)閮?nèi)部控制和公司治理之間存在既有差異又有交叉且相互影響、相互促進(jìn)的特點(diǎn)，利用“嵌合論”更能準(zhǔn)確地描述內(nèi)部控制和公司治理的關(guān)系。這種理論的主要觀點(diǎn)為：第一，內(nèi)部控制和公司治理是相輔相成、相互作用的關(guān)系，而不僅僅是內(nèi)部與外部的關(guān)系，也不僅是主題和環(huán)境的關(guān)系。沒有公司治理，內(nèi)部控制將喪失完整性，從而會(huì)導(dǎo)致內(nèi)部控制失敗。第二，內(nèi)部控制和公司治理在內(nèi)部結(jié)構(gòu)上具有一致性和相互對(duì)應(yīng)性。無論是設(shè)計(jì)內(nèi)部控制還是設(shè)計(jì)公司治理均需要考慮對(duì)方的模式與特征，并使其與它相適應(yīng)。第三，公司治理離不開內(nèi)部控制，內(nèi)部控制對(duì)公司治理具有依賴性，忽視兩者的這種關(guān)系將會(huì)使公司價(jià)值最大化的目標(biāo)無法實(shí)現(xiàn)。本文將試圖從價(jià)值鏈管理理論的角度來分析內(nèi)部控制和公司治理的關(guān)系，并利用“嵌合論”，通過實(shí)現(xiàn)公司治理和內(nèi)部控制的優(yōu)化整合來提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，進(jìn)而獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值增值。

二、價(jià)值鏈管理理論

價(jià)值鏈管理顧名思義就是對(duì)企業(yè)的價(jià)值鏈進(jìn)行管理，即計(jì)劃、協(xié)調(diào)和控制企業(yè)各項(xiàng)戰(zhàn)略業(yè)務(wù)活動(dòng)及其相關(guān)的信息流和物流等。企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)從設(shè)計(jì)、生產(chǎn)到營(yíng)銷、交貨以及企業(yè)所發(fā)生的對(duì)產(chǎn)品有輔助作用的各項(xiàng)活動(dòng)均可以通過價(jià)值鏈來表現(xiàn)出來。美國(guó)哈佛商學(xué)院教授邁克爾·波特提出的價(jià)值鏈管理理論是用來確定企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)并通過尋找方法來增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的工具。企業(yè)可以通過流程重組或在企業(yè)的戰(zhàn)略層、管理層以及作業(yè)層實(shí)施一系列的價(jià)值增值措施來實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

我們之所以用價(jià)值鏈管理理論來分析公司治理和內(nèi)部控制的關(guān)系，是因?yàn)閮r(jià)值鏈管理與內(nèi)部控制和公司治理有密切關(guān)系。一方面，公司治理和內(nèi)部控制構(gòu)成價(jià)值鏈管理的具體形式。價(jià)值鏈管理是對(duì)企業(yè)各種有價(jià)值創(chuàng)造作用的活動(dòng)進(jìn)行的綜合管理方法，而公司治理和內(nèi)部控制的有效實(shí)施能夠使企業(yè)形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，為價(jià)值創(chuàng)造提供有效的支持，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值，他們從特定意義上構(gòu)成了價(jià)值鏈管理的具體形式。另一方面，價(jià)值鏈管理構(gòu)成內(nèi)部控制的特定對(duì)象，也是公司治理的重要手段。內(nèi)部控制和價(jià)值鏈管理活動(dòng)在控制對(duì)象方面存在著密切的關(guān)系。內(nèi)部控制的著眼點(diǎn)是激勵(lì)和約束，而激勵(lì)和約束的對(duì)象既包括行為者，也包括行為者所實(shí)施的業(yè)務(wù)活動(dòng)。因此，可以說內(nèi)部控制的對(duì)象其實(shí)就是價(jià)值活動(dòng)及增值過程。公司治理是對(duì)管理層及董事的各種活動(dòng)的管理，它以企業(yè)價(jià)值的最大化為目標(biāo)，因此，要實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，公司治理活動(dòng)就應(yīng)當(dāng)充分借助于價(jià)值鏈管理這個(gè)重要手段。

三、內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系

（一）公司治理與內(nèi)部控制的區(qū)別

首先，從公司治理和內(nèi)部控制的內(nèi)涵方面來分析兩者的不同。公司治理是指所有者通過一定的制衡機(jī)制，利用權(quán)利、義務(wù)、責(zé)任的設(shè)定和運(yùn)作，使其自身的約束力能夠影響到管理層，使得管理層與所有者的利益相一致，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的最大化的過程。而內(nèi)部控制是指內(nèi)部控制的實(shí)施者為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)的效率和效果，增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告的可信性以及促進(jìn)相關(guān)法律的遵循等提供合理的保證，進(jìn)而為企業(yè)價(jià)值的增加創(chuàng)造良好的支撐。另外，針對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈上的各種因素，內(nèi)部控制和公司治理在基于價(jià)值鏈管理的制約和激勵(lì)對(duì)象方面也存在不同之處。其中“從股東到董事會(huì)再到總經(jīng)理”這個(gè)鏈條上的各個(gè)節(jié)點(diǎn)組成了公司治理的主要對(duì)象，并且股東、董事會(huì)、高級(jí)管理人員和監(jiān)事會(huì)形成的一種制約機(jī)制對(duì)促進(jìn)公司價(jià)值創(chuàng)造，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化起到促進(jìn)作用。而內(nèi)部控制的主要實(shí)施對(duì)象在于總經(jīng)理，還包括董事會(huì)、職能經(jīng)理和執(zhí)行崗位。但內(nèi)部控制主要通過會(huì)計(jì)控制等主要形式對(duì)其控制對(duì)象進(jìn)行管理，閻達(dá)五教授提出“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”，并認(rèn)為必須以價(jià)值運(yùn)動(dòng)的理論和實(shí)踐為基礎(chǔ)建設(shè)和發(fā)展會(huì)計(jì)理論。

（二）公司治理與內(nèi)部控制的聯(lián)系

“嵌合論”認(rèn)為企業(yè)的內(nèi)部控制和公司治理存在著相互重疊的區(qū)域，它們?cè)趯?shí)踐活動(dòng)中存在著很強(qiáng)的關(guān)聯(lián)關(guān)系。其中相互重疊的部分主要表現(xiàn)在以下方面：一方面體現(xiàn)在內(nèi)部控制和公司治理的約束對(duì)象上，董事會(huì)和經(jīng)理層是它們共同的控制主體。基于公司價(jià)值創(chuàng)造的活動(dòng)過程，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)，在設(shè)計(jì)和實(shí)施公司治理和內(nèi)部控制時(shí)加強(qiáng)對(duì)董事會(huì)和經(jīng)理層的管理，有利于共同實(shí)現(xiàn)這兩個(gè)方面的共同目標(biāo)，有利于提高效率和效益。另一方面的重疊或交叉主要體現(xiàn)在它們的手段上，其中包括激勵(lì)與監(jiān)督、職權(quán)分配和信息傳遞。每個(gè)公司只有擁有明確的職權(quán)分配，設(shè)計(jì)合理的激勵(lì)與監(jiān)督機(jī)制，建立有效的內(nèi)外部信息傳遞系統(tǒng)，才能在公司的管理活動(dòng)中發(fā)揮應(yīng)有的作用，才能實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值的增值。最后，公司治理和內(nèi)部控制在內(nèi)容上具有關(guān)聯(lián)性，在目標(biāo)上具有鏈接性。在董事會(huì)對(duì)管理人員實(shí)施授權(quán)，并保證層層授權(quán)在具體業(yè)務(wù)流程中得到切實(shí)充分的實(shí)施時(shí)，需要內(nèi)部控制發(fā)揮作用，來保證具體業(yè)務(wù)活動(dòng)朝著實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的方向發(fā)展。在一定程度上，公司治理的目標(biāo)進(jìn)一步延伸就形成了內(nèi)部控制的目標(biāo)。追求企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)，使得公司治理和內(nèi)部控制聯(lián)系更加緊密。

四、公司治理與內(nèi)部控制的協(xié)同

在企業(yè)的眾多活動(dòng)中，并不是每一個(gè)環(huán)節(jié)都能夠創(chuàng)造價(jià)值，企業(yè)的價(jià)值增值主要是由企業(yè)的價(jià)值鏈上特定價(jià)值活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的。協(xié)同效應(yīng)是企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的源泉。所謂協(xié)同效應(yīng)，簡(jiǎn)單說就是1+1>2。具體來說是指在戰(zhàn)略管理的支配下，企業(yè)內(nèi)部被分解的各項(xiàng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)相互協(xié)調(diào)后，通過耦合手段來實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)戰(zhàn)略活動(dòng)的有機(jī)整合，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體性功能，這種功能遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于各項(xiàng)活動(dòng)的簡(jiǎn)單相加。利用協(xié)同效應(yīng)能夠降低公司各項(xiàng)成本，增強(qiáng)創(chuàng)新能力，形成難以被模仿的強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，進(jìn)而為企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供有效的支持。通過對(duì)公司治理和內(nèi)部控制管理的分析，兩者之間的交叉部分為實(shí)現(xiàn)公司治理和內(nèi)部控制協(xié)同提供了條件，但是要實(shí)現(xiàn)兩者的協(xié)調(diào)、增加企業(yè)價(jià)值需要建立有效的機(jī)制。

（一）建立公司治理和內(nèi)部控制的協(xié)同管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)

在橫向上，這種協(xié)同管理的范圍要跨越它們所涉及的多個(gè)專業(yè)領(lǐng)域。公司治理和內(nèi)部控制的協(xié)同管理在縱向上要貫穿于戰(zhàn)略層、戰(zhàn)術(shù)層和操作層，這不是由單一的職能部門所能夠提供的，這就要求建立一個(gè)協(xié)同管理聯(lián)盟，由董事會(huì)、管理層甚至內(nèi)部有關(guān)職能部門共同參與，其優(yōu)勢(shì)在于可以綜合各個(gè)不同層次的優(yōu)點(diǎn)，為公司治理活動(dòng)和管理與監(jiān)督活動(dòng)的實(shí)施提供更好的支持和幫助。協(xié)同管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)的建立將為公司的管理工作帶來創(chuàng)新性的管理理念和經(jīng)驗(yàn)，并能夠?yàn)閮?nèi)部控制和公司治理工作提供良好的信息平臺(tái)。該管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)主要有以下特點(diǎn)：第一，隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，應(yīng)當(dāng)由公司最高管理層提出并組織建立，并創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境，制定必要的政策和制度，以為管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)的運(yùn)作和成長(zhǎng)提供有力的支持。第二，引進(jìn)或培育具有高素質(zhì)和高水平的員工參與到該管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)中。這種具有先進(jìn)的知識(shí)技能、豐富的管理經(jīng)驗(yàn)以及雄厚的實(shí)際業(yè)務(wù)操作實(shí)力的人員，可以為公司治理和內(nèi)部控制的協(xié)同制定戰(zhàn)略規(guī)劃，提供最優(yōu)方案。第三，這種協(xié)同管理機(jī)構(gòu)的組建形式有兩種：一是在公司內(nèi)部直接建立一個(gè)具體的協(xié)同管理聯(lián)盟機(jī)構(gòu)，從內(nèi)部控制部門和公司治理層中挑選人員直接任職；二是無需組建一個(gè)機(jī)構(gòu)，而是通過政策規(guī)定定期由這兩個(gè)部門選派代表來參與會(huì)議，具體討論和解決相關(guān)問題。這種模式的核心是一種動(dòng)態(tài)的聯(lián)盟，它在不占公司太多資源的前提下發(fā)揮各自核心優(yōu)勢(shì)，但存在控制力差的缺陷。

（二）建立協(xié)同管理的信任機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制

信任機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制的建立可以提升協(xié)同優(yōu)勢(shì)，是獲得持續(xù)協(xié)同和長(zhǎng)遠(yuǎn)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的途徑。為建立與企業(yè)實(shí)際情況相適應(yīng)的信任和激勵(lì)機(jī)制，應(yīng)當(dāng)采取下列措施：首先，要注重與內(nèi)部控制和公司治理相關(guān)的文化的協(xié)調(diào)性。應(yīng)當(dāng)樹立公司文化歸屬意識(shí)，以相同的價(jià)值觀和共同的公司目標(biāo)為指導(dǎo)，運(yùn)用基調(diào)相同的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行績(jī)效管理，形成對(duì)風(fēng)險(xiǎn)問題、決策和合作重點(diǎn)的認(rèn)同感，在實(shí)踐中努力為共同的愿景而努力，并不斷改進(jìn)，明確目標(biāo)，共同前進(jìn)。其次，利用“感情基礎(chǔ)”來作為維系這種協(xié)同模式的主要手段。公司的內(nèi)部控制和公司治理的相關(guān)人員長(zhǎng)期在同一企業(yè)內(nèi)活動(dòng)，或多或少對(duì)企業(yè)存在一定的“感情”，利用這種對(duì)企業(yè)的忠實(shí)情感，有利于更好地協(xié)作，充分發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)。最后，利用公司的政策或制度。當(dāng)文化和感情無法達(dá)到協(xié)同作用時(shí)，通過公司制定的相關(guān)政策和制度來約束人們的行為，引導(dǎo)他們朝著相同的方向努力。因此，可以說文化是協(xié)同的根本，感情是協(xié)同效應(yīng)的紐帶，而政策和制度是實(shí)現(xiàn)協(xié)同效應(yīng)的有效保證。只有相互結(jié)合，綜合利用，建立一個(gè)基于協(xié)同管理的信任機(jī)制，才能為公司治理和內(nèi)部控制的有效發(fā)揮提供支持。

（三）加強(qiáng)企業(yè)的信息化建設(shè)

在經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，企業(yè)面臨的國(guó)內(nèi)外競(jìng)爭(zhēng)壓力不斷增加，與此同時(shí)信息化的要求不斷提高。信息的有效溝通與交流是企業(yè)獲得成功的有效條件，并將為企業(yè)價(jià)值增值提供有利的條件。因此，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的公司治理和內(nèi)部控制的協(xié)同管理需要先進(jìn)的信息技術(shù)為其提供保證。利用先進(jìn)的信息技術(shù)以及全球化的因特網(wǎng)平臺(tái)可以為協(xié)同管理提供及時(shí)的信息交流與共享，不同部門的風(fēng)險(xiǎn)管理與控制問題可以快速的得到解決。利用先進(jìn)的ERP系統(tǒng)開發(fā)適合的信息交流平臺(tái)，采用先進(jìn)的協(xié)同管理軟件，能夠?yàn)椴煌芾韺涌焖僬莆兆陨硪约芭c之相關(guān)的信息提供支持。

五、結(jié)語

為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的內(nèi)部控制和公司治理的協(xié)同管理，我們需要在公司戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、公司制度和政策、員工招聘以及內(nèi)部培訓(xùn)方面做出重大的調(diào)整，這必將會(huì)對(duì)公司內(nèi)部體系產(chǎn)生重大影響。實(shí)現(xiàn)協(xié)同管理，是我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，它不僅在綜合利用資源，實(shí)現(xiàn)節(jié)約成本，優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、統(tǒng)籌協(xié)調(diào)方面發(fā)揮重大優(yōu)勢(shì)，而且對(duì)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值也具有重要作用。協(xié)同管理體系構(gòu)建需要企業(yè)相互學(xué)習(xí)，取其精華，去其糟粕；并且需要我們借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家公司內(nèi)部體系的建設(shè)，不斷實(shí)現(xiàn)內(nèi)部體系的完善。但需要注意的是，無論向本國(guó)其他企業(yè)學(xué)習(xí)還是向外國(guó)企業(yè)學(xué)習(xí)，我們都應(yīng)當(dāng)立足實(shí)踐，從自身實(shí)際出發(fā)，根據(jù)本企業(yè)的目標(biāo)、優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì)實(shí)現(xiàn)自身的創(chuàng)新，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終目標(biāo)做貢獻(xiàn)。X

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