(天津醫(yī)學(xué)高等?？茖W(xué)校圖書館 天津 300000)

隨著數(shù)字化進(jìn)程的加快，圖書館成本不斷增大，越來越多的高校圖書館在提高服務(wù)質(zhì)量的同時(shí)面臨著加快削減成本的壓力，亟需深入了解相關(guān)的成本動(dòng)因，以便有效控制成本。國外高校圖書館為實(shí)現(xiàn)成本透明和有效成本管理，已開始借助原本為企業(yè)開發(fā)的成本核算系統(tǒng)來確定實(shí)際花費(fèi)和具體工作流程、成本動(dòng)因的關(guān)系，其主要應(yīng)用的管理會(huì)計(jì)學(xué)方法是作業(yè)成本法及其改進(jìn)方法估時(shí)作業(yè)成本法。

1 從作業(yè)成本法到估時(shí)作業(yè)成本法

1．1 作業(yè)成本法概述

作業(yè)成本法將產(chǎn)出看成成本對(duì)象，用作業(yè)將產(chǎn)出與成本聯(lián)系起來，基本理念是作業(yè)消耗資源成本，成本對(duì)象消耗作業(yè)。其間接成本的分配主要發(fā)生在兩個(gè)階段，第一階段，用資源成本動(dòng)因?qū)①Y源分配至作業(yè)。第二階段，使用作業(yè)成本動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到成本對(duì)象上?！?〕作業(yè)成本法能夠提高組織流程和成本動(dòng)因的可視性，方便圖書館管理者更好地控制成本，如減少非增值作業(yè)的相關(guān)成本。

1．2 作業(yè)成本法的局限性

作業(yè)成本法的實(shí)際應(yīng)用效率往往低于理論效率，主要表現(xiàn)在以下方面:建立作業(yè)成本法系統(tǒng)花費(fèi)昂貴，在高?，F(xiàn)有核算系統(tǒng)上改造尤其昂貴，而且系統(tǒng)需要定期更新，進(jìn)一步增加了成本;對(duì)員工的調(diào)查過程極耗時(shí)間，而且調(diào)查所獲取數(shù)據(jù)主觀、難以證實(shí);假設(shè)每項(xiàng)作業(yè)對(duì)應(yīng)相應(yīng)作業(yè)成本動(dòng)因，而實(shí)踐中某項(xiàng)作業(yè)往往對(duì)應(yīng)多個(gè)作業(yè)成本動(dòng)因。而將多成本動(dòng)因作業(yè)分解為多種作業(yè)，或者簡化為同樣的作業(yè)，將導(dǎo)致模型幾何級(jí)數(shù)擴(kuò)展，或者導(dǎo)致模型不準(zhǔn)確;難以反映實(shí)際情況的復(fù)雜性，不能隨時(shí)更新以適應(yīng)變化的環(huán)境;忽略了潛在的未利用產(chǎn)能。

2 估時(shí)作業(yè)成本法

2．1 估時(shí)作業(yè)成本法實(shí)施步驟

估時(shí)作業(yè)成本法繞開了作業(yè)成本法中昂貴、耗時(shí)且主觀的作業(yè)調(diào)查工作，在不引起效益損失的前提下，解決了作業(yè)成本法存在的主要問題。它利用時(shí)間方程自動(dòng)將資源耗費(fèi)分配給成本對(duì)象，只需兩個(gè)參數(shù)即可完成成本核算:單位時(shí)間費(fèi)用成本;與成本對(duì)象相關(guān)的作業(yè)所消耗的時(shí)間(如以分鐘計(jì))。因此，估時(shí)作業(yè)成本法相對(duì)傳統(tǒng)作業(yè)成本法實(shí)施起來更快、更便宜，也更容易。估時(shí)作業(yè)成本法實(shí)施的具體步驟主要如下:第一，估計(jì)單位時(shí)間費(fèi)用成本?！?〕管理人員先識(shí)別組織內(nèi)的資源組，并計(jì)算出每個(gè)資源組的成本;再根據(jù)經(jīng)驗(yàn)和觀察直接估計(jì)每個(gè)資源組的實(shí)際產(chǎn)能，在圖書館業(yè)務(wù)運(yùn)行方面，實(shí)際產(chǎn)能表現(xiàn)為員工的工作時(shí)間。通常情況下，管理人員可以根據(jù)經(jīng)驗(yàn)估計(jì)實(shí)際產(chǎn)能為理想產(chǎn)能的80%～85%，之所以這樣考慮，是因?yàn)閱T工有部分時(shí)間用來到達(dá)、離開、休息、交流、會(huì)議與培訓(xùn)。每個(gè)資源組的成本費(fèi)用除以員工的實(shí)際產(chǎn)能得到單位時(shí)間費(fèi)用成本。第二，確定每單位作業(yè)耗用的時(shí)間?！?〕管理人員可以通過調(diào)查、與員工交談、計(jì)量等方法確定完成每單位作業(yè)所需的時(shí)間數(shù)，在計(jì)算單位作業(yè)時(shí)間數(shù)時(shí)也允許存在一定的誤差。第三，計(jì)算單位作業(yè)費(fèi)率?！?〕單位作業(yè)費(fèi)率經(jīng)濟(jì)含義為某項(xiàng)作業(yè)的單位作業(yè)成本，將上述兩步得出的兩項(xiàng)變數(shù)相乘，即可算出單位作業(yè)費(fèi)率。

2．2 估時(shí)作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)

估時(shí)作業(yè)成本法主要應(yīng)用于呈繳本管理、圖書采購、館際互借、定題檢索等業(yè)務(wù)。其優(yōu)勢(shì)如下:

2．2．1 估時(shí)作業(yè)成本法的核算依賴于每單位作業(yè)耗用時(shí)間的估算，而不再依賴于時(shí)間分配的百分比，核算結(jié)果也相應(yīng)的更加客觀。如對(duì)于采購圖書業(yè)務(wù)，不是估算用于采購圖書的時(shí)間百分比，而是估算采購每本書所用的時(shí)間。

2．2．2 估時(shí)作業(yè)成本法可以把不同作業(yè)類型的差異融入時(shí)間方程，簡化復(fù)雜的組織過程。例如圖書排架作業(yè)，在采用作業(yè)成本法時(shí)，為確認(rèn)一本書排架成本，需將資源成本按照成本動(dòng)因排架圖書數(shù)量分配給圖書排架作業(yè)。而一本書的排架成本也可能取決于其他因素，如該書是否為圖書館員工已知圖書，理論上可以將此作業(yè)分解為“已知圖書排架”和“未知圖書排架”兩個(gè)作業(yè)。而作業(yè)的分解相應(yīng)地增加了每個(gè)子作業(yè)的作業(yè)成本動(dòng)因確定的難度。而應(yīng)用估時(shí)作業(yè)成本法可將已知和未知的圖書排架之間的差別納入圖書排架作業(yè)的時(shí)間方程，而不是通過區(qū)分兩個(gè)子作業(yè)實(shí)現(xiàn)差異。如假設(shè)實(shí)證研究表明，一本書排架需要2分鐘，為未知圖書尋找必要信息也需要2分鐘，則時(shí)間方程如下:一本書排架所需時(shí)間(分鐘)=2+2(如需查找更多信息)。

2．2．3 估時(shí)作業(yè)成本法便于高校圖書館聯(lián)盟成本核算。聯(lián)盟運(yùn)作效率的核算一直是個(gè)難題，因?yàn)閷⒏黟^成本數(shù)據(jù)從其財(cái)務(wù)報(bào)表中剝離并整合十分繁瑣。估時(shí)作業(yè)成本法可以采訪那些參與聯(lián)盟作業(yè)的會(huì)員圖書館員工以確定關(guān)鍵作業(yè)，并要求每位被訪問者確定其花費(fèi)在特定作業(yè)中的時(shí)間。然后根據(jù)不同的員工工資和相關(guān)費(fèi)用，計(jì)算各作業(yè)的單位作業(yè)費(fèi)率以及作業(yè)的總成本，大大簡化核算過程。

2．2．4 估時(shí)作業(yè)成本法還可以很容易地更新模型以反映業(yè)務(wù)的變化。當(dāng)增加作業(yè)時(shí)，不必重新調(diào)查員工，只需估算新作業(yè)的時(shí)間耗費(fèi);當(dāng)資源價(jià)格改變時(shí)，相應(yīng)更新單位時(shí)間費(fèi)用成本;當(dāng)作業(yè)效率改變時(shí)，只需修正對(duì)單位作業(yè)時(shí)間的估計(jì)，省去了重新調(diào)查、估算工作的時(shí)間和成本。

2．2．5 估時(shí)作業(yè)成本法便于管理層審查未利用產(chǎn)能，以用于決定是否需要以及如何減少后期未利用資源的成本。

3 估時(shí)作業(yè)成本法在高校圖書館的應(yīng)用步驟〔5〕

3．1 估計(jì)單位時(shí)間費(fèi)用成本

成本數(shù)據(jù)來自于大學(xué)的財(cái)務(wù)以及人力資源主管。該館有7名全職員工，根據(jù)工資等級(jí)將分成A類員工(從事圖書館管理工作)、B類員工(從事行政支持工作)和C類員工(從事接待工作)，A、B、C類員工工資與分?jǐn)偟拈g接成本費(fèi)用總和分別為 94，060、47，512、39，486 歐元，每年每人實(shí)際產(chǎn)能為80，256分鐘〔80% ×(220工作日 ×7．6 h每天)〕。通過總成本與實(shí)際產(chǎn)能相除，得到ABC三類員工的每分鐘時(shí)間費(fèi)用成本依次為:1．172、0．592、0．492 歐元。

3．2 作業(yè)分析與時(shí)間方程

相關(guān)的作業(yè)數(shù)據(jù)通過直接觀察以及與行政工作人員、圖書館管理人員面談獲得，確定圖書采購過程可分解為以下5個(gè)作業(yè)。為推導(dǎo)出時(shí)間方程，需用秒表記錄所有相關(guān)作業(yè)所耗費(fèi)的時(shí)間。

3．2．1 選擇/通知作業(yè)。假設(shè)圖書館僅在線獲得最新出版物的信息，由A類員工負(fù)責(zé)處理以下步驟:在線閱讀出版物信息平均需要29秒;核查館內(nèi)是否有收藏需要31秒;如某本圖書通過確認(rèn)以郵件方式向?qū)W校教員推薦需要59秒。

3．2．2 處理采購請(qǐng)求作業(yè)。教員發(fā)送采購請(qǐng)求，圖書館回復(fù)需要56秒;如閱讀并回復(fù)圖書館本不建議采購的采購請(qǐng)求將花費(fèi)額外的31秒;對(duì)于此類采購請(qǐng)求，圖書館收集信息會(huì)額外需要56秒;額外采購圖書需圖書館管理層批準(zhǔn)，需要56秒;最后將采購信息轉(zhuǎn)交給下單人員，需要53秒。以上步驟由A類員工完成。

3．2．3 下單作業(yè)。下單所需標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間為14秒;額外調(diào)查需要31秒;采用某軟件程序下單包括4個(gè)步驟:由B類員工手工處理訂單需要79秒;A類和B類員工同時(shí)登錄到下單軟件中，每位用時(shí)59秒;B類員工通過下單軟件，對(duì)該訂單進(jìn)行處理166秒;A類員工及圖書館部門領(lǐng)導(dǎo)確認(rèn)訂單16秒;如圖書信息缺失時(shí)，需B類員工搜索及添至下單軟件，用時(shí)101秒。

3．2．4 發(fā)票處理作業(yè)。A類員工批準(zhǔn)一張發(fā)票需要29秒;B類員工進(jìn)一步處理該發(fā)票用時(shí)17秒，如需復(fù)印發(fā)票需要8秒;B類員工確認(rèn)發(fā)票與訂單信息是否相符需要73秒;A類員工登錄到下單軟件需要59秒，編寫收貨回執(zhí)并收檢發(fā)票需要73秒。

3．2．5 處理關(guān)閉作業(yè)。由C類員工處理:郵件通知提出采購請(qǐng)求的教員圖書到達(dá)88秒;附加額外信息14秒。

列出采購過程的時(shí)間方程(見表1):

表1 圖書館采購過程時(shí)間方程(秒)〔6〕

3．3 計(jì)算單位作業(yè)費(fèi)率(以處理采購請(qǐng)求作業(yè)為例)

將A類員工的單位時(shí)間費(fèi)用成本與表1該作業(yè)時(shí)間方程相乘，得到單位作業(yè)費(fèi)率最大為4．923(見表2)。將該作業(yè)過程分為標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)與可選擇活動(dòng)，分析該作業(yè)最大及最小單位作業(yè)成本。同理計(jì)算其余四種作業(yè)單位作業(yè)費(fèi)率并相加得到每本圖書采購成本。

表2 處理采購請(qǐng)求作業(yè)單位作業(yè)費(fèi)率〔7〕

4 結(jié)論及建議

作業(yè)成本法方法在核算作業(yè)分類明確、重復(fù)性強(qiáng)的業(yè)務(wù)時(shí)表現(xiàn)良好;而估時(shí)作業(yè)成本法則適用于設(shè)備成本高、作業(yè)確定較困難的環(huán)境，因此在高校圖書館數(shù)字化建設(shè)中，估時(shí)作業(yè)成本法更加適用。我國高校圖書館可借鑒國外圖書館及相關(guān)機(jī)構(gòu)成本管理的經(jīng)驗(yàn)，在圖書館成本核算中采用估時(shí)作業(yè)成本法等管理會(huì)計(jì)學(xué)的先進(jìn)成果，通過估算成本對(duì)象相關(guān)的作業(yè)所消耗的時(shí)間和單位時(shí)間費(fèi)用成本，更加簡便、精確地對(duì)圖書館成本進(jìn)行核算。

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