蔡宇+陳童美

離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成原因

離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素是不確定的，也是多方面的，但總體上可從主觀、客觀兩方面分析形成原因。

客觀上的風(fēng)險(xiǎn)來自審計(jì)的客觀內(nèi)容，主要有三種，一是審計(jì)責(zé)任上的劃分演變來的。由于審計(jì)責(zé)任大致包括財(cái)務(wù)責(zé)任、管理責(zé)任、法紀(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任四大類，在評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期履行職責(zé)情況時(shí)，必須劃清當(dāng)前領(lǐng)導(dǎo)與前任領(lǐng)導(dǎo)之間的責(zé)任關(guān)系，當(dāng)前領(lǐng)導(dǎo)與接任領(lǐng)導(dǎo)之間的責(zé)任關(guān)系，關(guān)系內(nèi)容廣泛、復(fù)雜、繁瑣，得出正確的審計(jì)結(jié)論難度大，審計(jì)人員失誤的可能性大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。二是被審計(jì)單位內(nèi)控能力的強(qiáng)弱誘因。若被審計(jì)單位能建立完善的內(nèi)部控制制度來及時(shí)發(fā)現(xiàn)和剔除經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中差錯(cuò)和舞弊，則審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低，反之內(nèi)部薄弱，領(lǐng)導(dǎo)為掩蓋決策上的失誤或某些不法行為進(jìn)行集體舞弊，故意提供虛假資料，則審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。三是審計(jì)派出單位對(duì)審計(jì)結(jié)論的依賴程度趨高，而審計(jì)環(huán)境未同步跟上，也無形中增加了參審人員的風(fēng)險(xiǎn)。

主觀風(fēng)險(xiǎn)是指一方面審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和能力，審計(jì)人員的工作責(zé)任心和對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)的關(guān)注程度，都將直接影響到審計(jì)方法及表達(dá)意見的準(zhǔn)確與否，另一方面客觀環(huán)境的迅速變化，實(shí)踐內(nèi)容豐富多彩，經(jīng)驗(yàn)不一定能夠完全把握，使審計(jì)意見存在著發(fā)生差錯(cuò)的可能性，將導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生。同時(shí)，審計(jì)程序是以抽樣性審計(jì)方法和分析性復(fù)核方法的應(yīng)用貫穿其中，審計(jì)方法的缺陷也必然帶來一定的風(fēng)險(xiǎn)。

離任審計(jì)過程中風(fēng)險(xiǎn)分析

離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)寓于審計(jì)的整個(gè)過程中，審計(jì)準(zhǔn)備、實(shí)施、終結(jié)三個(gè)階段都存在風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，現(xiàn)細(xì)分析如下：

（一）在審計(jì)準(zhǔn)備階段，通過三個(gè)途徑對(duì)風(fēng)險(xiǎn)加以防范。一是評(píng)價(jià)被審計(jì)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)的總體水平。由項(xiàng)目牽頭人收集離任領(lǐng)導(dǎo)的基本情況，并在此基礎(chǔ)上，結(jié)合專業(yè)判斷，對(duì)離任領(lǐng)導(dǎo)所在單位的內(nèi)、外環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)作一個(gè)初步評(píng)價(jià)。此時(shí)，還需加強(qiáng)與被審計(jì)單位管理部門的信息溝通，初定重要性問題水平，使之既能夠在會(huì)計(jì)報(bào)表重要水平的約束下，又能滿足派出單位領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)有關(guān)問題更深一步了解的需要。二是評(píng)價(jià)審計(jì)人員的勝任能力。從審計(jì)人員是否有從事該項(xiàng)審計(jì)的技術(shù)水平，在從事審計(jì)過程中能否能保持形式及實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，時(shí)間和手段能否滿足審計(jì)項(xiàng)目的要求三個(gè)方面評(píng)價(jià)勝任能力，保證參審人員能夠運(yùn)用一定的檢查程序來控制風(fēng)險(xiǎn)。三是初步確定總體審計(jì)策略。在了解被審計(jì)單位的基本情況、離任領(lǐng)導(dǎo)的管理能力后，通過一定的審計(jì)分析在控制風(fēng)險(xiǎn)前提下，以最低的審計(jì)成本來完成審計(jì)任務(wù)而采取的措施，減少檢查中由于準(zhǔn)備不充分而引起的審計(jì)效率不高的問題發(fā)生。

（二）在實(shí)施階段，合理化解固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。一是對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，主要是通過會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證的審核，對(duì)其公允性，從存在或發(fā)生、完整性、權(quán)利和責(zé)任、估價(jià)或分?jǐn)?、表達(dá)與披露等五方面發(fā)表意見，雖然它受被審計(jì)單位所處特定經(jīng)濟(jì)、金融、管理環(huán)境，歷任領(lǐng)導(dǎo)的管理措施延續(xù)等多種因素影響，但仍然應(yīng)從專業(yè)判斷角度加以穩(wěn)健確定。二是以業(yè)務(wù)的發(fā)生評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，首先確定某種業(yè)務(wù)的發(fā)生可能存在的潛在錯(cuò)弊，并確認(rèn)哪些控制措施可以防止或者發(fā)現(xiàn)這些錯(cuò)弊，然后通過調(diào)查內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，并進(jìn)行控制測(cè)試，獲取控制措施是否適當(dāng)被設(shè)計(jì)和有效執(zhí)行的證據(jù)。只有這樣，一方面有利于調(diào)查和評(píng)價(jià)的操作；另一方面也有利于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的不足之處，以建議被審計(jì)單位予以完善，并實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)發(fā)生的控制風(fēng)險(xiǎn)與會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目控制風(fēng)險(xiǎn)相互驗(yàn)證。三是在實(shí)施具體的審計(jì)目標(biāo)時(shí)隨之而來的是檢查風(fēng)險(xiǎn)，需使用一定的分散風(fēng)險(xiǎn)的方法。根據(jù)各項(xiàng)認(rèn)定的檢查風(fēng)險(xiǎn)，就可以確定各個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)的檢查風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)一項(xiàng)認(rèn)定只有一個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)，則該認(rèn)定的檢查風(fēng)險(xiǎn)也就是該具體審計(jì)目標(biāo)的檢查風(fēng)險(xiǎn)；如果一項(xiàng)認(rèn)定有幾個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)，則每個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)都具有和其所屬認(rèn)定相同的檢查風(fēng)險(xiǎn)。

（三）在終結(jié)階段，嚴(yán)密工作程序減少風(fēng)險(xiǎn)機(jī)率。概而言之就是分為四個(gè)層次，一是審計(jì)內(nèi)容再界定，通過對(duì)或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)、重要性問題的進(jìn)一步的詢問、查找、比較、匯總，決定其適當(dāng)?shù)呐斗绞剑欢菍徲?jì)過程再?gòu)?fù)制，通過不同責(zé)任人對(duì)工作底稿復(fù)核，確保審計(jì)質(zhì)量，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并在審計(jì)工作即將結(jié)束之際，以審計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)整個(gè)審計(jì)工作一檢討，看是否符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求；三是審計(jì)意見再確認(rèn)，將提出審計(jì)意見的初步建議，并與被審計(jì)單位進(jìn)行溝通，并由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)意見的初步建議進(jìn)行審核，可為審計(jì)意見的正確性提供合理的保證。四是要求被審計(jì)單位在審計(jì)期間向?qū)徲?jì)人員提供的各種重要口頭聲明作書面陳述，一方面有利于明確被審計(jì)單位的責(zé)任；另一方面則在發(fā)生行政復(fù)議時(shí)，有利于保護(hù)審計(jì)人員。

離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制

離任審計(jì)是建立在單位活動(dòng)審計(jì)的基礎(chǔ)上，一方面審計(jì)結(jié)果失真，對(duì)離任人的評(píng)價(jià)不實(shí)、不準(zhǔn)，將會(huì)給派出單位選拔、任用干部造成很大危害。另一方面離任人大都控制一定權(quán)力，有存在著以權(quán)謀私，違紀(jì)違規(guī)或嚴(yán)重經(jīng)濟(jì)犯罪的可能性，審計(jì)質(zhì)量要求較高，因此離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)除了在實(shí)施審計(jì)程序過程中進(jìn)行控制外，還應(yīng)從宏觀、微觀兩個(gè)角度進(jìn)行控制，來降低離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的宏觀控制

1.開展離任審計(jì)工作首先要緊緊依靠黨委領(lǐng)導(dǎo)。離任審計(jì)工作政策性強(qiáng)，涉及面廣，情況復(fù)雜，黨委的重視是開展好這項(xiàng)工作的基本保證。黨委應(yīng)切實(shí)加強(qiáng)對(duì)離任審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，把離任審計(jì)納入干部任用的必備程序，使離任審計(jì)報(bào)告作為選拔任用干部的重要依據(jù)。黨委還應(yīng)對(duì)離任審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、人員配備及經(jīng)費(fèi)保障等予以大力支持，為離任審計(jì)工作創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。

2.要注重加強(qiáng)部門之間的協(xié)調(diào)與配合。建立離任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度，明確各相關(guān)部門在離任審計(jì)工作中的職責(zé)和任務(wù)，并不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，不斷加強(qiáng)協(xié)調(diào)與配合機(jī)制。

3.要不斷完善離任審計(jì)法規(guī)制度?！吨袊?guó)人民銀行領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)制度》、《中國(guó)人民銀行武漢分行離任審計(jì)操作規(guī)程》是實(shí)施離任審計(jì)的直接規(guī)章制度，但還不夠完善，還需結(jié)合本地實(shí)際制定一些工作規(guī)范如：離任審計(jì)指南、雙向承諾制、責(zé)任追究制等工作規(guī)范，不斷完善離任審計(jì)法規(guī)制度，使離任審計(jì)工作真正做到有法可依。

（二）離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的微觀控制

1.劃清前任領(lǐng)導(dǎo)與本任領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任。由于單位的管理是連續(xù)的，前任領(lǐng)導(dǎo)遺留下來的問題，可能對(duì)本任領(lǐng)導(dǎo)產(chǎn)生較大影響，致使其任期目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)或受到一定程度的阻礙。因此在分析評(píng)價(jià)離任人的任期成績(jī)時(shí)，要具體分析這種影響，劃清前任與本任領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任。

2.劃清離任人員與其他負(fù)責(zé)人的責(zé)任。單位的管理的重要方面往往是由集體決策的，如果某項(xiàng)決策失誤，而決策時(shí)離任人曾表示反對(duì)意見，這種損失的責(zé)任就不能由離任人來負(fù)擔(dān)，而主要應(yīng)由其他表示同意的領(lǐng)導(dǎo)成員負(fù)擔(dān)。又如在財(cái)務(wù)決策方面，如果財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人未請(qǐng)求報(bào)告離任人員，或采用先斬后奏辦法致使費(fèi)用突破指標(biāo)的情況發(fā)生，這種責(zé)任也不能歸咎于離任人員。

3.正確處理管理成績(jī)與國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策的影響。單位管理成績(jī)是同內(nèi)部努力、員工素質(zhì)分不開的，另一方面也受當(dāng)?shù)卮蟓h(huán)境影響。如當(dāng)?shù)亟鹑跈C(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)偏高，經(jīng)營(yíng)虧損，金融風(fēng)險(xiǎn)較大，應(yīng)該說是多種因素作用結(jié)果，央行監(jiān)管只是因素之一，因此在評(píng)價(jià)履行監(jiān)管職責(zé)時(shí)很難做到客觀公正。又如：任期內(nèi)由于管理費(fèi)用偏緊，造成單位硬件設(shè)施跟不上，也不能直接歸咎于離任人。所以在評(píng)價(jià)離任人成績(jī)時(shí)要具體分析成績(jī)的因果關(guān)系，做出實(shí)事求是的評(píng)價(jià)。

4.離任審計(jì)期間的界定問題。與一般的審計(jì)不一樣，離任審計(jì)往往是跨越幾個(gè)會(huì)計(jì)年度的，而且起始日期還往往不是整齊的月初或月末，這樣便常常沒有對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)報(bào)表可供參照。于是，實(shí)務(wù)中一般以最為接近的會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)算日期作為離任審計(jì)期間的起止日期，而在此離任審計(jì)期間內(nèi)則視為一個(gè)大的會(huì)計(jì)年度，然后運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)于一些重要項(xiàng)目及變化異常項(xiàng)目分別按年度進(jìn)行詳審。

5.特別關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易及非貨幣性交易。在離任審計(jì)中需要著重予以關(guān)注的是被離任審計(jì)單位與其關(guān)聯(lián)方的交易以及在離任審計(jì)期間發(fā)生的非貨幣性交易。在涉及這些方面的業(yè)務(wù)中一定要認(rèn)真審查，是否存在以非正常價(jià)格轉(zhuǎn)讓造成資產(chǎn)流失的現(xiàn)象；有無隱匿收入、費(fèi)用，自設(shè)小金庫(kù)，資金體外循環(huán)的現(xiàn)象等等。這就要求在離任審計(jì)開始之處向被離任審計(jì)單位所取其關(guān)于關(guān)聯(lián)方的申明書，并在抽查大額資金往來的業(yè)務(wù)中高度注意那些發(fā)生頻繁的往來單位，對(duì)其應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)一定要進(jìn)行詳細(xì)的盤查，明確其往來款項(xiàng)是否真實(shí)發(fā)生及其性質(zhì)。

6.正確評(píng)價(jià)合理與合法的關(guān)系。實(shí)際工作中往往遇到合理與合法的矛盾問題。有些開支可能是合理的，但可能不符合現(xiàn)行法規(guī)和財(cái)務(wù)制度。反之，有些開支是合法的，但可能不合理。對(duì)這類問題應(yīng)做出客觀的評(píng)價(jià)，只要是符合管理效益提高的大原則，并且這種開支又節(jié)約了本單位的其他資金，那就應(yīng)該給予肯定。

7.銳意改革與決策失誤的關(guān)系。管理是有風(fēng)險(xiǎn)的，有時(shí)難免發(fā)生決策失誤。作為一個(gè)管理者，既要積極進(jìn)取，又要在發(fā)現(xiàn)決策失誤時(shí)，迅速做出新的決策來糾正，以減少損失。同時(shí)應(yīng)該看到，這種決策失誤帶來的損失與玩忽職守造成的損失有本質(zhì)區(qū)別。審計(jì)人員對(duì)此進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，要注意措詞準(zhǔn)確，既肯定其進(jìn)取精神，又要指出其失誤與不足。

（作者單位：中國(guó)人民銀行撫州市中

心支行、中國(guó)人民銀行南豐縣支行）