□（江西旅游商貿(mào)職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)金融分院 江西南昌330100）

管理會(huì)計(jì)是以現(xiàn)代管理科學(xué)為基礎(chǔ)，以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的，以一系列特定技術(shù)、方法為手段，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃和控制的信息系統(tǒng)。

一、中外管理會(huì)計(jì)的歷史演變

（一）西方管理會(huì)計(jì)的歷史演變

西方管理會(huì)計(jì)的發(fā)展源于泰羅的《科學(xué)管理原理》，隨著泰羅科學(xué)管理理論在實(shí)踐中的應(yīng)用，“標(biāo)準(zhǔn)成本”、“預(yù)算控制”和“差異分析”等技術(shù)方法被廣為使用。管理會(huì)計(jì)的發(fā)展一般分為四個(gè)階段：1.追求效率的管理會(huì)計(jì)時(shí)代（20世紀(jì)初到50年代）。管理會(huì)計(jì)的任務(wù)是如何協(xié)助企業(yè)解決在執(zhí)行過(guò)程中提高生產(chǎn)效率和生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)效果的問(wèn)題。2.追求效益的管理會(huì)計(jì)時(shí)代（20世紀(jì)50年代至80年代）。管理會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)首先把事情“做對(duì)”，然后把事情“做好”，形成了以“決策與計(jì)劃會(huì)計(jì)”和“執(zhí)行會(huì)計(jì)”為主體的管理會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)體系。3.管理會(huì)計(jì)反思時(shí)代（20世紀(jì)80年代）。由于高新技術(shù)的發(fā)展和應(yīng)用，卡普蘭倡導(dǎo)管理會(huì)計(jì)研究方法必須改弦易轍，主張會(huì)計(jì)學(xué)者應(yīng)走出辦公室，到實(shí)踐中去，以尋求新的理論與方法。4.管理會(huì)計(jì)主題轉(zhuǎn)變的過(guò)渡時(shí)期（20世紀(jì)90年代）。90年代企業(yè)由于其內(nèi)外部環(huán)境變化從而促使“作業(yè)成本計(jì)算”與“作業(yè)管理”的產(chǎn)生，從而促進(jìn)了企業(yè)組織的變革，提高了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史演進(jìn)

20世紀(jì)初，隨著全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)管理水平的提高，泰羅管理科學(xué)理論的發(fā)展，管理會(huì)計(jì)作為一門新興學(xué)科應(yīng)運(yùn)而生。管理會(huì)計(jì)得到了廣泛應(yīng)用迅速的推廣與應(yīng)用，我國(guó)在建國(guó)初期就有了西方管理會(huì)計(jì)的“責(zé)任會(huì)計(jì)”。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，重視的是以成本為核心的內(nèi)部責(zé)任會(huì)計(jì)，其特色主要體現(xiàn)在：第一，班組核算。通過(guò)班組核算與勞動(dòng)競(jìng)賽相結(jié)合，降低成本，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率。班組核算作為具有中國(guó)特色的責(zé)任會(huì)計(jì)。第二，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析，突破了單純財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)的局限性，強(qiáng)調(diào)采用多元化指標(biāo)評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，企業(yè)開(kāi)始將目光轉(zhuǎn)向市場(chǎng)和企業(yè)內(nèi)部，將廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算納入經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，形成了以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制為基礎(chǔ)的具有中國(guó)特色的責(zé)任會(huì)計(jì)。

進(jìn)入上世紀(jì)70年代管理會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)的應(yīng)用有所突破，在部分企業(yè)中應(yīng)用取得了一些成功的經(jīng)驗(yàn)。上世紀(jì)80年代吉林省開(kāi)展的責(zé)任會(huì)計(jì)、廠內(nèi)銀行；首鋼的包、保、核；邯鋼推行的“模擬市場(chǎng)、成本否決”；浙江巨化集團(tuán)公司的構(gòu)建學(xué)習(xí)型財(cái)務(wù)組織并獲得巨大成功；作業(yè)成本法開(kāi)始在我國(guó)一些制造業(yè)企業(yè)中運(yùn)用等。但我國(guó)管理會(huì)計(jì)還存在很多缺陷和不足，管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐脫鉤現(xiàn)象比較嚴(yán)重。管理會(huì)計(jì)的理論結(jié)構(gòu)、研究范圍、實(shí)踐應(yīng)用等方面更待進(jìn)一步完善和充實(shí)，還存在較大的發(fā)展空間。從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，管理會(huì)計(jì)是為內(nèi)部管理服務(wù)的，不注重管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，很難說(shuō)本單位管理工作會(huì)有多大成效。

二、我國(guó)管理會(huì)計(jì)未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)

伴隨著全球金融服務(wù)以及資本市場(chǎng)的形成，企業(yè)全球范圍內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)已成為可能，并成為企業(yè)在謀求擴(kuò)大市場(chǎng)份額時(shí)優(yōu)先考慮的主要問(wèn)題，促使很多企業(yè)對(duì)其經(jīng)營(yíng)方式做出重大變革，這種變革也給管理會(huì)計(jì)的發(fā)展帶來(lái)了新的契機(jī)，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)已不再適用，只能由能提供更詳細(xì)、更精確的成本分配信息的現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)取代，新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)主要體現(xiàn)在七個(gè)方面。

（一）廣泛推廣作業(yè)成本法和作業(yè)管理

目前理論界對(duì)作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法雖已有定論，但尚未形成系統(tǒng)的體系，在現(xiàn)實(shí)工作中不僅應(yīng)用在制造行業(yè)中。而且作業(yè)成本法還適用于非制造行業(yè)，如商業(yè)、醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)等行業(yè)，因此，作業(yè)成本法必將成為我國(guó)未來(lái)成本管理的核心方法。

（二）完善財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)計(jì)量并重的績(jī)效衡量體系——平衡計(jì)分卡

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，經(jīng)濟(jì)環(huán)境變幻多端，企業(yè)必須依靠提高自身競(jìng)爭(zhēng)力才能在世界經(jīng)濟(jì)浪潮中立于不敗之地。要想提高企業(yè)自身競(jìng)爭(zhēng)力，首先要對(duì)企業(yè)本身有一個(gè)準(zhǔn)確、全面的評(píng)價(jià)，針對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果提出改進(jìn)、完善的建議，以便及時(shí)對(duì)公司經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行激勵(lì)與約束，從而實(shí)現(xiàn)其管理目標(biāo)。業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一部分，在企業(yè)管理實(shí)踐中發(fā)揮重要作用，我們把業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)分為兩類：一類是財(cái)務(wù)指標(biāo)，一類是非財(cái)務(wù)指標(biāo)。無(wú)論是財(cái)務(wù)指標(biāo)還是非財(cái)務(wù)指標(biāo)都發(fā)揮著極其重要的作用。因此，必須要建立起一套有效的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。

（三）構(gòu)建基于價(jià)值鏈的戰(zhàn)略成本管理體系

新技術(shù)革命浪潮和現(xiàn)代經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化使傳統(tǒng)的成本管理思想面臨著巨大的沖擊。企業(yè)必須構(gòu)建基于價(jià)值鏈的戰(zhàn)略成本管理體系，從全局的高度、用戰(zhàn)略的眼光為企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略服務(wù)。

（四）廣泛推廣產(chǎn)品生命周期的成本計(jì)算

隨著社會(huì)需求的多元化，市場(chǎng)被不斷細(xì)分，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)理念和組織形態(tài)也在不斷演化，企業(yè)的成本控制戰(zhàn)略也逐步發(fā)生變革，向科學(xué)、精確、系統(tǒng)方向發(fā)展。生命周期成本法是一種以提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)性和確保用戶利益為目標(biāo)的決策方法，是對(duì)產(chǎn)品從開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)制造、銷售、使用維護(hù)直至處置的全過(guò)程的成本進(jìn)行管理的一種新的理念，將成本管理提高到戰(zhàn)略的高度，對(duì)于有效進(jìn)行價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)、提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力和經(jīng)濟(jì)效益有很大意義。

（五）建立完善可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的環(huán)境管理會(huì)計(jì)

資源、環(huán)境是人類生存和發(fā)展的基本條件，長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展在很大程度上依賴于對(duì)資源的過(guò)度開(kāi)采，出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展與自然、生態(tài)不協(xié)調(diào)的局面，資源和環(huán)境危機(jī)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)處理方式下的一個(gè)必然結(jié)果，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對(duì)于日益嚴(yán)重的生態(tài)環(huán)境惡化理應(yīng)承擔(dān)著重大的責(zé)任，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)已不能適應(yīng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求。環(huán)境會(huì)計(jì)在保證社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)上，核算和監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)和環(huán)境之間的能量交換和價(jià)值轉(zhuǎn)移，目前發(fā)達(dá)國(guó)家在環(huán)境會(huì)計(jì)研究方面已取得重大進(jìn)展，但在我國(guó)，環(huán)境會(huì)計(jì)仍處在發(fā)展的初期階段，建立適應(yīng)企業(yè)生態(tài)環(huán)境管理要求的可持續(xù)發(fā)展管理會(huì)計(jì)，是一個(gè)急需解決的問(wèn)題。

（六）世界經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)的國(guó)際管理會(huì)計(jì)

當(dāng)代世界經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)出一體化趨勢(shì)，由于各國(guó)資金市場(chǎng)利率、通貨膨脹率有所區(qū)別，造成各國(guó)貨幣的兌換匯率有所差別，在不同國(guó)家籌資、投資等經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)同樣存在差異，這要求管理會(huì)計(jì)在提高國(guó)際企業(yè)整體效應(yīng)和戰(zhàn)略地位、協(xié)調(diào)國(guó)際企業(yè)間的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，確保資源的合理配置以及投資效益等方面做出決策支持和服務(wù)。因此，管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)應(yīng)向更寬更深層次領(lǐng)域擴(kuò)展，形成一個(gè)新領(lǐng)域的國(guó)際管理會(huì)計(jì)。

（七）建立完善的智力資本管理會(huì)計(jì)體系

以知識(shí)為基礎(chǔ)的智力資本在企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值中發(fā)揮了舉足輕重的作用，是實(shí)現(xiàn)公司戰(zhàn)略，獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的基石，但是傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)無(wú)法反映智力資本所創(chuàng)造的價(jià)值，因此，如何建立智力資本會(huì)計(jì)體系，已成為目前會(huì)計(jì)領(lǐng)域一個(gè)有待解決的問(wèn)題。

三、基于提升企業(yè)價(jià)值視角的管理會(huì)計(jì)師角色定位

（一）精通管理藝術(shù)、組織行為分析和財(cái)務(wù)管理的通才

管理會(huì)計(jì)是制定和執(zhí)行有效的決策，以幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展并確保盈利。管理會(huì)計(jì)師的知識(shí)、技能和能力能確保企業(yè)的商業(yè)模式不僅強(qiáng)大有效，且合乎商業(yè)道德規(guī)范、專業(yè)及可持續(xù)性?，F(xiàn)今的管理會(huì)計(jì)師人才眼界須更加開(kāi)闊，對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)發(fā)揮了核心作用。因此，作為一名管理會(huì)計(jì)師必須具備不斷學(xué)習(xí)的能力，精通管理藝術(shù)、組織行為分析和財(cái)務(wù)管理，引領(lǐng)高效投資的執(zhí)行和財(cái)務(wù)決策、投資評(píng)估、業(yè)務(wù)重組、稅收和風(fēng)險(xiǎn)管理、資金和營(yíng)運(yùn)資本管理等領(lǐng)域，才能確保企業(yè)能創(chuàng)造價(jià)值，使企業(yè)立于不敗之地。

（二）CEO的高級(jí)軍師

傳統(tǒng)上，管理會(huì)計(jì)師在決策中的角色一直被視為只是提供信息。但是隨著決策者、管理者和業(yè)務(wù)人員所預(yù)期的信息的范圍和形式不斷發(fā)生變化。管理會(huì)計(jì)師的角色定位發(fā)生了變化，管理會(huì)計(jì)重在面向未來(lái)，履行預(yù)測(cè)、決策、規(guī)劃、控制和考核的職能。作為一名管理會(huì)計(jì)師應(yīng)是CEO的高級(jí)軍師，是企業(yè)戰(zhàn)略決策最有力的推動(dòng)者。在工作中既要重視現(xiàn)有范圍內(nèi)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也要重視各種可能的活動(dòng)。應(yīng)高瞻遠(yuǎn)矚把握各種潛在的機(jī)會(huì)，回避可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，包括：由于行業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)；由于資產(chǎn)、客戶、供應(yīng)商等過(guò)分集中而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)；從事多種經(jīng)營(yíng)而導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。一個(gè)有效的決策過(guò)程包括如何知情、審議戰(zhàn)略決策，如何評(píng)估、管理業(yè)績(jī)和風(fēng)險(xiǎn)，如何指導(dǎo)、制定和管治日常運(yùn)營(yíng)決策以確保達(dá)成預(yù)期效果。管理會(huì)計(jì)師的價(jià)值在于他們能結(jié)合財(cái)務(wù)專業(yè)知識(shí)和對(duì)業(yè)務(wù)的理解從而在整個(gè)決策制定過(guò)程中提供支持，在企業(yè)管理決策系統(tǒng)中為管理者做出正確決策提供準(zhǔn)確翔實(shí)的依據(jù)。

（三）企業(yè)戰(zhàn)略的規(guī)劃師

作為一名管理會(huì)計(jì)師，必須懂得為企業(yè)規(guī)劃、預(yù)測(cè)并應(yīng)對(duì)現(xiàn)在和未來(lái)，推動(dòng)企業(yè)會(huì)計(jì)工作持續(xù)改善，能自行設(shè)計(jì)賬表，自定核算規(guī)程，能為他們的企業(yè)或客戶衡量未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)，并提供應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的策略。不斷挖掘進(jìn)一步降低成本的潛力，使整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)處于不斷改進(jìn)的狀態(tài)中，以保證生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各個(gè)環(huán)節(jié)成本目標(biāo)的順利和超額實(shí)現(xiàn)。

（四）企業(yè)的商業(yè)伙伴

種種研究跡象表明，隨著新興MA技術(shù)的發(fā)展，管理會(huì)計(jì)也正向新的領(lǐng)域轉(zhuǎn)變，如從產(chǎn)品制造階段為主轉(zhuǎn)變到以產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段為主；從側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部管理為主轉(zhuǎn)變到側(cè)重企業(yè)外部管理為主，從而促使管理會(huì)計(jì)師的角色超越了傳統(tǒng)的簡(jiǎn)單成本管理，大大拓寬了他們?cè)谄髽I(yè)中的角色，尤其是在確定企業(yè)活動(dòng)、成本分類和分析以及對(duì)設(shè)計(jì)、采購(gòu)、分銷、營(yíng)銷產(chǎn)品或服務(wù)等的成本分配上，充當(dāng)?shù)慕巧絹?lái)越顯著。因此，會(huì)計(jì)師必須了解工作流程、生產(chǎn)系統(tǒng)、制造和營(yíng)銷部門運(yùn)營(yíng)情況?？傊?，管理會(huì)計(jì)師在很大程度上已從傳統(tǒng)成本核算功能發(fā)展成為戰(zhàn)略策劃和業(yè)務(wù)合作伙伴功能。